서울고등법원 2011. 09. 22. 선고 2011누5638 판결

이 법원이 이 부분에 관하여 설시할 이유는, 제l섬 판결문 제2쪽 제7행의 "종합부동산세법" 다음에 "(2010. 3. 31. 법률 제10221호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 를 추가하고, 제9행의 "종합부동산세, 농어촌특별세를 각 선고하였다"를 2005년, 2006년, 2007년 귀속분 종합부동산세, 농어촌특별세를 각 신고・납부하였다"로 고치는 것 외에 는 제1심 판결의 이유 제1항 기재와 같으므로, 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 의하여 이를 그대로 인용한다.

2. 관계 법령

이 법원이 이 부분에 관하여 설시할 이유는, 제1심 판결의 이유 제2항 및 별지 1. 기재와 같으므로, 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 의하여 이를 그대로 인용한다.

3. 이 사건 각 처분의 적법 여부

가. 원고의 주장

① 종합부동산세법 제11조는, 종합부동산세법의 목적, 납세자의 부담 등을 고려하여 별도로 종합합산과세대상과 별도합산과세대상을 구분하여 정하여야 함에도 입법 목적과 납세자의 부담 정도가 다른 구 지방세법 제182조 제1항 제1호, 제2호의 규정에 무조건 따르도록 규정하고 있어 조세법률주의(과세요건 엄격주의)에 위배되고, ② 구 지방세법 제182조 제1항 제2호는 별도합산과세대상을 규정함에 있어 '별도합산과세하여야 할 상당한 이유가 있는 것으로서 대통령령이 정하는 토지'라고 포괄적으로 위임함으로써 납세자들로부터 예측가능성을 박탈하여 '포괄위임금지의 원칙'에 위배되며, ③ 구 지방세법 규정의 위임에 따른 구 지방세법 시행령 제131조의2 제3항 또한 합리적 이유 없이 사업에 제공되는 골프장의 원형보전지를 종합합산과세대상에 포함시킨 것으로서 헌법상의 '평등의 원칙' 및 '과세형평의 원칙'을 위반하고 재산권을 침해한 위헌적 규정일 뿐만 아니라, 모법의 위임한계도 벗어난 위법한 규정이고, ④ 이 사건 원형보전임야에 적용된 과세표준(공시지가)도 주변의 토지에 비하여 너무 높아 공사지가 산정이 위법하다. 따라서 위와 같은 위헌적이고 위법한 규정 및 위법한 과세표준에 기하여 이루어진 이 사건 각 처분은 취소되어야 한다.

나. 판단

(1) 종합부동산세법 제11조의 위헌 여부

1989. 6. 16. 법률 제4128호로 개정된 구 지방세법은 토지분 재산세를 폐지하는 대신 종합토지세를 독립세목으로 신설하고, 종합토지세의 과세표준을 종합합산과세 표준, 별도합산과세표준, 분리과세표준으로 구분하였으며, 종합토지세는 소유자별로 전국의 모든 토지를 합산하여 누진세율을 적용하는 종합합산과세를 원칙으로 하면서도, 그 경우 토지의 용도와 경제적 효용성 등 개개 토지의 특성이 제대로 반영되지 않는 단점이 있으므로 이를 보완하기 위하여, 일정한 영업용 건축물의 부속토지에 대해서는 종합합산과세보다 낮은 누진세율이 적용되는 별도합산과세표준을, 정책적인 차원에서 특별히 낮거나 높은 세율을 적용할 필요가 있는 토지에 대하여는 예외적으로 별도의 기준에 의해 비례세율을 적용하는 분리과세표준을 마련하였다.

그 후 2005년 주택가격 안정을 위한 부동산 보유세제 개편의 일환으로, 종합부동산세법(2005. 1. 5. 법률 제7328호)이 제정되어 일정가액을 초과하는 주택 및 종합합산대상・별도합산대상인 토지에 대하여 국세인 종합부동산세를 부과하도록 하는 한편, 2005. 1. 5. 법률 제7332호로 개정된 지방세법은 종전의 종합토지세를 폐지하고 재산세를 부활하였다. 종전 종합토지세가 소유자별로 전국의 토지를 종합합산대상 및 별도 합산대상별로 각각 합산하였던 것과 달리, 부활된 재산세는 과세대상 토지의 소재지 사・군・구별 및 소유자별로 종합합산대상은 종합합산대상끼리, 별도합산대상은 별도합산 대상끼리 합산하여 각각 세액을 산출하도록 하였다.

이와 같은 부동산보유세제의 개편으로 주택, 토지 과다보유자에 대한 보유세가 이원화되어 1차로 시・군・구에서 낮은 세율로 재산세를 과세하고, 2차로 국가에서 전국의 소유부동산을 인별로 합산하여 일정기준가액 초과분에 대해서 높은 세율의 종합부동산세를 과세하게 되었으며, 종합부동산세법은 종합부동산세의 과세대상 구분에 관하여, 그 취지상 합산과세의 실효성이 없는 분리과세대상 토지를 과세대상에 포함시키지 아니한 외에는 지방세법상의 종합합산과세대상과 별도합산과세대상 구분조항을 그대로 원용하고 있는바, 위와 같은 종합부동산세법의 제정 과정, 지방세법에 따른 재산세의 과세방법, 그리고 지방재정의 균형발전에 이바지하는 것이 종합부동산세법의 목적에 포함되어 있을 뿐만 아니라(제1조) 주택이나 토지의 등의 정의(제2조), 과세기준일(제3조) 등 종합부동산세법의 다수 규정들이 지방세법의 규정을 인용 내지 준용하고 있는 점 등을 종합하여 보면, 종합부동산세법 제11조가 구 지방세법 제182조 제1항 제1호, 제2호의 규정에 따라 종합합산과세대상과 별도합산과세대상을 구분하도록 규정하고 있는 것은 입법기술적으로나 조세정책적으로 부당하다고 할 수 없다.

우리 헌법 제38조, 제59조가 규정하고 있는 조세법률주의는 과세요건법정주의와 과세요건명확주의를 핵심내용으로 하는 것이라 할 것인데, 종합부동산세법 제11조가 과세방법을 규정함에 있어 구 지방세법 제182조 제1항 제1호, 저12호의 규정에 따라 과세대상을 구분하여 과세하도록 규정하고 있다는 점만으로는, 종합부동산세법 제11조가 과세요건을 법률로 규정하고 있지 않다거나 그 규정내용이 지나치게 추상적이고 불명확하여 과세관청의 자의적인 해석과 집행을 초래할 염려가 있어 조세법률주의를 위배하여 위헌이라고 보기 어렵다.

따라서, 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

(2) 구 지방세법 제182조 제1항 제2호의 위헌 여부

조세법률주의를 견지하면서도 경제현실의 변화나 전문적 기술의 발달 등에 즉응하여야 하는 세부적인 사항에 관하여는 국회제정의 형식적 법률보다 더 탄력성이 있는 행정입법에 이를 위임할 필요가 있다 할 것인데, 이 경우에도 법률에 이미 하위법령으로 규정될 내용 및 범위의 기본사항이 구체적으로 규정되어 있어서 누구라도 당해 법률로부터 하위법령에 규정될 내용의 대강을 예측할 수 있어야 하므로, 법률의 위임은 반드시 구체적이고 개별적으로 한정된 사항에 대하여 행하여져야 한다{헌법재판소 2006. 7. 27. 선고 2006헌바18, 54(병합) 결정 등 참조}. 다만, 위임의 구체성・명확성 내지 예측가능성의 유무는 당해 특정조항 하나만을 가지고 판단할 것이 아니라 관련법조항 전체를 유기적・체계적으로 종합하여 판단하여야 하고 위임된 사항의 성질에 따라 구체적・개별적으로 검토하여야 한다{헌법재판소 2002. 3. 28. 선고 2001헌바24, 51(병합) 결정 등 참조}.

살피건대, 별도합산과세는 종합합산과세의 획일적 적용에서 오는 불합리를 보정하기 위한 제도로서 그 대상 토지의 공통분모로서 정상적인 경제활동에 활용되어야 한다는 요소를 상정할 수 있는데, 그 경제활동이란 대단히 복잡・다양한 것이고, 특정 경제활동과 관련하여서도 구체적으로 어떠한 토지를 별도합산과세대상에 포함시킬 것 인지를 정함에 있어서는 당해 경제활동(업종)과 토지와의 관련성, 업종에 따른 토지의 적정 보유규모 등 다양한 변수를 고려하여야 한다. 이와 같이 어떠한 토지를 별도합산 과세의 대상으로 삼을 것인지의 문제는 경제적 상황의 변천, 토지정책의 향방, 관련법규의 변경 등에 대응하여 탄력적・유동적으로 규율할 필요가 크다 할 것이므로 국회가 제정하는 법률에서 이를 열거적으로 망라하기란 부적절할 뿐만 아니라 그 대상을 선정하는 작업이 전문적・기술적・가변적이므로 하위법령에 위임할 필요성을 인정할 수 있다할 것이다.

구 지방세법 제182조 제1항 제2호의 '별도합산과세하여야 할 상당한 이유가 있는 것으로서 대통령령이 정하는 토지' 부분은 그 문언의 형식만으로 볼 때 상당히 포괄적이고 추상적으로 규정되어 있다고 볼 수 있으나, 그렇다고 하여 그 위임에 따라 대통령령에 규정될 내용을 전혀 예측할 수 없는 것은 아니다. 즉, 종합합산과세대상 및 분리과세대상과의 세율 등의 비교, 구 지방세법 제182조 제1항 제2호에서 별도합산과세대상으로 규정되어 있는 '건축물의 부속토지' 부분의 의미 및 이를 별도합산대상으로 규정한 취지, 이와 같은 내용을 신설하게 된 경위, 다른 관련 법률조항과의 유기적 해 석 등을 통해 위임의 기준과 범위의 대강에 관한 기본적 윤곽을 짐작할 수 있다. 또한 위임입법의 법리는 헌법의 근본원리인 권력분립주의와 의회주의 내지 법치주의에 바탕 을 두는 것이기 때문에 행정부에서 제정된 대통령령에서 규정한 내용이 정당한 것인지 여부와 위임의 적법성은 직접적인 관계가 없다. 즉, 구 지방세법 제182조 제1항 제2호의 위임에 따라 대통령령으로 규정한 내용이 헌법에 위반될 경우라도 그 대통령령의 규정이 위헌으로 되는 것은 별론으로 하고 그로 인하여 정당하고 적법하게 입법권을 위임한 수권법률인 구 지방세법 조항이 위헌으로 되는 것은 아니라고 할 것이다{헌법 재판소 2010. 12. 28. 선고 2008헌가27, 2010헌바153, 365(병합) 결정 참조}.

따라서, 원고의 이 부분 주장도 이유 없다.

{원고는, 이 사건 각 처분의 근거 법령이 위헌・위법임이 인정되어, 구 지방세법 제182조 제1항 제2호의 '별도합산과세하여야 할 상당한 이유가 있는 것으로서 대통령령이 정하는 토지' 부분이 2010. 12. 27. 법률 제10416호로 개정된 지방세법 제106조 제1항 제2호 나목에서 '차고용 토지, 보세창고용, 시험 ・ 연구 ・ 검사용 토지, 물류단지시설용 토지 등 공지상태(空地狀態)나 해당 토지의 이용에 필요한 시설 등을 설치하여 업무 또는 경제활동에 활용되는 토지로서 대통령령으로 정하는 토지'로 개정되었고, 2009년부터 종합부동산세의 세율도 인하되었으며, 과세표준을 산출함에 있어 공사지가 에 곱하는 공정시장가액비율도 인하된 것이라고 주장하나, 위와 같은 사정이 있다고 하여 이 사건 각 처분의 근거 법령이 위헌 내지 위법하다고 볼 수 없다.}

(3) 구 지방세법 시행령 제131조의2 제3항의 위헌・위법 여부

종합부동산세법 제11조는 토지에 대한 종합부동산세를 구 지방세법 제182조 제1항의 규정에 의한 종합합산과세대상과 별도합산과세대상으로 구분하여 과세하도록 규정하고 있는데, 구 지방세법 제182조 제1항은 토지에 대한 재산세 과세대상을 종합 합산과세대상, 별도합산과세대상 빛 분리과세대상으로 구분하면서, 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 별도합산 또는 분리과세대상이 되는 토지를 제외한 토지를 종합합산과세대상으로(제1호) , 대통령령이 정하는 건축물의 부속토지 및 별도합산과세하여야 할 상당한 이유가 있는 것으로서 대통령령이 정하는 토지를 별도합산과세대상으로(제2호), 공장용지・전・탑・과수원 및 목장용지로서 대통령령이 정하는 토지, 산림의 보호육성을 위하여 필요한 임야 및 종중소유 임야로서 대통령령이 정하는 임야, 체육시설의 설치・이용에 관한 법률의 규정에 의한 회원제 골프장용 부동산 중 구분 등록의 대상이 되는 토지(이하 '회원제 골프장용 토지'라 한다)와 고급오락장용 토지로 서 대통령령이 정하는 토지, 기타 이와 유사한 토지로서 분리과세하여야 할 상당한 이유가 있는 것으로 대통령령이 정하는 토지를 분리과세대상으로(제3호) 각 규정하고 있다. 한편 구 지방세법 시행령(2006. 12. 30. 대통령령 제19817호로 개정되기 전의 것) 제131조의2 제3항은 구 지방세법 제182조 제1항 제2호의 위임에 따라 '체육시설의 설 치・이용에 관한 법률에 의한 대중체육시설업자가 대중체육시설업의 시설기준에 따라 설치하여야 하는 필수시설 중 운동시설용 토지'(제10호) 등을 별도합산과세하여야 할 상당한 이유가 있는 토지로 규정하면서 회원제 골프장 내 토지 중 원형이 보전되는 임야는 여기에 포함하고 있지 않고, 구 지방세법 시행령(2006. 12. 30. 대통령령 제19817 호로 개정되고, 2008. 6. 25. 대통령령 제20887호로 개정되기 전의 것) 제131조의2 제3항 역시 구 지방세법 제182조 제1항 제2호의 위임에 따라 '경기 및 스포츠업을 영위하기 위하여 부가가치세법 제5조에 따라 사업자등록을 한 자의 사업에 이용되고 있는 체육시설의 설치・이용에 관한 법률 시행령 제2조에 따른 체육시설용 토지로서 사실상 운동시설에 이용되고 있는 토지'(제10호), '체육시설의 설치・이용에 관한 법률 시행령 제 12조에 따른 스키장 및 골프장용 토지 중 원형이 보전되는 임야'(제14호 가목) 등을 별 도합산과세하여야 할 상당한 이유가 있는 토지로 규정하면서 회원제골프장용 토지내의 운동시설용 토지, 회원제골프장용 토지내의 임야는 여기에서 제외하고 있다.

체육시설의 설치・이용에 관한 법률 제13조 제l항, 같은 법 시행령 제12조 등의 규정에 의하면, 골프장업 사업계획 승인을 받거나 그 사업계획의 변경 승인을 받기 위해서는 골프장사업계획지 내의 산림에 대한 원형보전지 확보율이 20% 이상이 되어야 하는데, 이는 임야에 대한 형질변경의 한계를 설정한 것으로 볼 수 있는 점, 일반적으로 골프장 내 원형보전임야는 홀과 홀의 경계나 골프코스 외곽에 자연스럽게 위치하여 안전사고를 예방함과 아울러 골프장의 조경 및 경관에도 중요한 역할을 하고 있으므로, 골프장 내 골프코스 등 다른 토지와 일체가 되어 골프장을 구성하고 있다고 봄이 상당한 점, 구 지방세법 제188조 제1항 제1호 (다)목, 제182조 제1항 제3호 (다)목, 제112조 제2항 제2호가 회원제 골프장용 토지를 고율의 분리과세대상으로 분류하는 한편, 취득세도 중과하도록 규정하고 있는 사정에 비추어 볼 때, 회원제 골프장 내 토지 중 원형보전임야의 경우 비록 법률상 그 보유가 강제되고 개발이나 분리처분이 금지된다고 하더라도 구 지방세법 제182조 저u항 제2호가 예정하고 있는 별도합산과세대상에 당연히 포함된다고 보기는 어려운 점, 원고가 제출한 자료만으로는 원형보전임야를 종합합산과세대상으로 분류하여 종합부동산세를 과세함으로 인하여 골프장의 개설 및 운영이 사실상 불가능하게 되었다거나 짧은 기간 내에 사실상 부동산가액 전부를 조세 명목으로 무상으로 몰수하는 결과를 가져오게 된다고 보기도 어려운 점, 그리고 종합 부동산세의 입법목적 및 재산세와의 관계 등을 고려하면, 구 지방세법 시행령(2006 12. 30. 대통령령 제19817호로 개정되기 전의 것 및 2008. 6. 25. 대통령령 제20887호로 개정되기 전의 것) 제131조의2 제3항이 헌법상의 실질적 조세법률주의나 조세공평주의 등을 위반하였다거나 재산권을 침해하였다고 보기 어렵고, 나아가 모법의 위임범위를 벗어났다고 보기도 어렵다(대법원 2011. 9. 8. 선고 2011두10188 판결 참조).

따라서, 원고의 이 부분 주장도 이유 없다

(4) 개별공시지가 결정의 위법 여부

원고는 이 사건 원형보전임야에 적용된 과세표준(공사지가)이 너무 높아 개별 공시지가 산정이 위법하다고 주장하나, 가액이 높다는 이유만으로 개별공사지가 결정이 위법하다고 볼 수는 없고, 달리 개별공시지가 결정이 위법하다고 볼 아무런 주장, 입증이 없으므로, 원고의 이 부분 주장도 이유 없다.

4. 결론

그렇다면, 원고의 청구는 이유 없어 기각할 것인바, 제1심 판결은 이와 결론을 같이 하여 정당하므로 원고의 항소를 기각하기로 하여, 주문과 같이 판결한다.

심급 사건

-수원지방법원 2011.01.13.선고 2010구합8424

서울고등법원 2011.09.22.선고 2011누5638

-대법원 2012.01.27.선고 2011두26350

참조조문