[청구번호]조심 2018부0777 (2018. 10. 10.)

[세목]법인[결정유형]기각

[결정요지]OOO 원가팀장이 가공자산의 존재를 알고 이를 경영지원본부 임원에게 보고하였고, OOO의 재무팀 과장과 해외자회사 담당자 간에 가공자산 현황에 대한 이메일을 주고 받은 것으로 나타나는 점, OOO의 베트남 자회사의 감사보고서 등을 보면 해외자회사는 과거에 발생한 가공자산을 당기 매출원가에 반영하였고 이로 인하여 당기 손익이 감소한 것으로 나타나는 점 등에 비추어 청구법인이 쟁점주식을 특수관계자로부터 저가매입한 것으로 보아 처분청이 법인세를 과세한 처분은 잘못이 없음

[관련법령] 법인세법 제15조

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요

가. 청구법인은 2004.12.28. 설립되어 제조업 및 도매업(신발 등)을 영위하는 사업자로서 2008.1.1. 수출입업(신발)을 영위하는 주식회사 OOO을 흡수합병하였고, 2015.4.2. 청구법인과 특수관계자인 주식회사 OOO(이하 “OOO”라 한다)의 주주 4인으로부터 동 법인이 발행한 주식 99,455주(이하 “쟁점주식”이라 한다)를 「상속세 및 증여세법」(이하 “상증법”이라 한다) 제54조의 규정에 따라 보충적 평가방법으로 평가한 가액(주당 OOO원)을 적용하여 OOO원에 매입하였는바,

OOO는 지분율 기준으로 OOO에 100%를, OOO에 66.7%를, OOO 100%를 각각 출자하여 동 보유주식들을 지분법적용투자주식으로 회계처리하고 있으며, 쟁점주식에 대하여 상증법상 보충적 평가시 OOO(이하 “해외자회사”라 한다)의 투자주식가치도 평가하여 반영하였다.

나. OOO지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)이 2016.9.7.∼2017.1.4. 기간 동안 청구법인에 대하여 조사를 실시한 결과 해외자회사가 과거 재고자산을 과다하게 계상하고 쟁점주식을 처분하기 전 여러 사업연도에 걸쳐 이를 매출원가로 계상한 것을 확인하고 해외자회사 지분법적용투자주식의 가치를 재산정하여 쟁점주식의 가치를 재평가한 금액(주당 OOO원)과,

OOO에 대한 세무조사결과를 반영하여 추가로 평가한 금액(주당 OOO원)을 합한 금액(주당 OOO원)과 당초의 평가금액(주당 OOO원)과의 차액 OOO원(이하 “쟁점금액”이라 한다, 주당 OOO원)을 청구법인과 특수관계자인 개인으로부터 쟁점주식을 저가매입한 것으로 하여 처분청에 통보하자,

처분청은 쟁점금액을 익금산입하고 유보처분하여 2017.11.6. 청구법인에게 2015사업연도 법인세 OOO원을 경정·고지하였다.

다. 청구법인은 이에 불복하여 2018.1.12. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 조사청이 청구법인을 조사하여 법인세를 부과한 처분의 근거는 동 법인의 내부문서로서 해외자회사가 보유하고 있는 재고자산에 대하여 실사를 실시하는 등의 방법으로 가공자산의 존재 유무 및 그 규모에 대하여 정확하게 파악한 후 작성된 것이 아니라, 재고자산 중 상품가치가 낮고 OOO의 협력사인 OOO와의 약정상 외부매출은 어렵지만 미처 손상차손 등의 비용을 인식하지 못한 재고자산이거나 과거부터 누적되어 왔지만 적절하게 반출하거나 비용처리하지 못한 원재료를 모두 가공자산에 포함하여 대략적으로 수치를 산정한 것에 불과하다.

OOO가 조사청으로부터 세무조사를 받을 당시 해외자회사에 대하여 재무관리를 총괄하던 OOO 이사가 사망한 상태였으므로 내부문서에 기재된 바와 같이 해외자회사의 재무제표에 가공자산이 포함되게 된 원인에 대하여 빠른 시일 내에 정확한 사유를 파악할 수 없는 상황이었다. OOO는 당시 조사청에게 “담당자의 사망으로 정확한 내용을 파악하기는 어렵지만, 해외자회사의 재무제표에 명목상 가공자산이 포함되게 된 것은 ① 일부자산의 경우 과거부터 상각을 하였어야 하나 실수로 하지 못하였고 ② OOO로부터 수령하여 완제품을 생산하고 남은 원재료 또는 품질문제로 외부에 판매하지 못하는 재고자산을 미처 장부에 정리하지 못한 등의 문제에서 비롯된 것으로 추측된다.”고 해명하였다.

조사청은 당시 해외자회사의 각 사업연도별 재고자산가액을 제대로 산정하지 아니하고 외부전문가들의 감사를 받아 작성된 해외자회사의 재무제표상 수치는 거짓이며, 내부문서에 기재된 가공자산 등의 수치만이 정확한 것으로 보는 등 객관적인 근거도 없이 추정하였고, 처분청은 이에 따라 청구법인에게 이 건 법인세를 부과하였으며, 수영세무서장은 청구법인의 지배주주들인 OOO과 OOO에게 상증법 제41조 제1항 제2호에 따라 증여세 부과하였다.

(2) 조세의 부과처분은 장부에 근거하여 이루어져야 함에도 조사청은 그 정확성이 검증되지 아니한 내부보고문서에 근거하여 이루어진 이 건 처분은 근거과세의 원칙에 반하는 것이다.

「국세기본법」 제16조 제1항 및 제2항은 원칙적으로 과세표준의 조사와 결정은 납세자가 평소 세법에 따라 갖추어 기록하고 있는 장부와 이에 관계되는 근거자료에 의하여야 하나, 예외적으로 장부의 기록내용이 사실과 다르거나 누락된 것이 있을 경우에는 해당 부분에 대하서만 정부가 조사한 사실에 따라 결정할 수 있다고 하는 등 근거과세의 원칙에 대하여 규정하고 있다. 즉, 납세자가 평소에 장부를 기장하여 왔다면 이를 바탕으로 국세의 과세표준을 결정하여야 할 것이나, 매출을 누락하는 등 객관적으로 재무제표상 금액에 오류가 존재하는 것이 확인될 경우 조사청이 조사한 내용을 근거로 과세표준을 경정할 수 있는 것이다.

조사청이 이 건 처분의 근거로 삼은 내부문서의 경우 동 문서에 ‘자산가액’이 어떻게 산정되었는지 구체적인 설명이 없고, OOO는 세무조사 과정에서 동 문서는 내무 보고용으로 작성되었을 뿐이며 문서상의 자산가액이 정확한지 여부 및 해외자회사의 재무제표상 자산가액이 차이나는 원인에 대하여 정확하게 파악하기 어렵다는 취지로 설명하였음에도 처분청은 동 문서상의 금원이 정확한 수치임을 전제로 하여 이 건 법인세를 과세하였다.

판결(대법원 2015.6.23. 선고 2012두7776)에 따르면, 과세요건사실에 대한 입증책임은 과세관청에게 있다고 판시하고 있는바, 비록 이 건 문서상 ‘가공자산의 계상사실 및 그 규모’가 기재되어 있다고 하더라도 기재내용이 사실에 부합하는지 여부를 구체적으로 확인되지 않았고, OOO도 이를 부정하고 있는 상황이라면, 조사청은 최소한 과거의 각 사업연도 기말시점에 해외자회사의 실제 재고자산 가액이 얼마인지 조사하여야 함에도 이 건 과세처분은 별도의 조사과정 없이 내부보고용 문서만을 근거로 하여 법인세를 과세였으므로 부당하다.

나. 처분청 의견

조사청은 OOO에 대하여 세무조사를 실시하여 동 법인이 해외자회사 가공자산의 계상 및 정리를 통하여 분식회계를 자행하였고, 가공자산의 정리를 위하여 과다계상된 재공품가액을 기말 결산분개시 정정함으로써 동 금액을 해당 사업연도 매출원가에 반영하는 방법으로 해외자회사 재무제표를 왜곡한 것이 객관적인 증거를 통하여 확인된다. 또한, 해외자회사는 이러한 가공자산의 계상 및 정리내역을 반영하여 결산하고 공시한 것이 실제로 확인되므로 조사청이 현지자회사의 장부기록 중 사실과 다른 부분(쟁점금액)에 대하여 익금산입하여 유보처분하고 법인세를 부과한 이 건 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

청구법인이 특수관계자로부터 쟁점주식을 저가로 매입한 것으로 보아 쟁점금액을 익금산입하여 유보처분하고 법인세를 과세한 처분의 당부

나. 관련 법령

(1) 국세기본법

제16조[근거과세] ① 납세의무자가 세법에 따라 장부를 갖추어 기록하고 있는 경우에는 해당 국세 과세표준의 조사와 결정은 그 장부와 이에 관계되는 증거자료에 의하여야 한다.

② 제1항에 따라 국세를 조사ㆍ결정할 때 장부의 기록 내용이 사실과 다르거나 장부의 기록에 누락된 것이 있을 때에는 그 부분에 대해서만 정부가 조사한 사실에 따라 결정할 수 있다.

③ 정부는 제2항에 따라 장부의 기록 내용과 다른 사실 또는 장부 기록에 누락된 것을 조사하여 결정하였을 때에는 정부가 조사한 사실과 결정의 근거를 결정서에 적어야 한다.

④ 행정기관의 장은 해당 납세의무자 또는 그 대리인이 요구하면 제3항의 결정서를 열람 또는 복사하게 하거나 그 등본 또는 초본이 원본과 일치함을 확인하여야 한다.

⑤ 제4항의 요구는 구술(口述)로 한다. 다만, 해당 행정기관의 장이 필요하다고 인정할 때에는 열람하거나 복사한 사람의 서명을 요구할 수 있다.

(2) 법인세법

제15조[익금의 범위] ① 익금은 자본 또는 출자의 납입 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산(純資産)을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 수익의 금액으로 한다.

② 다음 각 호의 금액은 익금으로 본다.

1. 제52조 제1항에 따른 특수관계인인 개인으로부터 유가증권을 같은 조 제2항에 따른 시가(時價)보다 낮은 가액으로 매입하는 경우 시가와 그 매입가액의 차액에 상당하는 금액

2. 제57조 제4항에 따른 외국법인세액(세액공제된 경우만 해당한다)에 상당하는 금액

3. 「조세특례제한법」 제100조의18 제1항에 따라 배분받은 소득금액

③ 제1항에 따른 수익의 범위와 구분 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

(3) 상속세 및 증여세법

제35조[저가 양수 또는 고가 양도에 따른 이익의 증여] ① 특수관계인 간에 재산(전환사채 등 대통령령으로 정하는 재산은 제외한다. 이하 이 조에서 같다)을 시가보다 낮은 가액으로 양수하거나 시가보다 높은 가액으로 양도한 경우로서 그 대가와 시가의 차액이 대통령령으로 정하는 기준금액(이하 이 항에서 “기준금액”이라 한다) 이상인 경우에는 해당 재산의 양수일 또는 양도일을 증여일로 하여 그 대가와 시가의 차액에서 기준금액을 뺀 금액을 그 이익을 얻은 자의 증여재산가액으로 한다.

② 특수관계인이 아닌 자 간에 거래의 관행상 정당한 사유 없이 재산을 시가보다 현저히 낮은 가액으로 양수하거나 시가보다 현저히 높은 가액으로 양도한 경우로서 그 대가와 시가의 차액이 대통령령으로 정하는 기준금액 이상인 경우에는 해당 재산의 양수일 또는 양도일을 증여일로 하여 그 대가와 시가의 차액에서 대통령령으로 정하는 금액을 뺀 금액을 그 이익을 얻은 자의 증여재산가액으로 한다.

제60조[평가의 원칙] ① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일”이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목에 규정된 평가방법으로 평가한 가액(제63조 제2항에 해당하는 경우는 제외한다)을 시가로 본다.

② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격·공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.

③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다.

④ 제1항을 적용할 때 제13조에 따라 상속재산의 가액에 가산하는 증여재산의 가액은 증여일 현재의 시가에 따른다.

⑤ 제2항에 따른 감정가격을 결정할 때에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 둘 이상의 감정기관에 감정을 의뢰하여야 한다. 이 경우 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 감정기관이 평가한 감정가액이 다른 감정기관이 평가한 감정가액의 100분의 80에 미달하는 등 대통령령으로 정하는 사유가 있는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 대통령령으로 정하는 절차를 거쳐 1년의 범위에서 기간을 정하여 해당 감정기관을 시가불인정 감정기관으로 지정할 수 있으며, 시가불인정 감정기관으로 지정된 기간 동안 해당 시가불인정 감정기관이 평가하는 감정가액은 시가로 보지 아니한다.

(4) 상속세 및 증여세법 시행령

제26조[저가 양수 또는 고가 양도에 따른 이익의 계산방법 등] ② 법 제35조 제1항에서 “대통령령으로 정하는 기준금액”이란 다음 각 호의 금액 중 적은 금액을 말한다.

1. 시가(법 제60조부터 제66조까지의 규정에 따라 평가한 가액을 말한다. 이하 이 조에서 “시가”라 한다)의 100분의 30에 상당하는 가액

2. 3억원

③ 법 제35조 제2항에서 “대통령령으로 정하는 기준금액”이란 양도 또는 양수한 재산의 시가의 100분의 30에 상당하는 가액을 말한다.

④ 법 제35조 제2항에서 “대통령령으로 정하는 금액”이란 3억원을 말한다.

⑤ 법 제35조 제1항 및 제2항에 따른 양수일 또는 양도일은 각각 해당 재산의 대금을 청산한 날( 「소득세법 시행령」 제162조 제1항 제1호부터 제3호까지의 규정에 해당하는 경우에는 각각 해당 호에 따른 날을 말하며, 이하 이 항에서 “대금청산일”이라 한다)을 기준으로 한다. 다만, 매매계약 후 환율의 급격한 변동 등 기획재정부령으로 정하는 사유가 있는 경우에는 매매계약일을 기준으로 한다.

제54조[비상장주식의 평가] ① 법 제63조 제1항 제1호 나목에 따른 주식 등(이하 이 조에서 “비상장주식 등”이라 한다)은 1주당 다음의 계산식에 따라 평가한 가액(이하 “순손익가치”라 한다)과 1주당 순자산가치를 각각 3과 2의 비율[부동산과다보유법인( 「소득세법」 제94조 제1항 제4호 다목에 해당하는 법인을 말한다)의 경우에는 1주당 순손익가치와 순자산가치의 비율을 각각 2와 3으로 한다]로 가중평균한 가액으로 한다. 다만, 그 가중평균한 가액이 1주당 순자산가치에 100분의 80을 곱한 금액 보다 낮은 경우에는 1주당 순자산가치에 100분의 80을 곱한 금액을 비상장주식 등의 가액으로 한다.

② 제1항의 규정에 의한 1주당 순자산가치는 다음의 산식에 의하여 평가한 가액으로 한다.

1주당 가액 ＝ 당해법인의 순자산가액 ÷ 발행주식총수(이하 “순자산가치”라 한다)

③ 제1항 및 제2항을 적용할 때 법 제63조 제1항 제1호 나목의 주식등을 발행한 법인이 다른 비상장주식 등을 발행한 법인의 발행주식총수등(자기주식과 자기출자지분은 제외한다)의 100분의 10 이하의 주식 및 출자지분을 소유하고 있는 경우에는 그 다른 비상장주식 등의 평가는 제1항 및 제2항에도 불구하고 「법인세법 시행령」 제74조 제1항 제1호 마목에 따른 취득가액에 의할 수 있다. 다만, 법 제60조 제1항에 따른 시가가 있으면 시가를 우선하여 적용한다.

(중략)

⑤ 제2항을 적용할 때 “발행주식총수”는 평가기준일 현재의 발행주식총수에 따른다.

⑥ 비상장주식 등을 평가할 때 납세자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 방법으로 평가한 평가가액을 첨부하여 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회에 비상장주식 등의 평가가액 및 평가방법에 대한 심의를 신청하는 경우에는 제54조 제1항·제4항, 제55조 및 제56조에도 불구하고 평가심의위원회가 심의하여 제시하는 평가가액에 의하거나 그 위원회가 제시하는 평가방법 등을 고려하여 계산한 평가가액에 의할 수 있다. 다만, 납세자가 평가한 가액이 보충적 평가방법에 따른 주식평가액의 100분의 70에서 100분의 130까지의 범위 안의 가액인 경우로 한정한다. (중략)

제55조[순자산가액의 계산방법] ① 제54조 제2항의 규정에 의한 순자산가액은 평가기준일 현재 당해 법인의 자산을 법 제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액에서 부채를 차감한 가액으로 하며, 순자산가액이 0원 이하인 경우에는 0원으로 한다. 이 경우 당해 법인의 자산을 법 제60조 제3항 및 법 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액이 장부가액(취득가액에서 감가상각비를 차감한 가액을 말한다. 이하 이 항에서 같다)보다 적은 경우에는 장부가액으로 하되, 장부가액보다 적은 정당한 사유가 있는 경우에는 그러하지 아니하다.

제56조[1주당 최근 3년간의 순손익의 계산방법] ① 제54조 제1항에 따른 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액은 다음 계산식에 따

라 계산한 가액으로 한다. 이 경우 그 가액이 음수(陰數)인 경우에는 영으로 한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 과세전적부심사결정서 등 처분청의 심리자료에 의하면 다음의 사실이 나타난다.

(가) 진술서(2016.11.29. 작성)에 따르면 OOO의 원가팀장 OOO 이사가 2015년 중 OOO의 해외자회사인 OOO를 방문하던 중 가공자산이 계상된 사실을 알게 되었고, OOO 이사가 2015.3.18. OOO의 경영지원본부 OOO 전무에게 보낸 메일에 의하면 “OOO에서 2011년부터 가공자산을 계상해 왔음을 발견하였고 정확한 가공자산 잔액은 아직 파악되지 않고 있으나, 대략 OOO 정도로 추정된다.”고 보고한 것으로 되어 있다.

(나) OOO는 해외자회사가 가공자산을 계상한 사실을 파악하고 이를 관리하기 위하여 해외자회사로부터 가공자산 현황을 보고받았는바, 이는 OOO의 재무팀 OOO이 2016.3.4. 및 2016.3.5. 각각 주고받은 메일을 통해 나타난다.

(다) OOO는 해외자회사의 가공자산 정리현황을 관리하였고 이러한 사실은 OOO가 2015년에 작성한 “OOO 재무지원 진행보고(2015.1.25.)”, “OOO 재무지원 진행보고(2015.3.1.)”, “OOO 재무보고 진행보고(2015.3.21.)”에 나타난다.

(라) 디덕션 히스토리내역에 따르면 OOO는 해외자회사의 가공자산 정리에 도움을 주기 위하여 2013년과 2015년에 OOO의 해외자회사에 대한 마진율인 디덕션율을 낮게 조정한 것으로 되어 있다.

(마) OOO의 감사보고서(2014년) 등에 따르면 해외자회사는 과거에 발생한 가공자산을 당기 매출원가에 반영하여 정리하였고 이로 인하여 당기 손익이 감소하는 결과를 초래한 것으로 나타난다.

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 동 법인의 내부문서 등에 가공자산의 계상사실 및 그 규모가 기재되어 있다고 하더라도 조사청은 그러한 문서의 내용이 사실에 부합하는지에 대하여 확인하지 않았고, OOO가 가공자산의 계상을 부정하고 있는 상황이므로 조사청은 각 사업연도말 현재 해외자회사의 실제 재고자산금액이 얼마인지 조사하여야 함에도 별도의 조사과정 없이 내부보고용 문서만을 근거로 하여 이 건 법인세를 부과한 처분은 부당하다고 주장하나,

판결(대법원 2013.4.25. 선고 2012두6667)에 따르면 일반적으로 과세처분 취소소송에서 과세요건사실에 관한 증명책임은 과세권자에게 있으나, 구체적인 소송과정에서 경험칙에 비추어 과세요건사실을 추단할 수 있는 사실이 밝혀진 경우에는 납세자가 문제가 된 당해 사실이 경험칙의 적용대상이 되지 못한다거나 당해 사건에서는 그와 같은 경험칙의 적용을 배제하여야 할 만한 특별한 사정이 있다는 점을 증명하여야 하는바,

과세전적부심사결정서 등에 따르면, OOO 원가팀장이 가공자산의 존재를 알고 이를 경영지원본부 임원에게 보고하였고, OOO의 재무팀 과장과 해외자회사 담당자 간에 가공자산 현황에 대한 이메일을 주고 받은 것으로 나타나는 점, 디덕션 히스토리내역에 의하면 OOO가 해외자회사의 가공자산 정리에 도움을 주고자 2013년 및 2015년에 해외자회사에 대한 마진율인 디덕션율을 낮게 조정한 것으로 되어 있는 점, OOO의 감사보고서(2014년) 등을 보면 해외자회사는 과거에 발생한 가공자산을 당기 매출원가에 반영하여 정리하였고 이로 인하여 당기 손익이 감소한 것으로 되어 있는 점 등에 비추어 청구법인이 특수관계자인 개인으로부터 쟁점주식을 저가매입한 것으로 보아 처분청이 쟁점금액을 익금산입하고 유보처분하여 청구법인에게 법인세를 과세한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 이유 없으므로 「국세기본법」 제81조 및 같은 법 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.