1. 국세의 경정청구권을 규정한 구 국세기본법(2000. 12. 29. 법률 제6303호로 개정되고, 2003. 12. 30. 법률 제7008호로 개정되기 전의 것) 제45조의2 제1항(이하 ‘이 사건 법률조항’이라 한다)이 국민의 재판을 받을 권리를 침해하는지 여부(소극)

2. 이 사건 법률조항이 ‘과세표준신고서를 제출한 납세자’와 ‘과세표준신고서 제출의무가 없는 납세자’를 자의적으로 차별하여 평등권을 침해하는지 여부(소극)

1. 이 사건 법률조항에서 과세표준신고서를 제출한 자에 대하여 과세표준 등에 대한 경정을 청구할 수 있도록 한 것은 종래 인정되던 감액수정신고 대신 과세표준신고서를 제출한 자에게 경정청구권을 부여하여 이를 근거로 잘못된 신고로 인한 납세의무의 확정을 시정할 기회를 제공하고, 잘못된 과세처분을 사전에 막기 위한 것으로서 그 입법목적이 정당하며, 나아가 원천징수하는 소득세 등에 있어서 경정청구권을 인정하지 않은 것은 납세의무가 그 성립과 동시에 특별한 절차 없이 확정된다는 원천징수제도의 본질상 불필요하고, 원천징수의무자에게 다른 권리구제수단인 부당이득반환청구소송이 존재한다는 것에 기인한 것이므로 이 사건 법률조항이 위와 같이 규정한 데에 합리적인 이유가 있다.

따라서 이 사건 법률조항은 입법재량권의 한계를 벗어났다고 할 수 없으므로 국민의 재판을 받을 권리를 침해한다고 할 수 없다.

2. 이 사건 법률조항은 과세표준신고서를 제출한 납세자에게는 경정청구권을 인정한 반면, 과세표준신고서 제출의무가 없는 원천징수의무자에게는 경정청구권을 인정하고 있지 않아 납세자의 권익보호를 위한 조세구제의 면에 있어서 차별이 발생하나 이 사건 법률조항은 입법자의 광범위한 입법형성권이 인정되는 영역으로 효율

적인 권리구제, 원천징수제도의 본질을 반영하여 원천징수의무자에게 경정청구권을 인정하지 않은 것이어서 합리적인 이유가 인정되므로 평등권을 침해한다고 할 수 없다.

구 국세기본법(2000. 12. 29. 법률 제6303호로 개정되고, 2003. 12. 30. 법률 제7008호로 개정되기 전의 것) 제45조의2(경정 등의 청구) ① 과세표준신고서를 법정신고기한내에 제출한 자는 다음 각 호의 1에 해당하는 때에는 법정신고기한경과후 2년 이내에 최초에 신고한 국세의 과세표준 및 세액(각 세법의 규정에 의하여 결정 또는 경정이 있는 경우에는 당해 결정 또는 경정후의 과세표준 및 세액을 말한다)의 결정 또는 경정을 관할세무서장에게 청구할 수 있다.

1. 과세표준신고서에 기재된 과세표준 및 세액(각 세법의 규정에 의하여 결정 또는 경정이 있는 경우에는 당해 결정 또는 경정후의 과세표준 및 세액을 말한다)이 세법에 의하여 신고하여야 할 과세표준 및 세액을 초과하는 때

2. 과세표준신고서에 기재된 결손금액 또는 환급세액(각 세법의 규정에 의하여 결정 또는 경정이 있는 경우에는 당해 결정 또는 경정후의 결손금액 또는 환급세액을 말한다)이 세법에 의하여 신고하여야 할 결손금액 또는 환급세액에 미달하는 때

②～④ 생략

헌법 제11조 제1항, 제27조 제1항

구 국세기본법 제45조(수정신고) ① 과세표준신고서를 법정신고기한내에 제출한 자는 다음 각 호의 1에 해당하는 때에는 관할세무서장이 각 세법의 규정에 의하여 당해 국세의 과세표준과 세액을 결정 또는 경정하여 통지를 하기 전까지 과세표준수정신고서를 제출할 수 있다.

1. 과세표준신고서에 기재된 과세표준 및 세액이 세법에 의하여 신고하여야 할 과세표준 및 세액에 미달하는 때

2. 과세표준신고서에 기재된 결손금액 또는 환급세액이 세법에 의하여 신고하여야 할 결손금액 또는 환급세액을 초과하는 때

3. 제1호 및 제2호외에 세무조정 과정에서의 누락 등 대통령령이 정하는 사유로 인하여 불완전한 신고를 한 때(제45조의2의 규정에 의하여 경정 등의 청구를 할 수 있는 경우를 제외한다)

② 삭제

③ 과세표준수정신고서의 기재사항 및 신고절차에 관하여는 대통령령으로 정한다.

구 국세기본법 제51조(국세환급금의 충당과 환급) ① 세무서장은 납세의무자가 국세ㆍ가산금 또는 체납처분비로서 납부한 금액 중 과오납부한 금액이 있거나 세법에 의하여

환급하여야 할 환급세액(세법에 의하여 환급세액에서 공제하여야 할 세액이 있는 때에는 공제한 후의 잔여액을 말한다)이 있는 때에는 즉시 그 오납액초과납부액 또는 환급세액을 국세환급금으로 결정하여야 한다.

② 세무서장은 국세환급금으로 결정한 금액을 대통령령이 정하는 바에 의하여 다음 각 호의 국세ㆍ가산금 또는 체납처분비에 충당하여야 한다. 다만, 제1호(국세징수법 제14조의 규정에 의한 납기 전 징수사유에 해당하는 경우를 제외한다) 및 제3호의 국세에의 충당은 납세자가 그 충당에 동의하는 경우에 한한다.

1. 납세고지에 의하여 납부하는 국세

2. 체납된 국세ㆍ가산금과 체납처분비(다른 세무서장이 충당을 요구하는 경우는 그 세무서에 체납된 국세ㆍ가산금과 체납처분비를 포함한다)

3. 세법에 의하여 자진납부하는 국세

4. 삭제

③ 납세자가 세법에 의하여 환급받을 환급세액이 있는 경우에는 이를 제2항 제1호 및 제3호의 국세에 충당하기 위하여 청구를 할 수 있다. 이 경우 충당된 세액의 충당청구를 한 날에 당해 국세를 납부한 것으로 본다.

④ 원천징수의무자가 원천징수하여 납부한 세액에서 환급받을 환급세액이 있는 경우에는 이를 납부하여야 할 다른 원천징수세액에 충당한 후의 잔여세액만을 납부할 수 있다. 다만, 원천징수한 세액간의 충당은 소득세법상의 소득세징수액집계표에 그 충당ㆍ조정내역을 기재하여 신고한 경우에 한한다.

⑤ 국세환급금 중 제2항의 규정에 의하여 충당한 후의 잔여금은 국세환급금의 결정을 한 날로부터 30일내에 대통령령이 정하는 바에 의하여 납세자에게 지급하여야 한다.

⑥ 제5항의 규정에 의한 국세환급금의 환급에 있어서는 대통령령이 정하는 바에 의하여 한국은행이 세무서장의 소관수입금 중에서 이를 지급한다.

⑦ 세무서장이 국세환급금의 결정이 취소됨에 따라 이미 충당 또는 지급된 금액의 반환을 청구함에 있어서는 국세징수법의 고지ㆍ독촉 및 체납처분의 규정을 준용한다.

구 소득세법(1999. 12. 28. 법률 제6051호로 개정되고, 2003. 12. 30. 법률 제7006호로 개정되기 전의 것) 제16조(이자소득) ① 이자소득은 당해 연도에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.

1. 국가 또는 지방자치단체가 발행한 채권 또는 증권의 이자와 할인액

2. 내국법인이 발행한 채권 또는 증권의 이자와 할인액

3. 국내에서 받는 예금(적금ㆍ부금ㆍ예탁금과 우편대체를 포함한다. 이하 같다)의 이자와 할인액

4. 상호저축은행법에 의한 신용계(신용계) 또는 신용부금(신용부금)으로 인한 이익

5. 내국법인으로부터 받는 신탁(공채 및 사채외의 증권투자신탁을 제외한다)의 이익

6. 외국법인의 국내지점 또는 국내영업소에서 발행한 채권이나 증권의 이자와 할인액

7. 외국법인이 발행한 채권 또는 증권의 이자와 할인액

8. 국외에서 받는 예금의 이자와 신탁의 이익

9. 대통령령이 정하는 채권 또는 증권의 환매조건부매매차익

10. 대통령령이 정하는 저축성보험의 보험차익

11. 대통령령이 정하는 직장공제회초과반환금

12. 비영업대금의 이익

13. 제1호 내지 제12호의 소득과 유사한 소득으로서 금전의 사용에 따른 대가의 성격이 있는 것

② 이자소득금액은 당해 연도의 총수입금액으로 한다.

③ 제1항 각 호의 규정에 의한 이자소득의 범위에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

구 소득세법(1999. 12. 28. 법률 제6051호로 개정되고, 2003. 12. 30. 법률 제7006호로 개정되기 전의 것) 제127조(원천징수의무) ① 국내에서 거주자나 비거주자에게 다음 각 호의 1의 소득금액 또는 수입금액을 지급하는 자는 이 절의 규정에 의하여 그 거주자나 비거주자에 대한 소득세를 원천징수하여야 한다.

1. 이자소득금액

2. 배당소득금액(제17조 제3항 단서의 규정에 의하여 총수입금액에 가산하는 배당소득금액을 제외한다)

3. 대통령령이 정하는 사업소득에 대한 수입금액

4. 갑종에 속하는 근로소득금액

4의2. 연금소득금액(제20조의3 제1항 제3호 및 제4호의 경우에는 제47조의2의 규정에 의한 연금소득공제를 하기 전의 소득금액을 말한다. 이하 같다)

5. 기타소득금액(제7호의 규정에 의한 봉사료수입금액을 제외한다)

6. 갑종에 속하는 퇴직소득금액

7. 대통령령이 정하는 봉사료수입금액

② 제1항의 규정에 의한 원천징수를 하여야 할 자를 대리하거나 그 위임을 받은 자의 행위는 수권 또는 위임의 범위 안에서 본인 또는 위임인의 행위로 보아 제1항의 규정을 적용한다.

③ 금융실명거래및비밀보장에관한법률 제2조 제1호 각목의 1에 해당하는 금융기관(이하 “금융기관”이라 한다)이 내국인이 발행한 어음 또는 채무증서를 인수ㆍ매매ㆍ중개 또는 대리하는 경우에는 당해 금융기관과 당해 내국인간에 대리 또는 위임의 관계가 있는 것으로 보아 제2항의 규정을 적용한다.

④ 제20조 제1항 제2호 나목 단서에서 규정하는 국내사업장의 소득금액을 계산함에 있어서 필요경비 또는 손금으로 계상된 급여의 경우에는 이를 당해 국내사업장에서 지급한 것으로 보아 이 법을 적용한다.

⑤ 제1항 내지 제4항의 규정에 의한 원천징수를 하여야 할 자를 “원천징수의무자”라 한다.

⑥ 외국법인이 발행한 채권 또는 증권에서 발생하는 제1항 제1호 및 제2호의 소득금액을 거주자에게 지급하는 경우 국내에서 그 지급을 대리하거나 위임 또는 위탁받은 자는 이를 원천징수의무자로 보아 제1항의 규정을 적용한다.

⑦ 제1항 제7호의 규정에 의한 봉사료수입금액을 사업자(법인을 포함한다. 이하 이 항에서 같다)가 음식ㆍ숙박용역이나 서비스용역을 공급하고 그 대가와 함께 받아 이를 해당 소득자에게 지급하는 경우에는 당해 사업자를 원천징수의무자로 보아 제1항의 규정을 적용한다.

⑧ 제1항 제3호의 규정에 의한 원천징수에 있어서 원천징수의무자의 범위 기타 원천징수에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

1. 헌재 1996. 8. 29. 93헌바57 , 판례집 8-2, 46, 60

헌재 2000. 6. 29. 99헌바66 , 판례집 12-1, 848, 867

2. 헌재 2009. 2. 26. 2006헌바65 , 공보 149, 387, 392

청 구인한국교직원공제회

대표자 이사장 이종서

대리인 법무법인 광장

담당변호사 박준서 외 3인

당해사건서울행정법원 2006구합12630 경정거부처분취소

구 국세기본법(2000. 12. 29. 법률 제6303호로 개정되고, 2003. 12. 30. 법률 제7008호로 개정되기 전의 것) 제45조의2 제1항은 헌법에 위반되지 아니한다.

1. 사건의 개요와 심판의 대상

가. 사건의 개요

(1) 청구인은 교육공무원 등으로 재직 중이거나 재직하였던 자에 대한 공제제도를 마련함으로써 이들의 생활안정과 복리를 증진하기 위하여 회원에 대한 급여, 대여, 회원을 위한 각종 복리·후생사업 등을 영위하는 법인이다.

(2) 국세청장은 청구인의 급여제도 중 퇴직생활급여의 부가금이 구 소득세법(2001. 3. 28. 법률 제6429호로 개정되기 전의 것) 제16조 제1항 제3호 소정의 이자소득에 해당한다는 유권해석을 내렸고, 청구인은 이에 따라 1999. 1. 1.부터 회원에게 지급하는 목돈급여, 퇴직생활급여 및 종합복지급여의 부가금

을 이자소득세로 원천징수하였다.

(3) 그 후 청구인은 2회에 걸쳐 영등포세무서장에게 위와 같이 원천징수한 2000년, 2001년, 2002년 귀속 이자소득세액에 대한 감액경정 및 환급을 신청하였으나, 영등포세무서장은 위 부가금이 이자소득에 해당한다는 이유로 감액경정 및 환급을 거부하였다.

(4) 이에 청구인은 영등포세무서장의 위 거부를 구 국세기본법(2000. 12. 29. 법률 제6303호로 개정되고, 2003. 12. 30. 법률 제7008호로 개정되기 전의 것) 제45조의2 제1항에 의한 경정청구에 대한 거부처분으로 보고 그 취소를 구하는 행정소송(서울행정법원 2006구합12630)을 제기한 후 그 소송계속중 위 법률조항의 위헌확인을 구하는 위헌제청신청을 하였으나 기각되자 2006. 12. 6. 이 사건 헌법소원심판청구를 하였다.

나. 심판의 대상

이 사건 심판의 대상은 구 국세기본법(2000. 12. 29. 법률 제6303호로 개정되고, 2003. 12. 30. 법률 제7008호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제45조의2 제1항 (이하 ‘이 사건 법률조항’이라 한다)의 위헌 여부인바, 그 조항 및 관련조항의 내용은 다음과 같다.

[심판대상조항]

구 국세기본법 제45조의2(경정 등의 청구) ① 과세표준신고서를 법정신고기한 내에 제출한 자는 다음 각 호의 1에 해당하는 때에는 법정신고기한 경과 후 2년 이내에 최초에 신고한 국세의 과세표준 및 세액(각 세법의 규정에 의하여 결정 또는 경정이 있는 경우에는 당해 결정 또는 경정 후의 과세표준 및 세액을 말한다)의 결정 또는 경정을 관할 세무서장에게 청구할 수 있다.

1.과세표준신고서에 기재된 과세표준 및 세액(각 세법의 규정에 의하여 결정 또는 경정이 있는 경우에는 당해 결정 또는 경정 후의 과세표준 및 세액을 말한다)이 세법에 의하여 신고하여야 할 과세표준 및 세액을 초과하는 때

2.과세표준신고서에 기재된 결손금액 또는 환급세액(각 세법의 규정에 의하여 결정 또는 경정이 있는 경우에는 당해 결정 또는 경정 후의 결손금액 또는 환급세액을 말한다)이 세법에 의하여 신고하여야 할 결손금액 또는 환급세액에 미달하는 때

[관련조항]

[별지] 기재와 같다.

2. 청구인의 주장, 법원의 위헌제청신청 기각이유 및 이해관계인의 의견

가. 청구인의 주장요지

이 사건 법률조항은 과세표준신고서를 법정신고기한 내에 제출한 자에 대하여만 과세표준신고서에 기재된 과세표준 및 세액, 결손금액 또는 환급세액에 대한 결정 또는 경정을 청구할 권리를 인정하고 있음에 반하여 이자소득에 대한 소득세 원천징수와 같이 과세표준신고서의 제출이 면제되고 원천징수만으로 조세채권채무관계가 자동확정되는 경우 그 원천징수의무자에게 원천징수세액의 초과납부 또는 착오납부에 대하여 관할 세무서장에게 경정을 청구할 권리를 보장하고 있지 않는바, 경정청구권이 인정되는 경우 납세자는 경정청구 및 궁극적으로 경정거부처분취소소송이라는 항고소송을 통하여 부당한 세금을 환급받을 수 있으나 경정청구권이 인정되지 않는 원천징수의무자인 청구인은 부당이득반환청구소송이라는 민사소송에 의한 구제를 받을 수밖에 없게 되므로 입증책임 및 인지첩부액 등에 있어 엄청난 불이익을 감수하여야 하고, 행정사건 전담 재판부를 통하여 전문화된 법관으로부터 재판을 받을 기회를 봉쇄하므로 재판청구권을 침해하며, 과세표준신고서 제출의무가 없는 납세자인 원천징수의무자를 자의적으로 차별함으로써 청구인의 평등권을 침해한다.

나. 법원의 위헌제청신청 기각이유

이자소득에 대한 소득세 원천징수에 관하여 원천징수의무자가 원천납세의무자로부터 원천징수대상이 아닌 소득에 대하여 세액을 징수·납부하였거나 징수하여야 할 세액을 초과하여 징수·납부하였다면, 국가는 원천징수의무자로부터 이를 납부받는 순간 아무런 법률상 원인 없이 이를 보유하는 부당이득이 되는 것이므로 원천징수의무자는 납부한 초과징수 세액에 대하여 곧바로 국가를 상대로 과오납금환급청구소송의 제기가 가능하고, 과오납금환급청구소송은 행정소송인 경정거부처분취소소송과 달리 전심절차나 제소기간의 제약이 없으며, 국가를 상대로 세무서장의 환급금결정 여부에 구애됨이 없이 직접 세액의 환급을 구함으로써 당사자에게 직접적이고 구체적인 구제수단이 되고, 과오납금환급청구소송이 경정거부처분취소소송보다 첩부하는 인지액이 많다는 사정만으로 경정거부처분취소소송이 과오납금환급청구소송보다 청구인에게 유리한 구제수단이라도 단정할 수 없으며, 오히려 국세환급금의 소멸시효는 국세기본법 제54조 제1항에 따라 이를 행사할 수 있는 날로부터 5년

간으로서 이 사건 법률조항의 경정청구기간보다 장기간이라는 점 등의 사정을 종합하면, 이 사건 법률조항이 원천징수세액에 대한 경정청구를 명문으로 규정하지 아니하였다 하더라도 원천징수의무자인 청구인의 헌법상 조세평등권, 재판청구권을 침해한다고 볼 수 없다.

다. 국세청장의 의견

(1) 신고납세방식이나 부과과세방식의 조세에 있어서는 조세의 확정절차인 신고행위나 부과처분의 효력이 배제되어졌을 때만 부당이득반환의 법리에 따른 구제가 가능한 것으로 신고행위나 부과처분의 하자가 중대하고 명백하여 무효인 경우에는 별도의 항고소송의 제기 없이 바로 부당이득반환청구를 할 수 있는 반면, 그 하자가 취소사유에 불과한 경우에는 항고소송에 의하여 당해 신고행위나 부과처분이 취소되어져야만 부당이득반환의 법리에 따른 구제가 가능하다. 그러나 소득세의 원천징수와 같은 자동확정방식의 조세의 경우에는 조세채무의 확정을 위한 특별한 절차가 필요하지 않고 조세채무가 성립함과 동시에 확정되므로 부과과세방식이나 신고납세방식의 조세의 경우와 달리 확정절차의 효력배제를 위한 별도의 절차가 필요하지 않다. 따라서 자동확정방식의 조세에 있어서는 납세자가 정당한 세액을 초과하여 납부하는 즉시 바로 부당이득이 되는 것으로 확정절차인 신고행위의 효력배제절차로서 기능하는 경정청구제도가 개입할 여지가 없다.

(2) 원천징수의무자가 정당한 세액을 초과하여 납부하였다면 이는 납부 즉시 부당이득반환법리에 따라 당연히 반환받을 수 있게 되는 것으로 법체계상 과다 납부한 원천징수의무자의 권리보장에 아무런 장애가 존재하지 않고, 경정청구권이 인정되더라도 과세관청이 이를 거부하는 경우에 납세자는 필요적 전심절차로서 행정심판과정을 거쳐 경정거부처분취소를 구하는 항고소송을 제기하여야 하므로 원천징수의무자에게 오히려 더 많은 시간적·경제적 부담을 지우는 결과를 초래한다.

3. 판 단

가. 경정청구제도의 의의 및 입법취지

(1) 경정청구제도란 납세의무자가 과세표준 및 세액을 과다하게 신고하여 납부한 경우 과다신고·납부한 세액의 경정을 청구할 수 있는 제도로서 1994. 12. 22. 법률 제4810호로 국세기본법 개정 시 신설되었다. 그 개정 전의 국세기본법 제45조는 후발적 사유에 의한 경정청구제도 없이 증액수정 및 감액수정을 포괄하는 수정신고제도만을 두고 있었으나 수정신고기한이 지나치게 짧

고(법인세 및 부가가치세는 법정신고기한 경과 후 6월, 기타의 국세는 법정신고기한 경과 후 1월 내로 제한), 후발적 사유에 의한 수정신고제도가 인정되지 아니하여 납세의무자로부터 많은 불만이 있었으며 다른 한편 감액수정신고의 경우에는 과세표준과 세액의 확정이 신고대로 이루어지는 것이 아니라 정부의 조사와 결과통지 및 경정절차를 거치게 된다는 점에서 증액수정신고와는 그 효과가 서로 다르므로 이를 구분하여 규정하게 된 것이다. 따라서 경정청구는 조세의 감액을 목적으로 하지만 수정신고는 조세의 증액을 목적으로 하고, 신고납세방식의 조세에 있어 수정신고는 조세채무를 수정·확정시키는 효력이 있으나 경정청구는 경정청구만으로는 조세채무가 변경되지 않으며 과세관청이 경정을 하여야 비로소 조세채무가 변경된다는 점에서 경정청구와 수정신고는 서로 구분된다.

(2) 경정청구제도는 그 사유가 신고 시부터 원시적으로 존재한 경우에 관한 통상의 경정청구(국세기본법 제45조의2 제1항)와 그 사유가 신고 후에 발생한 경우에 관한 후발적 사유에 의한 경정청구(같은 조 제2항)로 나뉜다. 통상의 경정청구는 경정청구기간 내에 과세표준 등이 과다신고된 경우(또는 결손금액 등을 과소신고한 경우) 일어날 수 있는 것인 데 비해, 후발적 경정청구란 신고 후에 어떤 사유의 발생과 함께 과세요건 사실에 변동이 생긴 경우 일어날 수 있는 것이다.

(3) 따라서 경정청구제도는 객관적으로 존재하는 진실한 세액을 초과하여 착오 등으로 과다신고·납부한 경우에 이를 시정하거나, 일정한 후발적 사유의 발생으로 말미암아 과세표준 및 세액 등의 산정기초에 변동이 생긴 경우에 납세자의 이익을 위하여 그러한 사정을 반영하여 시정하게 하는 법적 장치이다(헌재 2000. 2. 24. 97헌마13 등, 판례집 12-1, 252, 266). 이러한 경정청구권은 조세채권자인 과세관청이 납세의무자의 신고 내용에 오류·탈루가 있는 경우 부과권의 제척기간 내에서는 횟수의 제한을 받지 않고 이를 즉시 경정할 수 있는 것(법인세법 제66조 제2항, 소득세법 제80조 제2항 등 참조)에 대응하여 납세의무자가 세액의 과다신고 또는 환급세액의 과소신고나 소정의 후발적 사유가 발생한 때 그 시정·변경을 청구할 수 있도록 마련된 권리로서 이에 대하여 과세관청이 경정청구의 이유가 없다고 한 경우 이에 불복하는 납세의무자는 국세심사ㆍ심판청구를 할 수 있고, 이에 의하여 만족을 얻지 못하면 행정소송을 제기할 수 있다는 점에서 납세의무자의 권리를 보호하는 기능을 한다.

나. 입법연혁

(1) 경정청구제도는 1994. 12. 22. 법률 제4810호로 개정된 국세기본법 제45조의2에 처음 도입되면서 청구권자를 과세표준신고서를 법정신고기한 내에 제출한 자로 한정하였고, 경정청구권의 청구기간을 법정신고기한 경과 후 1년 이내로 규정하였는데 2000. 12. 29. 법률 제6303호로 국세기본법이 개정되면서 위 청구기간이 법정신고기한 경과 후 2년 이내로 연장되었다.

(2) 2003. 12. 30. 법률 제7008호로 개정된 국세기본법은 법정신고기한 내에 과세표준신고서를 제출한 자에 대하여만 인정하였던 경정청구권을 근로소득자 등과 같이 원천징수절차만으로 납세의무가 종결되는 자 또는 그 원천징수의무자에게도 경정청구를 허용하도록 국세기본법 제45조의2 제4항이 개정되었다.

(3) 2005. 7. 13. 법률 제7582호로 개정된 국세기본법은 경정청구기간을 법정신고기한 경과 후 3년 이내로 연장하였고, 2006. 12. 30. 법률 제8139호로 개정된 국세기본법은 청구권자를 법인세법상의 일정한 국내 원천소득이 있는 자 및 원천징수의무자로 확대하였으며, 그 후 내용에 큰 변화 없이 현재에 이르고 있다.

다. 입법례

우리와 같이 행정소송제도를 두고 있는 일본에서는 우리의 국세기본법에 해당하는 국세통칙법이 제정되면서 경정청구제도를 도입하였는데 경정청구를 ‘신고납세방식에 의한 국세에 관한 세액의 확정절차’에서 규정하고 있고, 통상의 경정청구와 후발적 사유에 의한 경정청구를 인정하고 있는바, 원천징수에 있어서 경정청구를 명문으로 인정하고 있지는 않다.

라. 원천징수에 있어서 납세자의 권리구제

(1) 원천징수란 소득금액 또는 수입금액을 지급하는 자(원천징수의무자 또는 지급자)가 법이 정하는 바에 의하여 지급받는 자(원천납세의무자 또는 수급자)가 부담할 세액을 과세관청을 대신하여 징수하는 것을 말하는바(헌재 2009. 2. 26. 2006헌바65 ), 현행 세법상 소득세, 법인세 및 농어촌특별세의 원천징수제도가 있다. 원천징수에 있어서 구체적 납부의무는 신고납세방식이나 부과과세방식과 달리 납세의무의 성립과 동시에 특별한 절차를 필요로 하지 아니하고 법규가 정하는 바에 따라 당연히 확정된다(자동확정방식).

(2) 한편 경정청구제도가 시행되기 전의 과세기간에 발생한 원천징수세액이나 국세기본법상 경정청구의 적격이 없는 원천징수세액에 대하여 대법원은

일관되게 세법에 명문의 규정이 있는 외에는 조리상의 경정청구권을 인정할 수 없고, 세법에 근거하지 아니한 납세의무자의 경정청구에 대하여 과세관청이 이를 거부하는 회신을 하였다고 하더라도 이를 가리켜 항고소송의 대상이 되는 거부처분으로 볼 수 없다는 입장(대법원 2006. 5. 12. 선고 2003두7651 판결 등 참조)을 취하여 왔다.

(3) 그러나 대법원은 원천징수의무자가 원천납세의무자로부터 원천징수대상이 아닌 소득에 대하여 세액을 징수·납부하였거나 징수하여야 할 세액을 초과하여 징수·납부하였다면 국가는 원천징수의무자로부터 이를 납부받는 순간 아무런 법률상의 원인 없이 부당이득을 보유하게 되므로 원천징수의무자는 국가에 대하여 그 부당이득의 반환을 청구할 수 있다고 판시하고 있으므로(대법원 2002. 11. 8. 선고 2001두8780 판결), 원천징수의무자는 국가를 상대로 부당이득반환청구소송을 제기하여 과오납한 세금을 반환받을 수 있다.

마. 이 사건 법률조항의 위헌 여부

(1) 재판을 받을 권리 침해 여부

(가) 절차적 기본권은 기본권보장을 위한 기본권이며 청구권적 기본권의 성격을 지니므로 국민이 재판을 통하여 권리보호를 받기 위해서는 그 전에 최소한 법원조직법에 의하여 법원이 설립되고 민사소송법 등 절차법에 의하여 재판관할이 확정되는 등의 구체적인 입법절차가 필요하고, 재판을 받을 권리의 보장은 입법자의 구체적인 형성을 전제로 한다. 그러나 입법자의 형성권은 무제한적인 것이 아니므로 국민의 권리보호를 위한 최소한의 사법절차는 보장되어야 하는바, 헌법상의 재판을 받을 권리의 본질적 내용은 ‘법적 분쟁이 있는 경우 독립된 법원에 의하여 사실관계와 법률적 관계에 관하여 적어도 한 차례 법관에 의하여 심리ㆍ검토를 받을 수 있는 기회가 부여될 권리’가 인정된다는 것이다(헌재 2000. 6. 29. 99헌바66 등, 판례집 12-1, 848, 867；헌재 2002. 10. 31. 2001헌바40 , 판례집 14-2, 473, 481). 이와 같이 헌법 제27조 제1항이 규정하는 “법률에 의한” 재판청구권을 보장하기 위해서는 입법자에 의한 재판청구권의 구체적 형성이 불가피하므로 입법자의 광범위한 입법재량이 인정된다고 할 것인바(헌재 1996. 8. 29. 93헌바57 , 판례집 8-2, 46, 60), 이 사건의 쟁점은 국세의 납세의무 확정절차와 관련하여 납세자에게 어떠한 권리구제수단을 인정할 것인지의 문제로서 광범위한 입법형성의 영역에 속하는 것이므로, 이하에서는 그와 관련한 입법재량을 현저히 불합리하게 또는 자의적으로 행사하였는지 여부를 기준으로 판단하기로 한다.

(나) 경정청구제도는 납세자가 과다신고된 과세표준 및 세액의 감액을 주장할 수 있는 권리구제수단으로 구법과 달리 이 사건 법률조항에서 경정청구권을 규정한 것은 종전에 신고납세방식의 조세에 있어서 신고납부를 잘못하였을 때 신고행위에 중대하고 명백한 하자가 있는 경우에만 부당이득반환의 법리에 따른 민사상 구제가 허용됨에 따른 납세자 구제의 불충분함을 시정하기 위한 것이다.

그런데 이 사건 법률조항에서 과세표준신고서를 법정신고기한 내에 제출한 자에 대하여만 위 신고서에 기재된 과세표준 등에 대한 결정 또는 경정을 청구할 수 있도록 한 것은 앞서 보았듯이 종래 감액수정신고의 경우 증액수정신고와 달리 과세표준과 세액의 확정이 신고대로 이루어지는 것이 아니라 과세관청의 조사와 결과통지 및 경정절차를 거치게 된다는 점에 착안하여 감액수정신고 대신 과세표준신고서를 제출한 자에게 일정한 기간 내에 경정청구권을 부여하여 이를 근거로 최종적으로 행정소송을 통하여 잘못된 신고로 인한 납세의무의 확정을 시정할 기회를 제공하고, 잘못된 과세처분을 사전에 막기 위한 것으로서 그 목적의 정당성이 인정된다.

나아가 과세표준신고서 제출이 면제되는 자동확정방식의 조세인 원천징수하는 소득세 등에 있어서 경정청구권을 인정하지 않은 것은 납세의무가 그 성립과 동시에 특별한 절차 없이 확정된다는 원천징수제도의 본질상 불필요하고, 원천징수의무자에게 다른 권리구제수단인 부당이득반환청구소송이 존재하는데 이 구제수단 역시 항고소송에 비하여 지나치게 비효율적이라고 할 수 없다는 전제에서 비롯된 것인바, 이 사건 법률조항이 그와 같이 규정한 것에 합리적인 이유가 있다고 할 것이다.

(다) 이와 같이 잘못 신고, 납부된 조세에 대하여 항고소송 이외에 민사소송 등 어떠한 형태의 소송에 의하여 다툴 수 있게만 하면 권리구제의 개괄주의는 충족되는 것이고, 구체적으로 경정청구권이 인정되지 않는 원천징수의무자에게 인정되는 민사소송인 부당이득반환청구소송이 항고소송에 비하여 납세자의 권리구제를 형해화시킬 정도로 비효율적인 권리구제수단이라 할 수 없으므로 원천징수의무자에게 경정청구권을 인정하지 않은 이 사건 법률조항은 입법재량권의 한계를 벗어났다고 단정할 수 없다. 따라서 이 사건 법률조항은 국민의 재판을 받을 권리를 침해하지 않는다.

(2) 평등권 침해 여부

(가) 원천징수의무자도 국가에 대한 관계에서 원천납세의무자를 대신하여

“조세를 납부할 의무”를 부담한다는 점에서 일반 납세자와 평등에서 요구되는 동일한 평가를 받는 비교집단이라고 볼 수 있다. 그런데 이 사건 법률조항은 과세표준신고서를 제출한 납세자에게는 경정청구권을 인정한 반면, 과세표준신고서 제출의무가 없는 원천징수의무자에게는 경정청구권을 인정하고 있지 않아 납세자의 권익보호를 위한 조세구제의 면에 있어서 차별취급이 존재한다.

(나) 그러나 위와 같은 차별취급이 자의적인 것인지 여부에 관하여 보면 경정청구권을 규정한 이 사건 법률조항은 기본적으로 입법자의 광범위한 입법형성권이 인정되는 영역에 속하는 것으로 효율적인 권리구제, 납세의무가 그 성립과 동시에 특별한 절차 없이 확정된다는 원천징수제도의 본질을 반영하여 원천징수의무자에게 경정청구권을 인정하지 않은 것이고, 여기에는 앞서 본 바와 같이 합리적인 이유가 인정된다고 할 것이다.

(다) 따라서 이 사건 법률조항으로 인하여 양 자 사이에 합리적인 이유가 없는 자의적인 차별이 있다고 볼 수 없으므로, 위 법률조항이 평등권을 침해한다는 청구인의 주장은 받아들일 수 없다.

(3) 청구인의 그 밖의 주장에 대한 판단

청구인은 이 사건 법률조항이 실질적 조세법률주의에 위배되어 재산권, 납세자 주권을 침해하고, 기본권 보장의무에 위배된다고 주장하나 위에서 살펴본 바와 같이 이 사건 법률조항이 청구인의 기본권인 재판을 받을 권리와 평등권을 침해하지 않는다고 판단되는 이상 실질적 조세법률주의를 위반하였다거나 납세자 주권을 침해하였다고 볼 수 없으므로 청구인의 나머지 주장은 모두 이유 없다.

4. 결 론

그렇다면, 이 사건 법률조항은 헌법에 위반되지 아니하므로 관여 재판관 전원의 일치된 의견으로 주문과 같이 결정한다.

재판관 이강국(재판장) 이공현 조대현 김희옥 민형기 이동흡 목영준 송두환

[별지] 관련조항

구 국세기본법(2000. 12. 29. 법률 제6303호로 개정되고, 2003. 12. 30. 법률

제7008호로 개정되기 전의 것) 제45조(수정신고) ① 과세표준신고서를 법정신고기한 내에 제출한 자는 다음 각 호의 1에 해당하는 때에는 관할 세무서장이 각 세법의 규정에 의하여 당해 국세의 과세표준과 세액을 결정 또는 경정하여 통지를 하기 전까지 과세표준수정신고서를 제출할 수 있다.

1.과세표준신고서에 기재된 과세표준 및 세액이 세법에 의하여 신고하여야 할 과세표준 및 세액에 미달하는 때

2.과세표준신고서에 기재된 결손금액 또는 환급세액이 세법에 의하여 신고하여야 할 결손금액 또는 환급세액을 초과하는 때

3.제1호 및 제2호 외에 세무조정 과정에서의 누락 등 대통령령이 정하는 사유로 인하여 불완전한 신고를 한 때(제45조의2의 규정에 의하여 경정 등의 청구를 할 수 있는 경우를 제외한다)

②, ③ 생략.

제45조의2(경정 등의 청구) ① 생략.

② 과세표준신고서를 법정신고기한 내에 제출한 자 또는 국세의 과세표준 및 세액의 결정을 받은 자는 다음 각 호의 1에 해당하는 사유가 발생한 때에는 제1항에서 규정하는 기간에 불구하고 그 사유가 발생한 것을 안 날부터 2월 이내에 결정 또는 경정을 청구할 수 있다.

1.최초의 신고ㆍ결정 또는 경정에 있어서 과세표준 및 세액의 계산근거가 된 거래 또는 행위 등이 그에 관한 소송에 대한 판결(판결과 동일한 효력을 가지는 화해 기타 행위를 포함한다)에 의하여 다른 것으로 확정된 때

2.소득 기타 과세물건의 귀속을 제3자에게로 변경시키는 결정 또는 경정이 있은 때

3.조세조약의 규정에 의한 상호합의가 최초의 신고ㆍ결정 또는 경정의 내용과 다르게 이루어진때

4.결정 또는 경정으로 인하여 당해 결정 또는 경정의 대상이 되는 과세기간 외의 과세기간에 대하여 최초에 신고한 국세의 과세표준 및 세액이 세법에 의하여 신고하여야 할 과세표준 및 세액을 초과한 때

5.제1호 내지 제4호와 유사한 사유로서 대통령령이 정하는 사유가 당해 국세의 법정신고기한 경과 후에 발생한 때

③ 제1항 및 제2항의 규정에 의하여 결정 또는 경정의 청구를 받은 세무서장은 그 청구를 받은 날부터 2월 이내에 과세표준 및 세액을 결정 또는 경정

하거나 결정 또는 경정하여야 할 이유가 없다는 뜻을 그 청구를 한 자에게 통지하여야 한다.

④ 결정 또는 경정의 청구 및 통지절차에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

제51조(국세환급금의 충당과 환급) ① 세무서장은 납세의무자가 국세ㆍ가산금 또는 체납처분비로서 납부한 금액 중 과오납부한 금액이 있거나 세법에 의하여 환급하여야 할 환급세액(세법에 의하여 환급세액에서 공제하여야 할 세액이 있는 때에는 공제한 후의 잔여액을 말한다)이 있는 때에는 즉시 그 오납액초과납부액 또는 환급세액을 국세환급금으로 결정하여야 한다.

② 세무서장은 국세환급금으로 결정한 금액을 대통령령이 정하는 바에 의하여 다음 각 호의 국세ㆍ가산금 또는 체납처분비에 충당하여야 한다. 다만, 제1호(국세징수법 제14조의 규정에 의한 납기 전 징수사유에 해당하는 경우를 제외한다) 및 제3호의 국세에의 충당은 납세자가 그 충당에 동의하는 경우에 한한다.

1.납세고지에 의하여 납부하는 국세

2.체납된 국세ㆍ가산금과 체납처분비(다른 세무서장이 충당을 요구하는 경우는 그 세무서에 체납된 국세ㆍ가산금과 체납처분비를 포함한다)

3. 세법에 의하여 자진납부하는 국세

4. 삭제

③ 납세자가 세법에 의하여 환급받을 환급세액이 있는 경우에는 이를 제2항 제1호 및 제3호의 국세에 충당하기 위하여 청구를 할 수 있다. 이 경우 충당된 세액의 충당청구를 한 날에 당해 국세를 납부한 것으로 본다.

④ 원천징수의무자가 원천징수하여 납부한 세액에서 환급받을 환급세액이 있는 경우에는 이를 납부하여야 할 다른 원천징수세액에 충당한 후의 잔여세액만을 납부할 수 있다. 다만, 원천징수한 세액 간의 충당은 소득법상의 소득세징수액집계표에 그 충당ㆍ조정내역을 기재하여 신고한 경우에 한한다.

⑤ 국세환급금 중 제2항의 규정에 의하여 충당한 후의 잔여금은 국세환급금의 결정을 한 날로부터 30일 내에 대통령령이 정하는 바에 의하여 납세자에게 지급하여야 한다.

⑥ 제5항의 규정에 의한 국세환급금의 환급에 있어서는 대통령령이 정하는 바에 의하여 한국은행이 세무서장의 소관수입금 중에서 이를 지급한다.

⑦ 세무서장이 국세환급금의 결정이 취소됨에 따라 이미 충당 또는 지급된 금액의 반환을 청구함에 있어서는 국세징수법의 고지ㆍ독촉 및 체납처분의 규정을 준용한다.

제54조(국세환급금의 소멸시효) ① 납세자의 국세환급금과 국세환급가산금에 관한 권리는 이를 행사할 수 있는 때로부터 5년간 행사하지 아니하면 소멸시효가 완성한다.

② 제1항의 소멸시효에 관하여는 이 법 또는 세법에 특별한 규정이 있는 것을 제외하고는 민법에 의한다.

구 소득세법(1999. 12. 28. 법률 제6051호로 개정되고, 2003. 12. 30. 법률 제7006호로 개정되기 전의 것)

제16조(이자소득) ① 이자소득은 당해 연도에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.

1.국가 또는 지방자치단체가 발행한 채권 또는 증권의 이자와 할인액

2.내국법인이 발행한 채권 또는 증권의 이자와 할인액

3.국내에서 받는 예금(적금ㆍ부금ㆍ예탁금과 우편대체를 포함한다. 이하 같다)의 이자와 할인액

4.～10. 생략.

11.대통령령이 정하는 직장공제회초과반환금

12. 비영업대금의 이익

13.제1호 내지 제12호의 소득과 유사한 소득으로서 금전의 사용에 따른 대가의 성격이 있는 것

② 이자소득금액은 당해 연도의 총수입금액으로 한다.

③ 제1항 각 호의 규정에 의한 이자소득의 범위에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

제127조(원천징수의무) ① 국내에서 거주자나 비거주자에게 다음 각 호의 1의 소득금액 또는 수입금액을 지급하는 자는 이 절의 규정에 의하여 그 거주자나 비거주자에 대한 소득세를 원천징수하여야 한다.

1. 이자소득금액

2. 이하 생략