조심-2015-중-1887 (2016.04.07)

원천소득이 실현가능성이 없어지면 원천세도 후발적 경정청구가 가능함

회생절차에 의해 지급이 면제된 임금 및 퇴직금에 대한 원천세는 임금 및 퇴직금의 실현가능성이 없어 납세의무 및 원천징수의무를 지울 수 없으므로 후발적 경정청구에 의해 환급가능함

국세기본법 제45조의2경정 등의 청구

국세기본법 시행령 제25조의2후발적 사유

2016구합50328경정청구 거부처분 취소

AAAAA 주식회사

BB세무서장

2017. 1. 19.

2017. 2. 9.

1. 피고가 2015. 1. 6. 원고에 대하여 한 근로소득세경정청구 거부처분 및 퇴직소득세 경정청구 거부처분을 취소한다.

2. 소송비용은 피고가 부담한다.

청 구 취 지

주문과 같다.

1. 처분의 경위

가. 원고는 국내외 석유, 천연가스전 탐사, 개발, 생산, 판매사업 및 서비스용역 등을 영위하는 회사로 서울중앙지방법원 0000회합000호로 회생절차개시 신청을 하여, 2013. 10. 17. 그 개시 결정을 받아 2014. 3. 18. 회생계획이 인가되었고, 2015. 3. 6. 회생절차종결 결정을 받았다(이하 위 회생 절차를 '이 사건 회생 절차'라 하고, 인가된 위 회생계획을 '이 사건 회생계획'이라 한다).

나. 원고는 원고의 임원 또는 대주주로서 구 채무자 회생 및 파산에 관한 법률(2016. 5. 29. 법률 제14177호로 개정되기 전의 것, 이하 '구 채무자회생법'이라 한다) 제218조 제2항, 같은 법 시행령 제4조 소정의 특수관계인인 CCC 외 13인에게 2013. 1.부터 2013. 9.까지의 급여는 지급하였으나, 위와 같이 2013. 10. 17. 이 사건 회생절차개시결정을 받자, 2013. 10.분 급여(이하 '이 사건 쟁점 급여'라 한다)의 지급을 보류하였고, 2013. 10. 16.자 또는 2013. 10. 31.자로 퇴직한 특수관계인인 DDD 외 4인에게 각 퇴직금(이하 '이 사건 쟁점 퇴직금'이라 한다)의 지급을 보류하였다(위 특수관계인들을 '이 사건 특수관계인'이라 한다).

다. 다만 원고는 2013. 11. 10. 피고에게 위와 같이 미지급한 이 사건 쟁점 급여 및 퇴직금에 대한 지급명세서를 제출하고, 이에 관한 소득세(지방소득세 포함, 이하 같다)를 원천징수하여 납부하였다. 원고가 2013. 1.부터 2013. 10.까지 급여에 관하여 원천징수하여 납부한 세액은 [별지 1] '이 사건 쟁점 급여에 대한 원천징수세액 등' 표의 '당초 신고 당시 원천징수세액' 란 기재와 같이 합계 1,897,615,369원이고, 이 사건 쟁점 퇴직금에 관하여 원천징수하여 납부한 세액은 [별지 2] '이 사건 쟁점 퇴직금에 대한 원천징수세액 등' 표의 '당초 신고 당시 원천징수세액' 란 기재 617,580,980원에 해당 지방소득세를 합한 679,339,060원이다.

라. 원고는 '이 사건 회생계획의 인가 결정으로 이 사건 쟁점 급여 및 퇴직금 채무가 면제되었으므로 이를 근로소득세 과세대상 급여에서 제외하고 이 사건 특수관계인에 대한 근로소득세 및 퇴직소득세를 다시 계산하여 2013. 11. 10. 이미 납부한 원천징수세액과의 차액을 환급하여 달라'는 취지로 2014. 5. 16. DDD, EEE의 각 퇴직소득세 합계 455,570,640원에 관한 경정청구를 하였고, 2014. 12. 2. CCC 외 13인의 이 사건 쟁점 소득에 관한 소득세 합계 72,381,520원과 FFF, GGG, HHH의 각 퇴직소득세 합계 162,010,340원에 관한 경정청구를 하였다.

마. 피고는 2015. 1. 6. 다음과 같은 이유로 '이 사건 회생계획의 인가 결정으로 이 사건 쟁점 급여 및 퇴직금 지급이 면제되었다는 사정은 구 국세기본법(2014. 12. 23. 법률 제12848호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제45조의2 제4항, 제2항 소정의 후발적 경정청구 사유가 되지 아니한다.'는 사유로 2014. 5. 16.자 및 2014. 12. 2.자 각 경정청구를 거부하는 처분을 하였다(이하 '이 사건 처분'이라 한다).

① 소득의 원인이 되는 권리가 발생하여 일단 납세의무가 성립된 이상 소득세법 제135조 제1항, 제147조 제1항에 따라 근로소득・퇴직소득을 지급하여야 할 원천징수의무자가 1월부터 11월까지의 근로소득・퇴직소득을 해당 과세기간의 12. 31.까지 지급하지 아니한 경우에는 그 근로소득・퇴직소득을 12. 31.에 지급한 것으로 의제하여 소득세를 원천징수 하여야 하는데, 원고가 그에 따라 피고에게 이 사건 쟁점 급여 및 퇴직금에 대한 소득세를 원천징수하여 납부하였다.

② 이 사건 회생계획의 인가결정으로 이 사건 쟁점 급여 및 퇴직금 지급이 면제된 것은 원천징수대상자인 이 사건 특수관계인들이 이를 임의로 포기한 것과 같이 볼 수 있고, 이는 그 지급이 있었던 것과 같은 지급의무의 소멸을 가져온 것이므로 이러한 경우 이 사건 쟁점 급여 및 퇴직금의 지급이 있었다고 봄이 타당하다.

바. 이에 원고는 2015. 4. 2. 조세심판원에 이 사건 처분의 취소를 구하는 심판청구를 하였으나, 조세심판원은 2016. 4. 7. 위 청구를 기각하였다.

인정근거다툼 없는 사실, 갑 제1호증의 1~15, 갑 제2호증의 1~6, 갑 제3호증의 1, 2, 갑 제4호증의 1, 2, 갑 제5호증, 을 제1호증의 1~3의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 본안전 항변

가. 피고 주장의 요지

구 국세기본법 제45조의2 제2항에 의하면 후발적 경정청구는 그 사유가 발생한 것을 안 날로부터 2개월 이내에 할 수 있다. 앞서 본 바와 같이 2014. 3. 18. 이 사건 회생절차에서 이 사건 쟁점 급여 및 퇴직금의 지급을 면제하는 것 등을 내용으로 하는 이 사건 회생계획이 인가되어 바로 효력이 발생하였다. 원고의 2014. 12. 2.자 경정청구는 그 인가결정일로부터 2개월이 지난 후에 이루어져 경정청구 기간을 도과하여 그 경정청구는 부적법하므로, 피고가 이에 대하여 경정거절을 하였다고 하더라도 이는 항고소송의 대상인 거부처분에 해당하지 아니한다. 따라서 이 사건 소 중 '2014. 12. 2.자 경정청구에 대한 거부행위'의 취소를 구하는 부분은 부적법하다.

나. 판단

1) 경정청구기간이 도과한 후에 제기된 경정청구는 부적법하여 과세관청이 과세표준 및 세액을 결정 또는 경정하거나 거부처분을 할 의무가 없으므로, 과세관청이 경정을 거절하였다고 하더라도 이를 항고소송의 대상이 되는 거부처분으로 볼 수 없다(대법원 2014. 12. 11. 선고 2012두27183 판결, 대법원 2015. 3. 12. 선고 2014두44830 판결 등 참조).

2) 국세기본법 제45조의2 제2항 제1호, 제5호에 따르면, 과세표준신고서를 법정신고기한까지 제출한 자 등은 '최초의 신고・결정 또는 경정에서 과세표준 및 세액의 계산 근거가 된 거래 또는 행위 등이 그에 관한 소송에 대한 판결(판결과 같은 효력을 가지는 화해나 그 밖의 행위를 포함한다)에 의하여 다른 것으로 확정되었을 때' 또는 '이와 유사한 사유로서 대통령령으로 정하는 사유가 해당 국세의 법정신고기한이 지난 후에 발생하였을 때' 그 사유가 발생한 것을 안 날로부터 2개월 이내에 결정 또는 경정을 청구할 수 있다.

구 채무자회생법 제246조, 제247조 제3항에 따르면, 회생계획에 대한 인가결정은 그 결정이 있는 때로부터 효력이 생기고 이에 대한 즉시항고가 회생계획의 수행에 영향을 미치지 아니한다. 그러나 그 결정에 대하여는 구 채무자회생법 제247조 제1항에 따라 즉시항고로 불복할 수 있다. 또한 회생계획인가요건의 존부는 직권조사사항이고 이는 항고심에서도 마찬가지이므로, 항고심 법원은 항고인이 항고이유로 주장한 사유 뿐만 아니라 원칙적으로 모든 인가요건의 존부를 심리하여 그 요건 흠결을 확인한 경우 회생계획 인가결정을 취소할 수 있다. 따라서 회생계획 인가결정은 즉시항고의 기간이 도과하거나 즉시항고에 대한 각하 또는 기각 결정이 확정됨으로써 확정된다. 그 결과 회생계획 인가결정에 따라 일부 회생채권의 면제 등, 법률관계 변경의 효력도 그 결정의 확정시에 비로소 확정적으로 유지되고 그 전까지는 유동적이라고 볼 수 있다.

'과세표준 및 세액의 계산 근거가 된 법률관계가 회생계획 인가결정으로 다른 것으로 변경되는 것'은 '과세표준 및 세액의 계산 근거가 된 거래 또는 행위 등이 그에 관한 소송에 대한 판결 등에 의하여 다른 것으로 변경되는 것'과 유사하므로, 회생계획 인가결정으로 인한 경정청구 사유는 판결 등으로 인한 경정청구 사유를 규정한 국세기본법 제45조의2 제2항 제1호에 준하여 해석・적용하여야 할 것이다. 즉, 회생계획 인가결정으로 인한 경정청구 사유는 '회생계획 인가결정으로 과세표준 및 세액의 계산근거가 된 법률관계가 다른 것으로 확정되었을 때'라고 봄이 타당하다. 따라서 회생계획 인가결정으로 인한 경정청구 사유는 그 결정이 확정됨으로써 과세표준 및 세액의 계산 근거가 된 법률관계가 다른 것으로 확정되었을 때이므로, 그 사유로 인한 경정청구의 기간은 회생계획 인가결정의 확정을 안 날로부터 기산함이 타당하다.

3) 갑 제6, 9호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지를 종합하면, 이 사건 회생계획 인가 결정에 대하여 소외 JJJJJJJ 주식회사 외 3인이 2014. 4. 10. 서울고등법원법원 0000라000호로 즉시항고를 제기하였으나, 2014. 7. 1. 위 즉시항고가 기각되었고, 이에 위 항고인들이 대법원 0000마0000호로 재항고하였으나, 2014. 10. 31. 위 재항고가 기각되어 같은 날 이 사건 회생계획 인가결정이 그대로 확정된 사실이 인정된다.

4) 이러한 사실관계를 앞서 본 법리에 비추어 보면, 원고가 이 사건 회생계획 인가결정의 확정(2014. 10. 31.)을 안 날로부터 2월이 지나기 전에 2014. 12. 2.자 경정청구를 하였음이 역수상 명백하므로, 위 경정청구는 적법하다. 따라서 피고의 본안전 항변은 이유 없다.

3. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 당사자의 주장

1) 원고 주장의 요지

가) 이 사건 회생계획 인가로 이 사건 쟁점 급여 및 퇴직금 지급이 면제되어 이 사건 특수관계인의 이 사건 쟁점 급여 및 퇴직금에 관한 소득이 실현될 가능성이 전혀 없게 되었으므로 원고의 소득세 원천징수납부의무도 그 전제를 잃게 되었다. 따라서 위와 같은 사유는 구 국세기본법 제45조의2 제4항, 제2항 제5호, 국세기본법 시행령 제25조의2 제2호에 준하는 사유로서 국세기본법 시행령 제25조의2 제4호가 규정한 후발적 경정청구 사유에 해당한다.

나) 이 사건 특수관계인이 이 사건 회생절차에서 이 사건 쟁점 급여 및 퇴직금 채권을 신고한 점 등에 비추어 이 사건 특수관계인이 그 채권을 포기하였다고 볼 수 없다.

2) 피고 주장의 요지

가) 원고가 2013. 11. 10. 피고에게 이 사건 쟁점 급여 및 퇴직금에 관한 소득세를 원천징수하여 납부한 것은 소득세법 제135조 제1항 및 제147조 제1항 소정의 지급의제 규정에 의한 것이므로, 이후 이 사건 회생계획의 인가로 이 사건 쟁점 급여 및 퇴직금 지급이 면제되었다고 하더라도 이는 구 국세기본법 제45조의2 제4항, 제2항 소정의 후발적 경정사유에 해당하지 아니한다.

나) 이 사건 회생계획의 인가로 이 사건 쟁점 급여 및 퇴직금 지급이 면제된 것은 원천징수대상자인 이 사건 특수관계인이 그 채권을 임의로 포기한 것과 같이 볼 수 있으므로, 이는 구 국세기본법 제45조의2 제4항, 제2항 소정의 후발적 경정사유에 해당하지 아니한다.

나. 관계 법령

[별지 5] 관계 법령 기재와 같다.

다. 판단

1) 후발적 경정사유 해당 여부

가) 관련 법리

(1) 구 국세기본법 제45조의2 제2항은 납세자가 후발적 경정청구를 할 수 있는 사유로 제1호부터 제4호로 '최초의 신고・결정 또는 경정에서 과세표준 및 세액의 계산 근거가 된 거래 또는 행위 등이 그에 관한 소송에 대한 판결에 의하여 다른 것으로 확정되었을 때'(제1호) 등을 규정한 다음, 제5호에서 '제1호부터 제4호까지와 유사한 사유로서 대통령령으로 정하는 사유가 해당 국세의 법정신고기한이 지난 후에 발생하였을 때'를 규정하고 있다. 그리고 그 위임에 따른 국세기본법 시행령 제25조의2는 "법 제45조의2 제2항 제5호에서 '대통령령으로 정하는 사유'란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다."고 규정하면서 제1호부터 제3호로 '최초의 신고・결정, 또는 경정을 할 때 과세표준 및 세액의 계산 근거가 된 거래 또는 행위 등의 효력과 관계되는 계약이 해제권의 행사에 의하여 해제되거나 해당 계약의 성립 후 발생한 부득이한 사유로 해제되거나 취소된 경우'(제2호) 등을 규정하는 한편, 제4호에서 '그 밖에 제1호부터 제3호까지의 규정에 준하는 사유가 있는 경우'를 들고 있다.

이러한 후발적 경정청구제도는 납세의무 성립 후 일정한 후발적 사유의 발생으로 말미암아 과세표준 및 세액의 산정기초에 변동이 생긴 경우 납세자로 하여금 그 사실을 증명하여 감액을 청구할 수 있도록 함으로써 납세자의 권리구제를 확대하려는 데 있다.

한편 소득세법상 소득의 귀속시기를 정하는 원칙인 권리확정주의는 소득의 원인이 되는 권리의 확정시기와 소득의 실현시기와의 사이에 시간적 간격이 있는 경우에는 과세상 소득이 실현된 때가 아닌 권리가 확정적으로 발생한 때를 기준으로 하여 그때 소득이 있는 것으로 보고 당해 과세연도의 소득을 계산하는 방식으로, 실질적으로는 불확실한 소득에 대하여 장래 그것이 실현될 것을 전제로 하여 미리 과세하는 것을 허용하는 것이다. 이러한 권리확정주의는 납세자의 자의에 의하여 과세연도의 소득이 좌우되는 것을 방지함으로써 과세의 공평을 기함과 함께 징세기술상 소득을 획일적으로 파악하려는 데 그 취지가 있을 뿐 소득이 종국적으로 실현되지 아니한 경우에도 그 원인이 되는 권리가 확정적으로 발생한 적이 있기만 하면 무조건 납세의무를 지우겠다는 취지에서 도입된 것이 아니다.

위와 같은 후발적 경정청구제도의 취지, 권리확정주의의 의의와 기능 및 한계 등에 비추어 보면, 소득의 원인이 되는 권리가 확정적으로 발생하여 과세요건이 충족됨으로써 일단 납세의무가 성립하였다 하더라도 그 후 일정한 후발적 사유의 발생으로 말미암아 소득이 실현되지 아니하는 것으로 확정됨으로써 당초 성립하였던 납세의무가 그 전제를 잃게 되었다면, 사업소득에서의 대손금과 같이 소득세법이나 관련 법령에서 특정한 후발적 사유의 발생으로 말미암아 실현되지 아니한 소득금액을 그 후발적 사유가 발생한 사업연도의 소득금액에 대한 차감사유로 별도로 규정하고 있다는 등의 특별한 사정이 없는 한 납세자는 국세기본법 제45조의2 제2항 등이 규정한 후발적 경정청구를 하여 그 납세의무의 부담에서 벗어날 수 있다고 보아야 한다.

따라서 납세의무의 성립 후 소득의 원인이 된 채권이 채무자의 도산 등으로 인하여 회수불능이 되어 장래 그 소득이 실현될 가능성이 전혀 없게 된 것이 객관적으로 명백하게 되었다면, 이는 국세기본법 시행령 제25조의2 제2호에 준하는 사유로서 특별한 사정이 없는 한 국세기본법 시행령 제25조의2 제4호가 규정한 후발적 경정청구사유에 해당한다고 봄이 타당하다(대법원 2014. 1. 29. 선고 2013두18810 판결 등 참조).

(2) 소득세법은 조세징수절차의 편의를 도모하고, 조세채권확보의 지연을 방지하고자 이자소득, 배당소득, 근로소득, 퇴직소득 등의 소득금액이 현실적으로 지급되지 아니하였다 하더라도 일정한 경우에는 그 지급이 된 것으로 의제하는 지급의제규정을 둠으로써(소득세법 제135도 제1항, 제147조 제1항) 그 지급의무자에게 당해 소득세의 원천징수의무를 부과하고 있으나, 원래 원천징수의무자인 소득금액의 지급자가 징수납부의무를 부담하는 것은 어디까지나 수급자의 원천납세의무부담이 전제되어 있는 것이므로 수급자의 원천납세의무가 성립하지 않는 경우에 있어서는 이를 전제로 한 지급자의 원천징수의무도 성립될 수 없는 것이다(대법원 1988. 9. 27. 선고 87누407 판결 등 참조).

(3) 따라서 납세의무의 성립 후 소득의 원인이 된 채권이 채무자의 도산 등으로 회수불능이 되어 장래 그 소득이 실현될 가능성이 전혀 없게 된 것이 객관적으로 명백하게 됨으로써 수급자의 당초 성립하였던 납세의무가 그 전제를 잃게 되었다면 이로써 원천징수의무자의 소득세 원천징수의무도 마찬가지로 그 전제를 잃게 되었다고 봄이 타당하고, 원천징수의무자는 구 국세기본법 제45조의2 제4항, 제2항에 의하여 원천징수하여 납부한 소득세에 관한 후발적 경정청구사유가 발생한 경우 그 경정청구를 할 수 있으므로, 이는 원천징수의무자에 대하여도 구 국세기본법 제45조의2 제4항, 제2항 제5호, 국세기본법 시행령 제25조의2 제4호가 규정한 후발적 경정청구사유에 해당한다고 봄이 타당하다.

나) 사실인정

앞서 보았듯이 원고가 이 사건 특수관계인에게 이 사건 쟁점 급여 및 퇴직금을 현실로 지급하지는 아니한 상태에서 2013. 11. 10. 피고에게 이 사건 쟁점 급여 및 퇴직금에 관한 소득세를 원천징수하여 납부하였다.

갑 제1호증의 1~15, 갑 제2호증의 1~6, 갑 제3호증의 1, 2의 각 기재 및 변론 전체의 취지를 종합하면, 인가된 이 사건 회생계획에 [별지 3] 면제된 이 사건 쟁점 급여 내역 표 및 [별지 4] 면제된 이 사건 쟁점 퇴직금 내역 표 기재와 같이 원고의 이 사건 특수관계인에 대한 이 사건 쟁점 급여 및 퇴직금 채무의 면제가 포함된 사실이 인정된다.

다) 판단

위 인정사실을 앞서 본 법리에 비추어 보면, 이 사건 쟁점 급여 및 퇴직금 채권이 확정적으로 발생하였다고 하더라도 그 후 원고의 도산 등으로 회수 불능이 되어 장래 그 소득이 실현될 가능성이 전혀 없게 된 것이 객관적으로 명백하고, 이로써 원고의 이 사건 쟁점 급여 및 퇴직금에 관한 소득세 징수납부의무도 그 전제를 잃게 되었으므로 이는 구 국세기본법 제45조의2 제4항, 제2항 제5호, 국세기본법 시행령 제25조의2 제4호가 규정한 후발적 경정청구 사유에 해당한다. 따라서 이를 지적하는 원고의 주장은 이유 있다.

2) 이 사건 쟁점 급여 및 퇴직금 채권의 포기 여부

갑 제3호증의 1, 2, 갑 제5, 10, 11호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지를 종합하면, 이 사건 회생계획에 이 사건 특수관계인이 원고의 임원이나 주주로서 구 채무자 회생법 제218조 제2항, 채무자회생법 시행령 제4조 소정의 특수관계인으로 표시된 사실, 이 사건 특수관계인이 이 사건 회생절차에서 이 사건 쟁점 급여 및 퇴직금 채권을 회생채권으로 신고한 사실을 인정할 수 있으므로, 이 사건 특수관계인이 이 사건 쟁점 급여 및 퇴직금 채권을 임의로 포기한 것으로 볼 수는 없다. 이와 다른 취지인 피고의 주장은 받아들이지 아니한다.

3) 소결

따라서 이 사건 처분은 그 처분사유가 인정되지 아니하여 위법하므로 취소되어야 한다.

3. 결론

그렇다면 원고의 청구는 이유 있으므로 이를 인용하기로 하여, 주문과 같이 판결한다.