[2] 구 상속세 및 증여세법 시행령 제75조 의 ‘물납에 충당할 부동산 및 유가증권의 수납가액’의 의미(=과세가액)와 그 과세가액이 과세관청의 경정이나 법원의 판결에 따라 변경됨으로써 증액이나 감액경정처분 등이 이루어진 경우 수납가액도 변경된 과세가액에 따라 변경되는 것으로 보아야 하는지 여부(원칙적 적극) 및 물납재산이 공매로 매각·처분되었다는 사정만으로 공매로 매각·처분된 가액으로 수납가액이 변경되는지 여부(소극)

[2] 구 상속세 및 증여세법 시행령(2009. 2. 4. 대통령령 제21292호로 개정되기 전의 것) 제75조 에서 말하는 ‘물납에 충당할 부동산 및 유가증권의 수납가액’은 과세표준 계산의 기초가 된 당해 물납재산의 가액, 즉 과세가액을 의미하는 것이므로, 그 과세가액이 과세관청의 경정이나 법원의 판결에 따라 변경됨으로써 증액이나 감액경정처분 등이 이루어진 때에는 특별한 사정이 없는 한 수납가액도 변경된 과세가액에 따라 변경되는 것으로 보아야 하고, 그 후 물납재산이 공매로 매각·처분되었다는 사정만으로 공매로 매각·처분된 가액으로 수납가액이 변경되는 것은 아니다.

1. 상고이유 제1점에 대하여

가. 구 국세기본법(2010. 1. 1. 법률 제9911호로 개정되기 전의 것) 제51조 제1항 본문은 “세무서장은 납세의무자가 국세·가산금 또는 체납처분비로서 납부한 금액 중 과오납부한 금액이 있거나 세법에 의하여 환급하여야 할 환급세액이 있는 때에는 즉시 그 오납액·초과납부액 또는 환급세액을 국세환급금으로 결정하여야 한다.”고 규정하고, 같은 조 제7항 은 “세무서장이 국세환급금의 결정이 취소됨에 따라 이미 충당 또는 지급된 금액의 반환을 청구함에 있어서는 국세징수법의 고지·독촉 및 체납처분의 규정을 준용한다.”고 규정하고 있다. 한편 구 국세징수법(2011. 4. 4. 법률 제10527호로 개정되기 전의 것) 제9조 제1항 은 ‘세무서장이 국세를 징수하고자 할 때에는 납세자에게 그 국세의 과세연도·세목·세액 및 그 산출근거·납부기한과 납부장소를 명시한 고지서를 발부하여야 한다’고 규정하고 있다.

국세징수법의 납세고지에 관한 규정은 헌법상 적법절차의 원칙과 행정절차법의 기본 원리를 과세처분의 영역에도 그대로 받아들여, 과세관청으로 하여금 자의를 배제한 신중하고도 합리적인 과세처분을 하게 함으로써 조세행정의 공정을 기함과 아울러 납세의무자에게 과세처분의 내용을 자세히 알려주어 이에 대한 불복 여부의 결정과 불복신청의 편의를 주려는 데 그 근본취지가 있다 ( 대법원 2012. 10. 18. 선고 2010두12347 전원합의체 판결 등 참조). 그런데 이미 충당 또는 지급된 금액의 반환을 구하기 위한 국세환급금의 환수처분은 국세의 징수에 부수하는 처분으로서 국세의 징수에 관한 규정이 그대로 준용되지만, 그 반환 지체에 대하여는 국세기본법상 국세환급가산금에 관한 규정이 유추적용될 뿐이므로 ( 대법원 2013. 10. 31. 선고 2012다200769 판결 참조), 납세의무와 세액을 구체적으로 확정하는 부과처분 또는 확정된 세액을 징수하고 그 체납에 대하여 국세징수법상 가산금에 관한 규정이 적용되는 징수처분과는 그 성질이 다르다. 따라서 국세환급금의 환수처분에 관한 납세고지서에는 그것이 국세환급금의 환수처분임을 명시함으로써 납세의무자의 불복 여부의 결정이나 불복신청에 지장을 초래하지 아니하도록 하여야 하고, 그 납세고지서에 이러한 사항이 제대로 기재되지 아니하였다면 특별한 사정이 없는 한 그에 관한 환수처분은 위법하다고 보아야 할 것이다. 그러나 납세고지서에 기재된 문언 내용 등에 비추어 납세의무자가 개별 세법에 근거한 부과처분이나 그 세액의 징수에 관한 징수처분과 구별되는 초과환급금의 환수처분이라는 점과 환수를 요하는 구체적인 사유 등을 알 수 있을 정도라면, 초과환급금의 반환을 구하는 납세고지서에 국세기본법 제51조 제7항 과 같은 근거규정을 적시하지 아니하였다거나 초과환급금 액수의 구체적 계산내역을 기재하지 아니하였다는 사정만으로 그에 관한 환수처분을 위법하다고 볼 것은 아니다 .

나. 원심은, ① 피고들이 증여세 초과환급금의 반환을 청구하기 위하여 국세징수법의 규정에 따른 납세고지서를 발부한 사실, ② 원고 1에 대한 납세고지서에는 ‘세액산출근거’란에 “과다환급”이라고 기재되어 있고 ‘안내말씀’란에 “국세청 종합감사 지적사항으로 물납 비상장주식 현금 환급시 1주당 가액 적용 오류로 인하여 과다환급된 부분의 회수결정, 고지 건입니다.”라고 기재되어 있는 사실, ③ 원고 2, 3에 대한 각 납세고지서에는 ‘안내말씀’란에 “물납 비상장주식 현금환급시 1주당 가액 적용 잘못”이라고 기재되어 있는 사실, ④ 원고 4, 5에 대한 각 납세고지서의 ‘안내말씀’란에 “귀하의 2001년 12월 29일 증여받은 물건에 대한 증여세 신고내용을 상속세 및 증여세법 제76조 에 따라 조사·결정한 결과 위와 같이 과다환급 세금이 확인되어 결정·고지합니다.”라고 기재되어 있는 사실 등을 인정한 다음, 피고들의 원고들에 대한 각 납세고지서에 초과환급금의 반환을 청구하는 취지임을 나타내는 문구가 기재되어 있어 원고들로서는 그 납세고지서의 기재내용으로 피고들이 증여세를 부과·징수하기 위한 것이 아니라 국세환급금의 결정을 취소함과 동시에 그 초과환급금의 반환을 구하는 취지에서 납세고지서를 발부한 것임을 충분히 알 수 있다고 보아, 초과환급금의 반환을 구하는 이 사건 각 처분에 관한 고지의 방식은 적법하다고 판단하였다.

앞서 본 법리와 기록에 비추어 살펴보면 원심의 이러한 판단은 정당하고, 거기에 상고이유의 주장과 같이 초과환급금의 반환을 고지하는 방식에 관한 법리를 오해한 위법이 없다.

2. 상고이유 제2점에 대하여

구 상속세 및 증여세법(2010. 1. 1. 법률 제9916호로 개정되기 전의 것) 제73조 제1항 본문은 “납세지 관할 세무서장은 상속 또는 증여받은 재산 중 부동산과 유가증권의 가액이 당해 재산가액의 2분의 1을 초과하고 상속세 납부세액 또는 증여세 납부세액이 1천만 원을 초과하는 경우에는 대통령령이 정하는 바에 의하여 납세의무자의 신청을 받아 당해 부동산과 유가증권에 한하여 물납을 허가할 수 있다.”고 규정하고, 구 상속세 및 증여세법 시행령(2009. 2. 4. 대통령령 제21292호로 개정되기 전의 것. 이하 같다) 제75조 는 “ 법 제73조 의 규정에 의하여 물납에 충당할 부동산 및 유가증권의 수납가액은 다음 각 호의 1의 경우를 제외하고는 상속재산 또는 증여재산의 가액으로 한다.”고 규정하고 있다. 구 상속세 및 증여세법 시행령 제75조 에서 말하는 ‘물납에 충당할 부동산 및 유가증권의 수납가액’은 과세표준 계산의 기초가 된 당해 물납재산의 가액, 즉 과세가액을 의미하는 것이므로, 그 과세가액이 과세관청의 경정이나 법원의 판결에 따라 변경됨으로써 증액이나 감액경정처분 등이 이루어진 때에는 특별한 사정이 없는 한 수납가액도 변경된 과세가액에 따라 변경되는 것으로 보아야 하고, 그 후 물납재산이 공매로 매각·처분되었다는 사정만으로 공매로 매각·처분된 가액으로 수납가액이 변경되는 것은 아니다 ( 대법원 2012. 7. 12. 선고 2011다443 판결 등 참조).

원심은, ① 원고들이 주식회사 서울가든 주식의 증여재산가액을 1주당 11,490원 또는 13,300원(이하 ‘1주당 신고가액’이라 한다)으로 계산하여 증여세를 신고·납부하였으나, 피고들은 1주당 39,762원, 42,196원 또는 40,111원(이하 ‘1주당 경정가액’이라 한다)으로 평가하여 원고들에게 증여세를 부과하는 이 사건 부과처분을 한 사실, ② 원고들은 위 주식의 일부(이하 ‘이 사건 물납주식’이라 한다)로써 세액을 물납한 후, 이 사건 부과처분의 취소를 구하는 소를 제기하여 법원으로부터 1주당 신고가액이 정당하다는 이유로 이 사건 부과처분의 취소를 받은 사실, ③ 피고들은 그 확정판결에 따라 1주당 신고가액을 기준으로 원고들이 증여받은 주식을 평가하여 증여세를 감액경정하는 결정을 하였는데, 이 사건 물납주식은 2006. 5. 30. 이미 공매를 통하여 매각·처분되었던 관계로 이를 그대로 환급해줄 수 없어 원고들에게 1주당 경정가액을 기준으로 세액을 환급한 사실, ④ 피고들은 이 사건 물납주식의 수납가액을 1주당 신고가액으로 평가하였어야 한다는 이유로 1주당 경정가액과 1주당 신고가액의 차액을 초과환급금으로 결정한 후, 원고들에게 그 반환을 구하는 이 사건 각 처분을 한 사실 등을 인정한 다음, 이 사건 물납주식의 수납가액은 원고들이 증여받은 주식의 과세표준계산의 기초가 된 과세가액으로서 위 판결에 의하여 변경된 과세가액인 1주당 신고가액으로 보아야 한다는 이유로, 피고들이 그에 따라 산정한 초과환급금의 반환을 청구한 이 사건 각 처분은 적법하다고 판단하였다.

앞서 본 법리와 기록에 비추어 살펴보면 원심의 이러한 판단은 정당하고, 거기에 상고이유의 주장과 같이 물납재산의 가액 변경에 따른 수납가액의 변경 여부와 초과환급금의 범위 등에 관한 법리를 오해한 위법이 없다.

3. 결론

그러므로 상고를 모두 기각하고, 상고비용은 패소자들이 부담하도록 하여 관여 대법관의 일치된 의견으로 주문과 같이 판결한다.