조심2009부0101 (2009.04.20)

양도

기각

허위의 계약서를 작성한 행위를 사기 기타 부정한 행위로써 국세를 포탈한 경우에 해당하는 것으로 보아 10년의 국세부과 제척기간을 적용하여 과세한 처분은 정당함

국세기본법 제26조의2【국세부과의 제척기간】 / 소득세법 제94조【양도소득의 범위】

조심2008서3169 / OOOOOOOOOO / 조심2008중2782 /

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요

청구인은 1999.5.24. 부산광역시 강서구 명지동 1269-1번지 대지 750㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 취득하여 1999.11.22. 지상 6층 숙박시설 684.55㎡(이하 “쟁점건물”이라 한다)를 신축한 후, 2000.2.29. 쟁점건물과 쟁점토지(이하 “쟁점부동산”이라 한다)를 양도하고, 실지거래가액에 의하여 양도가액을 7억 8,000만원, 취득가액을 환산가액인 7억 8,508만원으로 하여 양도소득세를 예정신고하였다.

처분청은 청구인에 대한 세무조사를 실시하여 쟁점부동산을 15억 1,700만원에 양도하였음에도 7억 8,000만원에 양도한 것으로 허위의 계약서를 작성하여 제출하였다는 이유로 10년의 국세부과제척기간을 적용하여 쟁점부동산의 양도가액을 15억 1,700만원(쟁점토지 6억 9,506만원, 쟁점건물 8억 2,193만원), 취득가액을 11억 5,996만원(쟁점토지는 실지거래가액 3억 5,000만원, 쟁점건물은 환산가액인 8억 996만원)으로 하여 2008.10.7. 청구인에게 2000년 귀속 양도소득세 337,301,980원을 결정고지하였다.

청구인은 이에 불복하여 2008.10.29. 이의신청을 거쳐 2008.12.30. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 국세기본법 제26조의 2 제1항 제1호의 “사기 기타 부정한 행위”의 의미는 조세범처벌법 제9조에서 규정하고 있는 “사기 기타 부정한 행위”와 동일한 의미로 해석되며, 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적인 행위를 말하는 것(조심 2008서3169, 2008.10.31)이며 이와 같은 “사기 기타 부정한 행위”라 함은 조세포탈의 의도를 가지고 그 수단으로서 조세의 부과징수를 불가능하게 하거나 현저하게 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적인 행위가 있음을 의미하는 것으로 판례에서 해석하고 있다(대법원 83도1220, 1983.9.13). 또한, 이러한 조세포탈의 의도(고의)란 판례에 의하면 납세의무를 지는 사람이 자기의 행위가 사기 기타 부정한 행위에 해당하는 것을 인식하고 그 행위로 인하여 조세포탈의 결과가 발생한다는 사실을 인식하면서 부정행위를 감행하거나 하려고 하는 것을 의미하는 것으로 해석되거나(대법원 98도667, 1999.4.9., 대법원 2003도1851, 2004.9.24., 대법원 2004도817, 2006.6.29), 납세자가 자신의 행위로 인해 국가의 조세수입의 감소를 가져오게 될 것이라는 인식이 있어야 한다고 해석하고 있다(대법원 99도2358, 2001.2.9., 대법원 90도1955, 1990.10.16)

따라서, 국세기본법 제26조의 2에서 규정한 ‘사기 기타 부정한 행위’에 해당하기 위해서는 당해 국세에 대한 납세의무자의 포탈의도가 우선 전제되어야 하며 그 포탈의 수단으로서 적극적 행위가 이루어져야 하는 것이다(국심 2003중3766, 2004.9.3).

청구인은 쟁점부동산의 양도 당시 양도가액에 관계없이 양도소득세가 발생하지 않는다는 세무사의 의견에 따라 허위의 이중계약서를 작성하였으므로 이는 양도소득세의 발생 자체에 대한 인식을 하지 못한 상태에서 양도소득세의 포탈의도가 없었고 더구나 포탈의 수단으로서의 적극적 행위란 성립될 수 없는 것이다.

따라서청구인이 허위계약서를 작성한 행위는 양도소득세를 포탈하려는 의도와는 무관하게 이루어진 것이며 이는 단순히 매매의 성사를 위하여 쟁점부동산의 매수자인 김계자의 요청에 의하여 작성된 것으로 국세기본법 제26조의 2에 규정된 조세포탈을 위한 “사기 기타 부정한 행위”에는 해당되지 아니한다.

(2) 청구인은 토목공사에 약 3억원의 공사비가 지급된 것으로 기억하고 있으나 직접 공사를 하였기 때문에 계약서 등의 증빙서류가 전혀 없고, 현재쟁점건물은 주유소 공사를 위하여 철거된 상태여서 청구인이 시공한 당시의 공사흔적만을 촬영할 수 있었는 바, 쟁점건물이 철거된 후 지표면 아래로 해수가 침투된 것을 알 수 있고 이로 인해 신축공사 당시 시공한 깊이 70m에 이르는 광범위한 기반조성공사의 흔적을 확인할 수 있다.

쟁점건물의 신축 당시 건축사 및 현장소장의 확인서에 의하면, PHC PILE을 박고 PILE 안팎을 콘크리트로 채웠으며 해수의 침투는 CIP공법으로 치수공사를 실시하였고, 육안으로 확인이 가능한 현장상황을 토대로 토목공사업체인 (주)경문건설에 동일한 공사를 시공할 경우 견적을 의뢰한 결과 3억 3,200만원의 견적서를 받았다.

이와 같이 토지에 대한 자본적지출이 육안으로 확인되는 상황에 증빙이 없다는 단순한 이유로 쟁점토지의 취득원가의 2분의 1 정도 밖에 되지 않는 가액을 취득가액으로 확정하는 것은 납득할 수 없으며 증빙서류가 없어 토목공사의 비용을 확정할 수 없다면 환산가액에 의하여 쟁점토지의 취득가액을 산정하여야 한다.

나. 처분청 의견

(1) 청구인은 쟁점토지를 취득할 때에도 허위의 이중계약서를 작성하여 전소유자가 부담하여야 할 양도소득세를 포탈하도록 협조하였고, 쟁점토지의 지상에 쟁점건물을 신축하여 쟁점부동산을 15억 1,700만원에 양도하였음에도 7억 8,000만원에 양도한 것으로 허위의 이중계약서를 작성하여 제출하였으며, 더구나 쟁점부동산의 보유기간이 1년 미만이었으므로 쟁점토지의 취득가액에 대한 증빙이 있었음에도 쟁점토지에 적용될 개별공시지가가 취득시 ㎡당 164천원에서 양도시 159천원으로 하락한 점을 이용하여 환산가액에 의하여 양도소득세를 신고한 점으로 볼 때,이는 청구인이 조세의 부과징수를 불가능하게 하거나 또는 현저하게 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적 행위를 함으로써 국세를 포탈하거나 환급·공제받은 행위를 하였는 바, 국세기본법 제26조의2 제1항 제1호의 규정에 따라 10년의 국세부과 제척기간을 적용하여야 한다(대법원 99도5355, 2004.4.21. 등 다수, 같은 뜻).

청구인은 1989.6.23.부터 2002.1.31.까지 부산 사하구 하단동 618-5번지에서 목원(603-22-46942)이라는 상호로 단란주점을 영위하였고 그 이후부터 현재까지 호프 및 부동산임대업을 영위한 이력이 있으며 더구나 배우자도 건설업을 영위한 것으로 국세통합전산망에 의하여 확인되는 바, 청구인은 부가가치세법상 일반사업자로서 세금에 대해 상식이 있었던 것으로 추정됨에도쟁점부동산을 15억 1,700만원에 양도하고 7억 8,000만원에 양도한 것으로 허위의 이중계약서를 작성한 행위가 조세포탈의 의도가 없었고 양도소득세가 발생한다는 것 조차 인식하지 못하였다는 청구인의 주장은 건전한 사회통념에 비추어 볼 때 신빙성이 없다.

(2) 쟁점토지의 경우 실제 매매계약서, 전 소유자 최호근의 배우자 김옥자 및 부동산중개업자의 문답서에 의하면 쟁점토지의 취득가액은 3억 5,000만원이고 토지조성공사비는 자본적 지출로 이는 증빙서류에 의하여 지출사실이 확인되는 경우에 한하여 양도자산의 필요경비로 공제받을 수 있는 바, 청구인은 쟁점토지의 토지조성공사에 대한 증빙으로 건축사 이인수의 의견서, 쟁점건물에 대한 건축허가신청서, 쟁점건물을 철거한 후 쟁점토지의 현장사진 및 (주)경문건설에 동일한 공사시공시 견적을 의뢰한 서류를 제시하면서 토지조성공사비로 3억원 정도의 금액이 소요되었다고 주장하고 있으나 이는 토지조성 공사와 관련된 직접적인 증빙이 아니므로 쟁점토지의 취득가액이 3억 5,000만원으로 확인되는 상황에서 토지조성공사비에 대한 공사계약서, 대금지급증빙 등 객관적인 증빙을 제시하지 아니하는 한 그 취득가액을 확인할 수 없는 경우를 전제로 하여 환산가액을 적용할 수 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

(1) 허위의 계약서를 작성한 행위를 사기 기타 부정한 행위로써 국세를 포탈한 경우에 해당하는 것으로 보아 10년의 국세부과제척기간을 적용하여 과세한 처분의 당부

(2) 예비적 청구로 국세부과제척기간이 만료되지 아니하였다 하더라도 토지조성공사에 대한 증빙이 없으므로 쟁점토지의 취득가액을 환산가액으로 할 수 있는지 여부

나. 관련법령

(1) 국세기본법제26조의 2 【국세부과의 제척기간】① 국세는 다음 각호에 규정하는 기간이 만료된 날 후에는 부과할 수 없다. 다만, 조세의 이중과세방지를 위하여 체결한 조약(이하 “조세조약”이라 한다)의 규정에 의하여 상호합의절차가 진행중인 경우에는 국제조세조정에 관한 법률 제25조에서 정하는 바에 따른다.

1. 납세자가 사기 기타 부정한 행위로써 국세를 포탈하거나 환급ㆍ공제받는 경우에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년간

2. 납세자가 법정신고기한내에 과세표준신고서를 제출하지 아니한 경우에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 7년간

3. 제1호 및 제2호에 해당하지 아니하는 경우에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 5년간

(2) 소득세법제94조 【양도소득의 범위】

양도소득은 당해연도에 발생한 다음 각호의 소득으로 한다.

1. 토지 또는 건물의 양도로 인하여 발생하는 소득

(3) 소득세법 제96조 【양도가액】① 제94조 제1호 및 동조 제2호의 규정에 의한 자산의 양도가액은 당해 자산의 양도당시의 기준시가에 의한다. 다만, 당해 자산이 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 실지거래가액에 의한다.

4. 취득후 1년 이내의 부동산인 경우

5. 허위계약서의 작성, 주민등록의 허위이전 등 부정한 방법으로 부동산을 취득 또는 양도하는 경우로서 대통령령이 정하는 기준에 해당하는 경우

6. 양도자가 양도당시 및 취득당시의 실지거래가액을 증빙서류와 함께 제110조 제1항의 규정에 의한 확정신고기한까지 납세지 관할세무서장에게 신고하는 경우

(4) 소득세법 제97조 【양도소득의 필요경비계산】① 거주자의 양도차익의 계산에 있어서 양도가액에서 공제할 필요경비는 다음 각호에 규정하는 것으로 한다.

1. 취득가액

가. 제94조 제1호 및 동조 제2호의 규정에 의한 자산의 경우에는 당해 자산의 취득당시의 기준시가. 다만, 당해 자산이 제96조 제1항 각호의 1에 해당하는 경우에는 그 자산의 취득에 소요된 실지거래가액에 의한다.

다. 가목 단서 또는 나목의 경우에 있어서 취득당시의 실지거래가액을 확인할 수 없는 경우에는 제114조 제5항의 규정에 의한 가액

2. 대통령령이 정하는 설비비와 개량비

3. 대통령령이 정하는 자본적 지출액

4. 대통령령이 정하는 양도비

(5) 소득세법시행령제163조 【양도자산의 필요경비】① 법 제97조 제1항 제1호 가목 단서 및 나목 본문에서 “취득에 소요된 실지거래가액”이라 함은 다음 각호의 금액을 합한 것을 말한다.

1. 제89조 제1항의 규정을 준용하여 계산한 취득원가에 상당하는 가액(제89조 제2항 제1호의 규정에 의한 현재가치할인차금을 포함하되 부당행위계산에 의한 시가초과액을 제외한다)

③ 법 제97조 제1항 제2호에서 “대통령령이 정하는 설비비와 개량비”라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 것을 말한다.

1. 양도자산의 용도변경을 위하여 지출한 비용

2. 양도자산의 개량을 위하여 지출한 비용

3. 양도자산의 이용편의를 위하여 지출한 비용

4. 제1호 내지 제3호에 준하는 비용으로서 재정경제부령이 정하는 것

④ 법 제97조 제1항 제3호에서 "대통령령이 정하는 자본적 지출액" 이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 것을 말한다.

1. 제67조 제2항의 규정을 준용하여 계산한 자본적 지출액

(6) 소득세법시행령 제89조 【자산의 취득가액 등】① 법 제39조 제2항의 규정에 의한 자산의 취득가액은 다음 각호의 금액에 의한다.

1. 타인으로부터 매입한 자산은 매입가액에 취득세ㆍ등록세 기타 부대비용을 가산한 금액

2. 자기가 행한 제조ㆍ생산 또는 건설등에 의하여 취득한 자산은 원재료비ㆍ노무비ㆍ운임ㆍ하역비ㆍ보험료ㆍ수수료ㆍ공과금(취득세와 등록세를 포함한다)ㆍ설치비 기타 부대비용의 합계액

3. 제1호 및 제2호 외의 자산은 취득당시의 시가

(7) 소득세법시행령 제67조 【즉시상각의 의제】① 사업자가 감가상각자산을 취득하기 위하여 지출한 금액과 감가상가자산에 대한 자본적 지출에 해당하는 금액을 필요경비로 계상한 경우에는 이를 감가상각한 것으로 보아 상각범위액을 계산한다.

② 제1항에서 “자본적 지출”이라 함은 사업자가 소유하는 감가상각자산의 내용연수를 연장시키거나 당해 자산의 가치를 현실적으로 증가시키기 위하여 지출한 수선비를 말하며, 다음 각호의 1에 규정하는 것에 대한 지출을 포함하는 것으로 한다.

1. 본래의 용도를 변경하기 위한 개조

2. 엘리베이터 또는 냉난방장치의 설치

3. 빌딩 등의 피난시설 등의 설치

4. 재해 등으로 인하여 건물ㆍ기계ㆍ설비 등이 멸실 또는 훼손되어 당해 자산의 본래 용도로의 이용가치가 없는 것의 복구

5. 기타 개량ㆍ확장ㆍ증설 등 제1호 내지 제4호와 유사한 성질의 것

(8) 소득세법제100조 【양도차익의 산정】① 양도차익을 계산함에 있어서 양도가액을 실지거래가액(제96조 제3항의 규정에 의한 가액 및 제114조 제5항의 규정에 의한 가액 중 기준시가외의 매매사례가액ㆍ감정가액 등을 포함한다)에 의하는 때에는 취득가액도 실지거래가액(제97조 제7항의 규정에 의한 가액 및 제114조 제5항의 규정에 의한 가액 중 기준시가외의 매매사례가액ㆍ감정가액ㆍ환산가액 등을 포함한다)에 의하고, 양도가액을 기준시가에 의하는 때에는 취득가액도 기준시가에 의한다.

(9) 소득세법 제114조 【양도소득과세표준과 세액의 결정ㆍ경정 및 통지】① 납세지 관할세무서장 또는 지방국세청장은 제105조의 규정에 의하여 예정신고를 하여야 할 자 또는 제110조의 규정에 의하여 확정신고를 하여야 할 자가 그 신고를 하지 아니한 때에는 당해 거주자의 양도소득과세표준과 세액을 결정한다.

② 납세지 관할세무서장 또는 지방국세청장은 제105조의 규정에 의하여 예정신고를 한 자 또는 제110조의 규정에 의하여 확정신고를 한 자의 신고내용에 탈루 또는 오류가 있는 경우에는 양도소득과세표준과 세액을 경정한다.

④ 납세지 관할세무서장 또는 지방국세청장은 제1항 내지 제3항의 규정에 의하여 양도소득과세표준과 세액을 결정 또는 경정하는 경우에는 제96조 및 제97조의 규정에 의한 가액에 의하여야 한다.

⑤ 제4항의 규정을 적용함에 있어서 양도가액 또는 취득가액을 실지거래가액에 의하는 경우로서 대통령령이 정하는 사유로 장부 기타 증빙서류에 의하여 당해 자산의 양도당시 또는 취득당시의 실지거래가액을 인정 또는 확인할 수 없는 경우에는 대통령령이 정하는 바에 따라 양도가액 또는 취득가액을 매매사례가액, 감정가액, 환산가액(실지거래가액ㆍ매매사례가액 또는 감정가액을 대통령령이 정하는 방법에 의하여 환산한 취득가액을 말한다) 또는 기준시가 등에 의하여 추계조사하여 결정 또는 경정할 수 있다.

다.사실관계 및 판단

(1) 쟁점(1)에 대하여 살펴본다.

(가) 청구인에 대한 양도세 실지조사(2008.8.5.)에 의하면, 처분청은 청구인이2000.2.29.쟁점부동산(쟁점토지와 쟁점건물)을 15억 1,700만원에 양도하면서 7억 8,000만원으로 신고한 사실이 실제계약서 사본에 의하여 확인되고, 이는 양도소득세를 면탈하기 위한 부정한 행위에 해당하는 것으로 보아 국세부과 제척기간 10년을 적용하였고, 청구인이쟁점부동산(쟁점토지와 쟁점건물)을 15억 1,700만원에 일괄공급하면서 그 가액의 구분이 불분명하여 기준시가에 의하여 안분하는 것이 타당하다고 판단하였다.

처분청은 청구인이 1999.5.24. 쟁점토지를 구입할 당시 바닷물이 침수되는 등 기반이 약하여 지반조성비로 상당한 금액을 지출하였다고 주장하여 이에 대한 증빙자료를 요구하였으나 조사종결일 현재까지 제시하지 못하고 있으므로 쟁점토지의 취득가액은 청구인이 전 소유자 최호근으로부터 실제 구입한 금액인 3억 5,000만원으로 결정하고, 또한 쟁점건물의 건축공사비에 대한 증빙자료를 요구하였으나 제출하지 못하였으므로 쟁점건물의 취득가액을 환산취득가액인 8억 1,000만원으로 산정하여 쟁점부동산의 취득가액을 11억 6,000만원으로 결정한 것으로 나타난다.

(나) 세무사 이학봉은 2000.2.29. 쟁점부동산의 양도와 관련하여 청구인의 양도소득세 신고를 대행하면서 쟁점토지의 매입, 토지조성비용 및 쟁점건물의 신축비용에 대한 증빙이 없는 상태에서 취득 후 1년 이내의 양도로, 실지거래내역 신고대상으로 양도가액은 부동산매매계약서상의 양도가액 7억 8,000만원, 취득가액은 실지거래가액이 나타나지 아니하여 환산가액으로 신고하였음을 확인하고 있다.

(다) 대법원은 “ 조세범처벌법 제9조 제1항에서 말하는 ‘사기 기타 부정한 행위’라 함은 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적인 행위를 말하고, 다른 어떤 행위를 수반함이 없이 단순히 세법상의 신고를 하지 아니하거나 허위의 신고를 함에 그치는 것은 여기에 해당하지 아니한다.”고 판시(대법원 99도5355, 2000.4.21.)하고 있으나, 이 건의 경우 청구인은 쟁점부동산을 15억 1,700만원에 양도하였음에도 7억 8,000만원으로 허위의 계약서를 작성하였으므로 이는 소득세법 제96조 제1항 제5호에서 규정한 허위계약서를 작성한 경우에 해당한다 할 것이다(조심 2008중2782, 2008.9.25.와 같은 뜻).

따라서, 청구인이 위와 같이 허위의 계약서를 작성한 행위를 사기 기타 부정한 행위로써 국세를 포탈한 경우에 해당하는 것으로 보아 10년의 국세부과 제척기간을 적용하여 과세한 처분에는 잘못이 없다고 판단된다.

(2) 쟁점(2)에 대하여 살펴본다.

(가) 건축사 이인수는 쟁점토지는 그 지반이 연약하고 그 깊이가 너무 깊은 벌층으로 일반잡석으로 다짐을 할 수 없어서 천공 후 관의 직경을 유지하고 지내력을 증가시키기 위하여 파일을 주입한 후 시멘트 풀을 다량 주입하여 지지력을 확보하는 것이 적합한 공법이라 사료되어 동 공법을 시행하였다는 의견이다.

(나) 청구인은 쟁점토지의 조성공사에 대한 증빙으로 부산광역시 사하구 하단동 592-4번지 소재 (주)경문건설이 쟁점토지의 지반공사비로 3억 3,210만원이 소요된다는 견적서, 쟁점건물에 대한 건축허가신청서, 조광석의 시공확인서 및 쟁점건물을 철거한 후 쟁점토지의 현장사진을 제시하고 있다.

(다) 소득세법 제97조 제1항에는 거주자의 양도차익을 계산함에 있어서 양도가액에서 공제할 필요경비는 취득가액, 설비비와 개량비, 자본적지출액, 양도비를 규정하면서, 같은 항 제1호 가목 단서에서 “당해 자산을 허위의 계약서를 작성하여 양도한 경우에는 그 자산의 양도가액은 취득에 소요된 실지거래가액에 의한다.”고 규정하고 있고,같은 법시행령 제163조 제1항 제1호 및 제89조 제1항 제1호에서 “취득에 소요된 실지거래가액”을 “당해 자산의 매입가액에 취득세·등록세·기타 부대비용을 가산한 금액”으로 규정하고 있다.

(라) 위 사실관계 및 관련법령을 종합해 보건대, 쟁점토지의 조성공사비는 실제 지출된 것으로 보이나 이에 대한 객관적인 증빙이 없을 뿐만 아니라 (주)경문건설이 쟁점토지의 지반공사비로 3억 3,210만원이 소요된다는 견적서도 작성일자 등이 기재되어 있지 아니하여 공사비를 객관적으로 입증해 주지 못하는 점, 쟁점건물의 신축비용과 쟁점토지의 취득원가를 동일한 선상에서 본다면 쟁점토지의 조성공사비의 일부가 각각 쟁점건물의 신축비용 및 쟁점토지의 취득원가에 포함된 것으로 볼 수도 있는 점 등을 감안할 때, 청구인이 쟁점토지를 3억 5,000만원에 취득한 실지거래가액이 있음에도 불구하고 쟁점토지의 조성공사비가 반영되지 아니하였다고 하여 쟁점토지의 취득가액을 환산가액으로 산정해 달라는 주장은 소득세법 제97조 제1항 제1호 가목 단서의 규정에 의하여 수용하기 어려운 것으로 판단된다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구인의 주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.

2009년 4월 20일

주심조세심판관 이 영 우

배석조세심판관 이 광 호

이 전 오

박 요 찬