헌재 2011. 6. 30. 선고 2010헌바430 결정문 [조세특례제한법 제99조 위헌소원]

(1) 청구인은 전기부품제조 및 판매업 등을 영위하는 내국법인으로서, 1999년 국민주택 규모의 미분양아파트 4채(이하 통칭하여 ‘이 사건 주택’이라 한다)를 매수하기로 하는 내용의 매매계약을 주택건설사업자와 체결하였다. 그 후 청구인은 이 사건 주택을 취득하여 사용하다가 2008년 이를 타인에게 양도하였다.

(2) 청구인은 2009. 3. 31. 2008 사업연도에 대한 법인세 179,006,120원을 안산세무서에 신고․납부하였는데, 청구인이 신고·납부한 법인세액에는 이 사건 주택의 양도소득에 대해 법인세법 제55조의2를 적용한 ‘토지 등 양도소득에 대한 법인세’가 포함되어 있었다.

(3) 청구인은 2009. 8. 31. 안산세무서장에게 “이 사건 주택과 관련하여 청구인이 얻은 양도소득은 조세특례제한법 제99조 제1항에 따라 양도소득세가 100% 감면되는 소득에 해당하므로, 그 양도차익 206,278,804원을 법인세 과세표준에서 차감하고 이에 상응하는 법인세액 61,883,241원을 감액경정하며, 그에 따라 농어촌특별세 12,327,728원을 과세하는 처분을 구한다.”라는 내용의 경정청구를 하였으나, 안산세무서장은 2009. 10. 28. 청구인의 위 경정청구를 거부하는 처분(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다.)을 하였다.

(4) 청구인은 수원지방법원에 이 사건 처분의 취소를 구하는 소송(2010구합5685)을 제기하고, 위 소송 계속 중 조세특례제한법 제99조 중 ‘양도소득세 감면대상을 거주자로 한정함으로써 법인을 그 대상에서 배제한 부분’에 대해 위헌법률심판제청신청을 하였으나, 당해 법원은 2010. 9. 29. 위 취소청구 및 위헌법률심판제청신청을 모두 기각하였다. 청구인은 2010. 10. 19. 위헌법률심판제청신청을 기각하는 결정을 송달받고, 2010. 11. 16. 이 사건 헌법소원심판을 청구하였다.

나. 심판의 대상

청구인은 조세특례제한법 제99조 중 ‘양도소득세 감면대상을 거주자로 한정한 부분’이 헌법에 위반된다고 주장하고 있는바, 청구인의 헌법소원심판청구와 관련

하여 그 재판의 전제성이 인정되는 부분은 구 조세특례제한법(2005. 12. 31. 법률 제7839호로 개정되고, 2010. 1. 1. 법률 제9921호로 개정되기 전의 것) 제99조 제1항 본문 중 “거주자” 부분(이하 ‘이 사건 법률조항’이라 한다.)으로 봄이 상당하다. 이 사건 심판대상조항 및 관련조항의 내용은 다음과 같다.

[심판대상조항]

구 조세특례제한법(2005. 12. 31. 법률 제7839호로 개정되고, 2010. 1. 1. 법률 제9921호로 개정되기 전의 것)

제99조(신축주택의 취득자에 대한 양도소득세의 감면) ①거주자(주택건설사업자를 제외한다)가 다음 각 호의 1에 해당하는 신축주택(이에 부수되는 당해 건물의 연면적의 2배 이내의 토지를 포함한다. 이하 이 조에서 같다)을 취득하여 그 취득한 날부터 5년 이내에 양도함으로써 발생하는 소득에 대하여는 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면하며, 당해 신축주택을 취득한 날부터 5년이 경과한 후에 양도하는 경우에는 당해 신축주택을 취득한 날부터 5년간 발생한 양도소득금액을 양도소득세 과세대상소득금액에서 차감한다. 다만, 신축주택이 「소득세법」 제89조 제1항 제3호의 규정에 의하여 양도소득세의 비과세대상에서 제외되는 고가주택에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다.

1. 자기가 건설한 주택(주택법에 의한 주택조합 또는 도시 및 주거환경정비법에 의한 정비사업조합을 통하여 조합원이 취득하는 주택을 포함한다)으로서 1998년 5월 22일부터 1999년 6월 30일까지의 기간(국민주택의 경우에는 1998년 5월 22일부터 1999년 12월 31일까지로 한다. 이하 이 조에서 “신축주택취득기간”이라 한다)사이에 사용승인 또는 사용검사(임시사용승인을 포함한다)를 받은 주택

2. 주택건설사업자로부터 취득하는 주택으로서 신축주택취득기간 내에 주택건설업자와 최초로 매매계약을 체결하고 계약금을 납부한 자가 취득하는 주택(주택법에 의한 주택조합 또는 도시 및 주거환경정비법에 의한 정비사업조합을 통하여 취득하는 주택으로서 대통령령이 정하는 주택을 포함한다). 다만, 매매계약일 현재 다른 자가 입주한 사실이 있거나 신축주택취득기간 중 대통령령이 정하는 사유에 해당하는 사실이 있는 주택을 제외한다.

제2조(정의) ① 이 법에서 사용하는 용어의 정의는 다음과 같다.

1. “내국인”이라 함은 소득세법에 의한 거주자 및 법인세법에 의한 내국법인을 말한다.

구 소득세법(1994. 12. 22. 법률 제4803호로 개정되고, 2009. 12. 31. 법률 제9897호로 개정되기 전의 것)

제1조(납세의무) ① 다음 각 호의 1에 해당하는 개인은 이 법에 의하여 각자의 소득에 대한 소득세를 납부할 의무를 진다.

1. 국내에 주소를 두거나 1년 이상 거소를 둔 개인(이하 “거주자”라 한다)

구 법인세법(2008. 2. 29. 법률 제8852호로 개정되고, 2009. 5. 21. 법률 제9673호로 개정되기 전의 것)

제55조의2(토지등양도소득에 대한 과세특례) ① 내국법인이 다음 각 호의 1에 해당하는 토지 및 건물(건물에 부속된 시설물과 구축물을 포함하며, 이하 이 조

및 제95조의2에서 “토지 등”이라 한다)을 양도한 경우에는 당해 각 호에 의하여 계산한 세액을 토지 등 양도소득에 대한 법인세로 하여 제13조의 규정에 의한 과세표준에 제55조의 규정에 의한 세율을 적용하여 계산한 법인세액에 추가하여 납부하여야 한다. 이 경우 하나의 자산이 다음 각 호의 규정 중 2 이상에 해당하는 때에는 그 중 가장 높은 세액을 적용한다.

1. 「국토의 계획 및 이용에 관한 법률」 제125조의 규정에 의하여 국토해양부장관이 조사한 당해 지역의 직전분기의 평균지가가 직전전 분기 대비 100분의 3 이상 상승하거나 전년도 동 분기 대비 100분의 10 이상 상승한 지역으로서 대통령령이 정하는 지역에 소재하는 토지 등을 양도한 경우에는 그 양도로 인하여 발생한 소득에 100분의 10(미등기토지 등의 양도소득에 대하여는 100분의 20)을 곱하여 산출한 세액

2. 대통령령이 정하는 주택(그 부수토지를 포함한다)을 양도한 경우에는 토지 등의 양도소득에 100분의 30(미등기토지 등의 양도소득에 대하여는 100분의 40)을 곱하여 산출한 세액

2. 청구인의 주장요지

조세특례제한법 제99조의 입법목적과 헌법상 조세평등주의의 이념, 부동산 양도소득의 과세에 있어서 법인과 자연인 간의 조세형평을 유지하고자 하는 법인세법 제55조의2의 규정 취지에 비추어 볼 때, 양도소득세 감면에 있어서 법인과 자연인을 달리 취급할 이유가 없다. 그럼에도 불구하고 이 사건 법률조항이 법인의 양도소득에 대하여 법인세 감면 규정을 두지 않은 것은 헌법상 조세평등주의 및 재산권보장, 조세법률주의, 납세의 의무, 경제질서의 기본원칙 등에 위배되어 위헌이

다.

3. 판단

가. 신축주택에 대한 양도소득세 감면제도

(1) 거주자에 대한 감면

구 조세특례제한법 제99조 제1항에 의하면, 1998. 5. 22.부터 1999. 6. 30.까지(국민주택의 경우에는 1998. 5. 22.부터 1999. 12. 31.까지, 이하 ‘신축주택취득기간’이라 한다.) 거주자가 동 조항에 열거된 신축주택(고가주택은 제외)을 취득하고 이를 취득일로부터 5년 이내에 양도한 경우, 그 양도로 인해 발생하는 소득은 양도소득세를 전액 감면하며, 취득일로부터 5년이 경과한 후에 양도하는 경우에는 5년간 발생한 양도소득금액을 양도소득세 과세대상소득금액에서 차감하도록 규정하고 있다. 구 소득세법 제1조 제1항 제1호에서는 거주자를 ‘국내에 주소를 두거나 1년 이상 거소를 둔 개인’이라고 규정하고 있으므로, 신축주택에 대한 양도소득세 감면 혜택은 법인이 아닌 개인에게만 적용되고 있음을 알 수 있다.

(2) 입법배경 및 취지

신축주택에 대한 양도소득세 감면제도는 구 조세감면규제법(1998. 9. 16. 법률 제5561호로 개정되고, 1998. 12. 28. 법률 제5584호로 개정되기 전의 것) 제67조의3에서 처음 신설되었는바, 이 규정 신설 당시 우리나라는 외환위기로 인한 국제통화기금(IMF) 관리체제가 시작된 직후로서 주택을 포함한 국내 부동산시장이 침체기에 빠지고 건설경기 하락으로 실업자 및 도산업체가 급증하던 시기였다. 이러한 사회적 배경에서 신축주택의 매입수요를 창출함으로써 침체된 건설경기 및 부동산시장을 활성화하기 위한 유인책으로 신축주택에 대한 양도소득세 감면 규정이

마련되었다.

나. 조세평등주의 위배 여부

(1) 조세평등주의와 조세우대조치에 대한 입법형성권

헌법은 제11조 제1항에서 “모든 국민은 법 앞에 평등하다. 누구든지 성별·종교 또는 사회적 신분에 의하여 정치적·경제적·사회적·문화적 생활의 모든 영역에 있어서 차별을 받지 아니한다.”라고 규정하여 평등원칙을 규정하고 있는바, 조세평등주의는 평등원칙의 조세법적 표현이다. 조세평등주의는 조세의 부과와 징수는 납세자의 담세능력에 상응하여 공정하고 평등하게 이루어져야 하고, 합리적인 이유 없이 특정의 납세의무자를 불리하게 차별하거나 우대하는 것은 허용되지 아니한다는 원칙이며, 조세감면의 우대조치의 경우에 있어서도 특정 납세자에 대하여만 감면조치를 하는 것이 현저하게 비합리적이고 불공정한 조치라고 인정될 때에는 조세평등주의에 반하여 위헌이 된다. 다만 입법자가 조세감면의 혜택을 부여하는 입법을 함에 있어서 그 입법목적, 과세공평 등에 비추어 그 범위를 결정하는 것은 입법자의 광범위한 재량행위에 속하고, 재량의 범위를 뚜렷하게 벗어나 자의적이거나 임의적인 것으로 볼 수 없는 한 이것을 위헌이라고 단정할 수 없다(헌재 2007. 4. 26. 2006헌바71 , 판례집 19-1, 502, 512; 헌재 2001. 12. 20. 2000헌바54 , 판례집 13-2, 819, 824 등 참조).

이 사건 법률조항은 양도소득세의 전부 또는 일부를 감면하는 조세우대조치를 내용으로 하고 있으므로, 이 사건 법률조항이 조세평등주의에 위반되는지 여부를 판단함에 있어서는 그 내용이 입법목적 등에 비추어 현저하게 입법재량의 범위를 벗어나 합리성을 결여한 것인지 여부, 즉 합리성 심사기준을 적용하여 판단할 수

있다.

(2) 구체적인 판단

이 사건 법률조항은 신축주택과 관련하여 발생하는 양도소득에 대한 양도소득세의 감면 혜택을 거주자에게만 부여하고 있으므로, 조세부담에 있어서 내국법인을 거주자에 비하여 불리하게 차별취급하고 있다. 따라서 이러한 차별취급이 이 사건 법률조항의 입법목적 등에 비추어 합리적인 범위 내에 있는 것인지에 관하여 본다.

이 사건 법률조항은 국제통화기금(IMF) 관리체제 이후 부동산 경기침체에 따른 건설경기의 하락으로 실업자 및 도산업체가 급증함에 따라 주택건설을 장려하고 부동산 경기를 부양시키기 위한 정책적인 목적에서 입법된 것임은 앞서 본 바와 같다.

그런데 법인은 통상 자연인에 비하여 월등한 자금동원능력을 보유하고 있고 취득하는 부동산의 규모도 상대적으로 매우 큰 편이다. 이러한 법인이 자금을 생산자본으로 사용하지 않고 목적사업에 불요불급한 부동산을 투기적으로 취득할 경우 급격한 지가상승을 유발하고, 기업자금을 부동산 매입자금으로 사장시킴으로써 기업의 재무구조가 부실해지고 경쟁력이 약화되는 결과를 초래하는 등 국민경제의 건전한 발전을 저해하게 될 우려가 크다. 따라서 법인이 조세우대조치를 악용하여 대규모의 부동산투기를 하는 등의 부정적인 행위를 하는 것을 억제하기 위한 공익적 필요에서 경우에 따라 법인에 대하여는 자연인의 경우보다 양도소득세 감면의 혜택을 적게 할 필요가 있다고 할 수 있다(헌재 2000. 7. 20. 98헌바99 , 판례집 12-2, 95, 106 참조).

또한 우리의 양도소득세제는자본적 성격을 지닌 자산을 양도함으로써 보유기간 동안의 가치상승에 따른 이익인 자본이득에 과세하는 본질적 기능 이외에 부동산 투기억제라는 정책목적적 기능이 강조되고 있으므로, 양도소득세의 감면은 부동산 투기 억제라는 기능을 잃지 않는 범위 내에서 제한적으로 인정할 필요가 있다.

이러한 전제에서, 이 사건 법률조항은 주택시장이 과열되거나 주택이 투기수단으로 전락하는 것을 방지하기 위하여 감면대상이 되는 신축주택취득기간 및 규모를 제한하고 있을 뿐 아니라, 조세감면의 대상을 주택시장의 실수요자인 거주자로 한정하고 있는 것으로 보인다.

이러한 모든 사정을 종합하면, 이 사건 법률조항이 그 적용대상에 법인을 포함시키지 아니하였다고 하여 그것이 자의적이라고 보기는 어렵다.

(3) 소결

따라서 이 사건 법률조항은 조세평등주의에 위반되지 않는다.

다. 재산권침해 여부

청구인은 이 사건 법률조항에 의한 자의적 차별로 인하여 헌법 제23조 제1항에 의하여 보장된 재산권도 침해받게 되었다고 주장한다. 그러나 이 사건 법률조항과 같은 시혜적 입법의 시혜대상에서 제외되었다는 이유만으로 재산권의 침해가 생기는 것은 아니고, 그와 같은 시혜대상이 될 경우 얻을 수 있는 재산상 이익의 기대가 성취되지 않았다고 하여도 그러한 단순한 재산상 이익의 기대는 헌법이 보호하는 재산권의 영역에 포함되지 않으므로, 이 사건 법률조항이 청구인의 재산권을 침해하였다고 할 수 없다(헌재 2003. 11. 27. 2003헌바2 , 판례집 15-2하, 281,

296; 헌재 2002. 12. 18. 2001헌바55 , 판례집 14-2, 810, 819 참조).

라. 기타 주장에 대한 판단

청구인은 이 사건 법률조항이 헌법 제38조(납세의 의무) 및 헌법 제59조(조세법률주의) 등에 위반된다고 주장하나, 이에 대한 구체적인 주장 내용이 없고, 위 헌법조항들은 이 사건 법률조항과 직접적인 관련성도 없다(헌재 2007. 4. 26. 2005헌바83 , 판례집 19-1, 468, 481 참조).

또한 청구인은 이 사건 법률조항이 경제질서의 기본원칙을 규정한 헌법 제119조에 위반된다고 주장하나, 위에서 본 바와 같이 이 사건 법률조항이 그 입법목적 등에 비추어 합리성이 인정되어 조세평등주의에 위반되지 아니하는 이상 이 사건 법률조항이 헌법상의 경제질서에 위배된다고 할 수는 없다(헌재 2000. 7. 20. 98헌바99 , 판례집 12-2, 95, 107 참조).

4. 결론

그렇다면, 이 사건 법률조항은 헌법에 위반되지 아니하므로 관여 재판관 전원의 일치된 의견으로 주문과 같이 결정한다.

2011. 6. 30.