조심-2014-서-5659(2015.7.21)

상속세및증여세법 시행령 제37조 제7항은 모범의 위임이 없는 무효에 해당함.

구 상속세 및 증여세법 시행령 제37조 제7항은 모법인 상속세 및 증여세법에 근거가 없고, 위임의 근거 없이 상속세 및 증여세법에서 정한 과세요건을 확장하고 있어 위법하고, 상속세및증여세법 제48조 제2항 제2호의 규정에 위배되는 범위 내에서 효력이 없음.

상속세및증여세법 제48조(공익법인등이 출연받은 재산에 대한 과세가액 불산입등)

2015구합77172 증여세부과처분취소

AAA

BB세무서장

2016. 3. 23

2016. 4. 29.

1. 피고가 2000. 0. 0. 원고에게 한 증여세 000,000,000원 부과처분을 취소한다. 2. 소송비용은 피고가 부담한다.

청 구 취 지주문과 같다.

1. 처분의 경위

가. 원고는 주식회사 qqq(이하 '이 사건 내국법인'이라 한다)의 설립에 참여하여 2000. 0. 0. 이 사건 내국법인의 주식 000만 주(발행주식총수의 0.00%)를 취득하였다. 원고와 설립자가 동일한 www(이하 'www'이라 한다)도 이 사건 내국법인의 설립에 참여하여 2000. 0. 0. 이 사건 내국법인의 주식 00만 주(발행주식총수의 0.00%)를 취득하였다.

나. 피고는 2000. 0. 0. 다음과 같은 국세청장의 과세기준자문 회신에 따라, 성실공익법인인 원고가 보유한 이 사건 내국법인 주식 중 발행주식총수의 0.0%를 초과하는 000,000주에 대하여 증여세 000,000,000원을 결정・고지하였다(이하 '이 사건 처분'이라 한다). 상속세 및 증여세법 제48조 제2항 제2호 및 같은 법 시행령 제37조 제2항, 제7항의 규정에 의하여 공익법인등이 출연받은 재산(그 재산을 수익용 또는 수익사업용으로 운용하는 경우 및 그 운용소득이 있는 경우를 포함)으로 내국법인의 의결권 있는 발행주식총수 등의 100분의 5(성실공익법인등에 해당하는 경우 100분의 10)를 초과하여 취득하는 데 사용하는 경우에는 증여세가 과세된다. 이 경우 100분의 5(성실공익법인등의 경우 100분의 10) 초과 여부는 ① 해당 공익법인등이 새로취득하는 내국법인의 주식, ② 취득 당시 해당 공익법인등이 보유하고 있는 동일한 내국법인의 주식,③ 출연자 및 그와 특수관계자가 해당 공익법인등 외의 다른 공익법인등에 출연한 동일한 내국법인의 주식, ④ 해당 내국법인과 특수관계에 있는 출연자가 해당 공익법인등 외의 다른 공익법인등에 출연한 동일한 내국법인의 주식, ⑤ 출연자 및 그와 특수관계자로부터 재산을 출연받은 다른 공익법인등이 보유하고 있는 동일한 내국법인의 주식을 합하여 판정한다. 성실공익법인과 일반공익법인이 동시에 동일 내국법인의 주식을 취득하는 경우로서 일반공익법인은 5%, 성실공익법인은 10%를 취득하는 경우, 일반공익법인은 2.5%를 초과하는 부분, 성실공익법인은 2.5%에 5%를 가산한 7.5%를 초과하는 부분에 대하여 같은 법 제48조에 따라 증여세가 과세된다.다. 원고는 2000. 0. 00. 납세고지서를 받고 2000. 00. 00. 조세심판을 청구하였으나, 2000. 0. 00. 기각결정을 받고, 2015. 7. 23. 결정문을 송달받았다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 5호증, 을 제1호증, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 원고의 주장 요지

1) 피고가 원고 및 www이 취득한 주식을 합하여 10% 지분율 초과 여부를 판단한 것은 구 상속세 및 증여세법 시행령(2011. 7. 25. 대통령령 제23040호로 개정되기 전의 것, 이하 '상속세및증여세법 시행령'이라 한다) 제37조 제7항(이하 '이 사건 시행령 조항'이라 한다)을 적용한 것이다. 그런데 이 사건 시행령 조항은 구 상속세 및 증여세법(2011. 7. 25. 법률 제10907호로 개정되기 전의 것, 이하 '상속세및증여세법'이라 한다)에 위임의 근거가 없을 뿐만 아니라 상속세및증여세법에 위배되어 효력이 없다. 상속세및증여세법에 따르면 을 지병원이 취득하여 보유하는 주식을 원고가 취득한 주식에 합산하도록 규정하고 있지 않다. 따라서 이 사건 처분은 위법하다.

2) 이 사건 시행령 조항의 효력이 인정된다고 보더라도, 이는 '취득당시 해당 내국법인과 특수관계에 있는 출연자로부터 재산을 출연받은 다른 공익법인등이 보유하고 있는 주식 등'으로 해석하여야 한다. 그런데 원고의 출연자와 이 사건 내국법인은 서로 특수관계에 있지 않으므로, www이 보유하고 있는 이 사건 내국법인의 주식은 5%(또는 10%) 초과여부 판단에 합산할 수 없다. 따라서 이 사건 처분은 위법하다.

나. 관계 법령

별지 관계 법령 기재와 같다.

다. 상속세및증여세법 시행령 제37조 제7항의 위헌・위법 여부

1) 관계 법령의 내용 상속세및증여세법 제48조 제1항은 '공익법인등이 출연받은 재산의 가액은 증여세 과세가액에 산입하지 아니한다. 다만, 공익법인등이 내국법인의 주식등을 출연받은 경우로서 ① 출연받은 주식등, ② 출연자가 출연할 당시 해당 공익법인등이 보유하고 있는 동일한 내국법인의 주식등, ③ 출연자 및 그와 특수관계에 있는 자가 해당 공익법인등 외의 다른 공익법인등에 출연한 동일한 내국법인의 주식등을 합한 것이 그 내국법인의 의결권 있는 발행주식총수등의 100분의 5(성실공익법인등에 해당하는 경우에는 100분의 10, 이하 모두 같다)를 초과하는 경우에는 대통령령으로 정하는 방법으로 계산한 초과부분을 증여세 과세가액에 산입한다.'고 규정하고 있다.

그리고 상속세및증여세법 제48조 제2항 본문은 '세무서장등은 제1항에 따라 재산을 출연받은 공익법인등이 다음 제1호부터 제4호까지 및 제6호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 대통령령으로 정하는 가액을 공익법인등이 증여받은 것으로 보아 즉시 증여세를 부과한다.'고 규정하면서, 제2호에서 '출연받은 재산을 내국법인의 주식등을 취득하는 데 사용하는 경우로서, ① 그 취득하는 주식등, ② 취득 당시 해당 공익법인등이 보유하고 있는 동일한 내국법인의 주식등, ③ 해당 내국법인과 특수관계에 있는 출연자가 해당 공익법인등 외의 다른 공익법인등에 출연한 동일한 내국법인의 주식등을 합한 것이 그 내국법인의 의결권 있는 발행주식총수등의 100분의 5를 초과하는 경우'를 규정하고 있다.

한편 이 사건 시행령 조항은 '상속세및증여세법 제48조 제1항 각호외의 부분 단서 및 동조 제2항 제2호의 규정에 의하여 공익법인등에 출연하거나 공익법인등이 취득하는 주식등이 발행주식총수등의 100분의 5를 초과하는 가액의 계산은 동일한 내국법인의 주식등으로서, ① 출연 또는 취득하는 주식등, ② 출연 또는 취득당시 당해 공익법인등이 보유하고 있는 주식등, ③ 출연 또는 취득당시 제2항에 해당하는 자로부터 재산을 출연받은 다른 공익법인등이 보유하고 있는 주식 등을 합하여 계산한다.'고 규정하고 있고, 제40조 제1항 제2호는 '법 제48조 제2항 각호외의 부분 본문에서 대통령령으로 정하는 가액이란 법 제48조 제2항 제2호의 경우 그 초과부분을 취득하는 데 사용한 재산의 가액을 말한다.'고 규정하고 있다.

2) 이 사건 시행령 조항이 상속세및증여세법에 위임 근거가 있는지 여부 이 사건 시행령 조항은 '상속세및증여세법 제48조 제1항 단서 및 제48조 제2항 제2호의 규정에 따라 발행주식총수등의 100분의 5를 초과하는 가액을 계산하는 방법'을 정하는 것처럼 규정하고 있다. 그러나 상속세및증여세법 제48조 제2항 본문은 '100분의 5 초과부분의 계산방법'이 아니라 '증여받은 것으로 보는 가액'을 정하는 방법을 시행령에 위임하고 있고, '증여받은 것으로 보는 가액'은 상속세및증여세법 시행령 제40조 제1항 제2호가 따로 규정하고 있다(마찬가지로 상속세및증여세법 제48조 제1항 단서가 시행령에 위임한 '100분의 5초과부분의 계산방법'은 상속세및증여세법 시행령 제37조 제1항이 규정하고 있는 것으로 보인다). 별지 관계 법령의 입법연혁에서 보듯이 상속세및증여세법과 유사한 형식으로 규정된 구 상속세법(1996. 12. 30. 법률 제5193호로 전부개정되기 전의 것)의 시행 당시에는 이 사건 시행령 조항과 같은 취지의 규정이 없었고, 위 상속세법이 상속세및증여세법으로 개정되면서 시행령에 위임하는 규정이 추가된 바 없음에도 이 사건 시행령 조항이 신설되었다. 또한 이 사건 시행령 조항은 아래에서 보는 바와 같이 단순히 '100분의 5를 초과하는 가액을 계산하는 방법'을 넘어 상속세및증여세법이 정한 과세범위를 넓히고 있다. 이러한 점에 비추어보면, 이 사건 시행령 조항은 상속세및증여세법 제48조 제2항 제2호에 근거한 규정으로 보기어렵다. 물론 법률의 시행령이나 시행규칙의 내용이 모법의 입법 취지와 관련 조항 전체를 유기적・체계적으로 살펴보아 모법의 해석상 가능한 것을 명시한 것에 지나지 아니하거나 모법 조항의 취지에 근거하여 이를 구체화하기 위한 것인 때에는 모법의 규율 범위를 벗어난 것으로 볼 수 없어, 모법에 이에 관하여 직접 위임하는 규정을 두지 아니하였다고 하더라도 유효로 볼 여지가 있다(대법원 2014. 8. 20. 선고 2012두19526

참조). 그러나 아래에서 보는 바와 같이 이 사건 시행령 조항은 상속세및증여세법 제48조

제2항 제2호의 해석상 가능한 것을 명시하였다거나 이를 구체화한 것으로 볼 수도 없

고, 단순히 법률을 집행하기 위하여 필요한 기술적 사항을 정한 것으로 볼 수도 없다.

따라서 이 사건 시행령 조항 중 상속세및증여세법 제48조 제2항 제2호에 관하여 규정한 부분

은 헌법 제75조에서 정한 '법률에서 구체적으로 범위를 정하여 위임받은 사항' 또는

'법률을 집행하기 위하여 필요한 사항'이 아님에도 시행령으로 규율하고 있어 위 헌법

규정에 위배된다.

3) 이 사건 시행령 조항이 상속세및증여세법에 위배되는지 여부

이 사건 시행령 조항과 상속세및증여세법 제48조 제2항 제2호의 규정에 따라 각각 합산

하는 주식의 범위를 비교하여 보면, 이 사건 시행령 조항은 상속세및증여세법 제48조 제2항 제

2호의 규정과 달리 '다른 공익법인등'의 범위를 '해당 내국법인과 특수관계에 있는 출

연자가 출연한 다른 공익법인등'이 아닌 '출연자와 특수관계에 있는자, 해당 내국법인

과 특수관계에 있는 출연자로부터 재산을 출연받은 다른 공익법인등'이라고 규정하고,

다른 공익법인등이 '출연' 외의 다른 원인으로 '보유'한 해당 내국법인의 주식등도 합하

여 해당 내국법인의 100분의 5 지분율을 초과하는지 판단하도록 규정하여, 상속세및증여세법

제48조 제2항 제2호보다 과세범위를 넓히고 있다.

그런데 상속세및증여세법 제48조 제2항 제2호의 문언은 명백하게, '해당 내국법인과 특

수관계에 있는 출연자'가 해당 공익법인등 외의 다른 공익법인등에 '출연'한 동일한 내

국법인의 주식등을 합하도록 규정하고 있을 뿐, 다른 해석의 여지를 남기고 있지 않다.

별지 관계법령의 연혁에서 보듯이 상속세및증여세법 제48조 제2항 제2호는 1999년 개정시 다

른 공익법인등이 '보유'하는 내국법인의 주식을 합산하는 규정에서 다른 공익법인등이

특정한 출연자로부터 '출연'받은 내국법인의 주식을 합산하는 규정으로 개정되었고, 상

증세법은 '보유'와 '출연'이라는 용어를 구분하여 사용하고 있으며, '출연'은 재산양도행

위의 한 종류를 의미하는 반면 '보유'는 양도・양수행위의 결과 이루어진 재산상태를

의미하므로 상속세및증여세법의 개정 연혁이나 해석상으로 '출연'에 '보유'라는 의미가 포함되어

있다고 볼 수 없다. 이 사건 시행령 조항 중 제3호는 위와 같은 상속세및증여세법의 1999년 개

정에도 불구하고 개정 전 상속세및증여세법의 규정을 존속시키려는 취지에서 입법된 것으로 보

이는데 이러한 입법은 명시적인 상속세및증여세법의 개정을 무의미하게 만드는 것이다. 피고가

주장하는 바와 같이 하나의 출연자가 여러 개의 공익법인을 설립하여 각각 내국법인의

주식을 보유하게 하는 방법으로 내국법인을 지배하는 것을 막아야 할 필요가 있다면

상속세및증여세법 자체를 그에 맞게 개정하였어야 한다.

이러한 점에 비추어 보면 이 사건 시행령 조항은 상속세및증여세법 제48조 제2항 제2호

에서 규정한 과세범위를 넘어 과세요건을 규율하고 있어 위법하다.

4) 소결

이 사건 시행령 조항은 모법인 상속세및증여세법에 근거가 없고, 위임의 근거 없이 상증

세법에서 정한 과세요건을 확장하고 있어 위법하고, 상속세및증여세법 제48조 제2항 제2호의

규정에 위배되는 범위 내에서 효력이 없다(상속세및증여세법 제49조 제1항, 제2항은 공익법인

등이 일정 비율을 초과하여 보유한 주식을 일정 기간 내 처분하도록 규정하고 있고,

상속세및증여세법 제78조 제4항은 위 처분의무 위반에 대하여 가산세를 부과하고 있다. 그런데

상속세및증여세법 제49조 제2항의 위임을 받은 상속세및증여세법 시행령 제42조 제5항이 이 사건 시행

령 조항을 인용하고 있고, 이 사건 시행령 조항을 무효로 선언할 경우 위 상속세및증여세법 제

49조, 제78조 제4항을 적용함에 있어 과세의 공백이 발생하므로, 이 사건 시행령 조항

전체를 무효로 판단할 수는 없다).

라. 이 사건 처분의 적법 여부

앞서 본 바와 같이 이 사건 처분의 적법 여부를 판단함에 있어서 이 사건 시행령

조항은 효력이 없으므로, 이 사건 처분은 오직 상속세및증여세법 제48조 제2항 제2호의 요건에

해당하는지 여부에 따라 그 적법성을 판단하여야 한다.

앞서 처분의 경위에서 본 바와 같이 성실공익법인인 원고는 이 사건 내국법인의

주식 000만 주(발행주식총수의 0.00%)를 취득하였을 뿐 달리 이 사건 내국법인의 10%

이상 지분을 보유하였음을 인정할 자료가 없다. 원고와 설립자가 동일한 www이

취득한 이 사건 내국법인의 주식 00만 주(발행주식총수의 0.00%)는 원고의 설립자가

www에 출연한 것이 아닌데다가 원고의 설립자와 이 사건 내국법인 사이에 특수관

계도 없으므로, 상속세및증여세법 제48조 제2항 제2호가 적용되지 않아 원고가 취득한 주식 수

에 합산할 수 없다. 따라서 이와 다른 전제에 선 이 사건 처분은 위법하다.

3. 결론

원고의 청구는 이유 있으므로 인용하고, 소송비용은 패소자인 피고가 부담하도록 하

여 주문과 같이 판결한다.