2. 원고들의 항소를 기각한다.

3. 소송총비용은 원고들이 부담하다.

피고는 원고 1에게 98,761,579원, 원고 2에게 130,959,530원 및 위 각 돈에 대하여 이 사건 청구취지변경신청서 부본 송달 다음날부터 다 갚는 날까지 연 20%의 비율로 계산한 돈을 지급하라.

2. 항소취지

가. 원고들 : 제1심 판결 중 원고들 패소 부분을 취소한다. 피고는 원고 1에게 89,385,697원, 원고 2에게 118,526,952원 및 위 각 돈에 대한 이 사건 청구취지변경신청서 부본 송달 다음날부터 다 갚는 날까지 연 20%의 비율로 계산한 돈을 지급하라.

나. 피고 : 주문 제1항과 같다.

이 법원이 이 사건에 관하여 설시할 이유는, 제1심 판결 제10면 제13행 “2005. 9. 8.이”를 “2005. 9. 8.”로, 제11면 하단 각주 3)의 제1행 “2008. 8. 31.”을 “2008. 3. 31.”로, 제16면 제9행 이하를 아래와 같이 각 고치는 외에는 제1심 판결의 이유 기재와 같으므로, 민사소송법 제420조 본문에 의하여 이를 그대로 인용한다.

2. 고치는 부분

가) 을4호증의 1 내지 3, 을14호증의 1 내지 5, 을15, 25, 26호증의 각 기재에 변론 전체의 취지를 종합하면, 강동구청장이 2008. 5. 10.경 제이탑건설에게 이 사건 각 주상복합아파트 중 오피스텔 부분에 관한 등록세 부과처분을 하고 이에 따른 납세고지서를 제이탑건설의 대표이사인 소외 1(대판:소외인)의 주소로 송달하여 소외 1(대판:소외인)의 아버지인 소외 2가 2008. 5. 22.경 수령한 사실, 제이탑건설이 이를 체납하자 서울특별시장이 2010. 12. 13.경 소외 1(대판:소외인)을 위 등록세 중 98.33% 상당인 21,808,460원에 관한 제2차 납세의무자로 지정하고 납입통지(2010. 12. 16. 소외 1(대판:소외인)의 어머니인 소외 3이 수령)를 한 다음 2010. 12. 22.경 서울고등법원 2010누15133호 판결 의 확정에 따라 소외 1(대판:소외인)에게 환급해야 할 51,001,940원 중 21,808,460원을 소외 1(대판:소외인)이 체납한 위 오피스텔 부분에 관한 등록세 21,808,460원에 충당한 사실을 인정할 수 있으므로, 특별한 사정이 없는 피고의 원고들에 대한 추심금 반환채무 중 위 21,808,460원 상당 부분은 위와 같은 충당에 의하여 소멸하였다.

나) 원고들은, 강동구청장이 2008. 4. 14. 이 사건 각 주상복합아파트의 취득세, 등록세 등의 부과처분을 납세고지서 미송달 등의 사유로 취소한 후 2008. 5. 10.경 위와 같은 세금들의 재부과처분을 하였고, 피고는 2008. 5. 14.경 강동구청장에게 제이탑건설이 위 취득세 등의 부과처분 취소로 인하여 가지는 환급금채권에 관해 압류 및 추심요청을 하였기 때문에 강동구청장이 이와 관련된 환급금 충당을 하고 지방세기본법 시행령 제64조 제5항 에 의한 충당 통지를 환급 권리자의 대표이사인 소외 1(대판:소외인)에게 하였을 수도 있으므로, 2008. 5. 22.경 소외 1(대판:소외인)의 아버지인 소외 2에게 송달된 서류가 이 사건 각 주상복합아파트 중 오피스텔 부분에 관한 등록세 납세고지서라고 단정할 수 없다는 취지로 다툰다.

살피건대, 위에서 설시한 증거들에 의하여 인정되는 다음과 같은 사정들 즉, 강동구청장이 2008. 5. 10. 등록세 외에 취득세를 함께 부과하였다는 사정만으로 곧바로 위 우편물을 등록세 납세고지서로 볼 수 없게 되는 것이 아니라, 오히려 같은 날 취득세와 등록세 납세고지서를 함께 송부하였다고 봄이 상당하고, 피고가 위와 같이 서증으로 제출한 각 취등록세 조사서(을14호증의 1 내지 5), 우편물 배달증명서(을15호증), 등기우편 발송철(을26호증) 등의 내용이 이에 부합하는 점, 제2차 납세의무는 주된 납세의무의 성립을 전제로 하므로 강동구청장이 제이탑건설에게 주된 납세의무를 통지한 사실이 없었다면 피고가 소외 1(대판:소외인)에 대하여 제2차 납세의무를 통지하기 이전에 별도로 송달절차를 거쳤을 것으로 보이나 그러한 사실이 없었다는 점, 소외 1(대판:소외인)은 주된 납세의무자인 제이탑건설에 대한 납세고지서가 적법하게 송달되지 않아 주된 납세의무가 성립하지 않은 상태에서 제2차 납세의무 통지가 이루어져 위법하다는 취지로 이 사건 2차 납세의무 부과처분(아파트)의 취소를 구하는 소송을 제기하여 승소 확정판결을 받은 사실이 있음에도 위 2010. 12. 16.자 제2차 납세의무 통지에 대하여는 다투지 아니한 점, 피고가 2008. 5. 14.경 강동구청장에게 위 취득세 등의 부과처분 취소로 인해 제이탑건설이 가지는 환급금채권에 관해 압류 및 추심요청을 하였고 이에 따라 강동구청장이 환급금 충당을 하였다고 하더라도 그 통지 시점이 2008. 5. 20.이라고 볼 만한 별다른 자료가 없는 점 등에 비추어 보면, 강동구청장은 2008. 4. 14. 이 사건 각 주상복합아파트의 취득세, 등록세의 부과처분을 납세고지서 미송달 등의 사유로 취소한 후 2008. 5. 10. 위와 같은 세금들의 재부과처분을 하고 이에 따른 납세고지서를 2008. 5. 20. 제이탑건설의 대표이사인 소외 1(대판:소외인)의 주소로 등기우편으로 송달하여 소외 1(대판:소외인)의 아버지인 소외 2가 2008. 5. 22.경 수령하였다고 봄이 상당하므로, 원고들의 위 주장은 이유 없다.

다) 원고들은, 피고가 2010. 12. 13. 소외 1(대판:소외인)에게 이 사건 각 주상복합아파트 중 오피스텔 부분에 관한 등록세 관련 제2차 납세의무를 통지할 당시 지방세기본법 제45조 에 따른 고지사항(징수금의 과세연도, 세목, 세액 및 산출근거, 납부기한, 납부장소 및 제2차 납세의무자로부터 징수할 금액 및 산출근거, 그 밖에 필요한 사항 등)을 모두 기재하지 아니하였고, 제2차 납부통지서와 체납세액고지서도 첨부되지 아니하였으므로, 소외 1(대판:소외인)의 제2차 납세의무는 성립하지 아니하였다고 주장한다.

납세고지서나 납부통지서 등에 필요적 기재사항이 제대로 기재되었는가의 여부는 발부된 납부고지서 등의 원본이나 부본에 의하여서만 확실히 가려낼 수 있다 할 것이므로 과세관청이 적법한 과세결의를 하고 납세고지서 등을 법정서식에 따라 작성통지 하였는데도 관계 법규상 과세관청에 그 부본을 따로 보관한 사실이 없었다면 그 납세고지서 등에 필요적 기재사항이 누락되었다고 주장하는 납세의무자가 그 사실을 입증할 필요가 있다( 대법원 1986. 10. 28. 선고 85누555 판결 참조).

그런데 피고가 2010. 12. 13. 소외 1(대판:소외인)을 이 사건 각 주상복합아파트 중 오피스텔 부분 등록세 중 98.33% 상당인 21,808,460원에 관한 제2차 납세의무자로 지정하고 납입통지를 하였고, 2010. 12. 16. 소외 1(대판:소외인)의 어머니인 소외 3이 이를 수령한 사실은 앞서 본 바와 같고, 한편 을4호증의 1 내지 3의 각 기재에 의하면, 위 제2차 납세의무자 지정 및 납입통지서에는 체납법인인 제이탑건설의 체납내역{대표세목 : 등록세(부동산), 과세연월 : 2008/05, 건수 : 2, 체납세액 : 22,178,880원}, 최초 과세일자(2005. 1. 15.)과 함께 제2차 납세의무자로부터 징수할 금액(21,808,460원) 및 산출근거(과점주주로서 98.33%의 주식보유)가 기재되어 있고, 그 외에 별지 첨부서류로 “제2차 납부(납입)통지서 및 체납세액고지서 각 1부”가 기재되어 있는 사실을 인정할 수 있다. 이에 의하면 2010. 12. 16. 소외 1(대판:소외인)에게 이 사건 각 주상복합아파트 중 오피스텔 부분 등록세에 대한 제2차 납부통지서와 체납세액고지서가 각 도달한 것으로 인정되므로, 위 제2차 납부통지서와 체납세액고지서에는 지방세기본법 제45조 에 의한 필요적 기재사항이 모두 기재되어 있던 것으로 일응 추정되고, 달리 필요적 기재사항이 누락되었음을 인정할 만한 증거가 없으므로, 소외 1(대판:소외인)의 이 사건 각 주상복합아파트 중 오피스텔 부분 등록세에 대한 제2차 납세의무는 2010. 12. 16. 적법하게 성립한 것으로 봄이 상당하다. 원고들의 위 주장도 이유 없다.

라) 원고들은, 강동구청장의 제이탑건설에 대한 2011. 1. 10.자 및 2012. 4. 16.자 이 사건 각 주상복합아파트 중 아파트 부분에 관한 등록세 재부과처분은 제척기간을 도과하여 무효이므로, 피고는 제이탑건설에게 환급할 금원 중 179,889,600원으로 아파트 부분에 관한 등록세에 충당할 수는 없고 이를 오피스텔 부분에 관한 등록세에 충당하여야 하고, 따라서 소외 1(대판:소외인)에게 보충적으로 인정되는 오피스텔 부분에 관한 등록세 제2차 납세의무는 성립할 여지가 없어 소외 1(대판:소외인)에 대한 환급금은 위 오피스텔 부분에 관한 등록세 2차 납세의무에 충당되어서는 아니 되고 소외 1(대판:소외인)에게 환급되어야 한다고 주장한다.

지방세기본법 제38조 제1항 제1호 , 제3호 에 의하면, 납세자가 사기나 그 밖의 부정한 행위로 지방세를 포탈하거나 환급 또는 경감받은 경우를 제외하고 지방세는 이를 부과할 수 있는 날부터 5년이 경과한 후에는 부과할 수 없다고 규정하는 한편 제2항 제1호 에서 이의신청·심사청구·심판청구, 감사원법에 따른 심사청구 또는 행정소송법에 의한 소송의 제기가 있는 경우에는 제1항 의 규정에 불구하고 그 결정 또는 판결이 확정된 날로부터 1년이 경과하기 전까지는 당해 판결 또는 결정에 따라 경정결정 기타 필요한 처분을 할 수 있다고 규정하고 있고, 같은 법 제34조 제1항 제2호 가목 에서는 지방세 중 등록세의 경우 재산권 등 그 밖의 권리를 등기 또는 등록하는 때에 납세의무가 성립하며, 같은 법 시행령 제18조 제1항 제1호 에 의하면 등록세를 포함해 신고납부하도록 규정된 지방세의 경우 부과제척기간은 당해 지방세의 신고기한의 다음날부터 기산한다고 규정하고 있으며, 지방세법 제30조 제1항 에 의하면 등록세는 부동산 등의 등기 또는 등록을 하기 전까지 납세지를 관할하는 지방자치단체의 장에게 신고, 납부하여야 한다고 규정하고 있다. 이와 같이 지방세인 등록세의 제척기간이 도과된 후에 이루어진 과세처분은 무효이며( 대법원 1999. 6. 22. 선고 99두3140 판결 참조), 부과제척기간에 관한 특별규정인 지방세기본법 제38조 제2항 제1호 에 규정된 특별제척기간은 같은 조 제1항 소정의 과세제척기간이 일단 만료되면 과세권자는 새로운 결정이나 증액경정결정은 물론 감액경정결정 등 어떠한 처분도 할 수 없게 되는 결과 과세처분에 대한 행정심판청구 또는 행정소송 등의 쟁송절차가 장기간 지연되어 그 판결 등이 제척기간이 지난 후에 행하여지는 경우, 판결 등에 따른 처분조차도 할 수 없게 되는 불합리한 사례가 발생하는 것을 방지하기 위하여 마련된 것임에 비추어 볼 때, 그 문언 취지상 과세권자로서는 당해 판결 등에 따른 경정결정이나 그에 부수되는 처분만을 할 수 있을 뿐, 판결 등이 확정된 날로부터 1년 내라 하여 당해 판결 등에 따르지 아니하는 새로운 결정이나 증액경정결정까지도 할 수 있는 것은 아니라 할 것이고, 또한 납세의무가 승계되는 등의 특별한 사정이 없는 한, 당해 판결 등을 받은 자로서 그 판결 등이 취소하거나 변경하고 있는 과세처분의 효력이 미치는 납세의무자에 대하여서만 그 판결 등에 따른 경정처분 등을 할 수 있을 뿐 그 취소나 변경 대상이 되고 있는 과세처분의 효력이 미치지 아니하는 제3자에 대하여서까지 위 규정을 적용할 수 있는 것은 아니다( 대법원 2004. 6. 10. 선고 2003두1752 판결 참조). 그러나 지방세기본법 제47조 (법인의 재산으로 그 법인에게 부과되거나 그 법인이 납부 또는 납입할 지방자치단체 징수금에 충당하여도 부족한 경우, 그 지방자치단체 징수금 과세기준일 또는 납세의무성립일 현재 무한책임사원, 과점주주에 해당하는 자는 그 부족액에 대하여 제2차 납세의무를 진다고 규정하고 있다)에 의한 제2차 납세의무를 포함해 제2차 납세의무는 주된 납세의무 존재를 전제로 하여 성립하고, 주된 납세의무가 무효이거나 취소되면 제2차 납세의무도 무효로 되는 관계에 있는바, 이와 같은 제2차 납세의무 부과처분에 대하여 납세고지서의 미송달 등을 포함한 주된 납세의무의 무효 혹은 취소 사유를 이유로 제2차 납세의무를 무효로 하는 결정 혹은 판결이 확정되는 경우 주된 납세의무를 부담하는 자를 그 취소나 변경 대상이 되고 있는 과세처분의 효력이 미치지 아니하는 제3자라고 보면 주된 납세의무의 하자를 치유하지 못해 제2차 납세의무의 하자도 치유하지 못하는 결과에 이를 수 있으므로, 이러한 경우에 한 해 주된 납세의무자는 그 취소나 변경 대상이 되고 있는 과세처분의 효력이 미치는 자에 포함된다고 함이 상당하다.

그런데, 강동구청장이 2006. 11. 10. 제이탑건설에게 2005. 1. 15. 소유권보존등기를 마친 이 사건 각 주상복합아파트 중 아파트 부분에 대하여 등록세 및 지방교육세 합계 179,889,520원 등을 과세하는 이 사건 주된 부과처분(아파트)을 한 후 제이탑건설이 이를 체납하자 피고는 위 세금을 직접 부과·징수하기로 결정하고, 2008. 1. 21. 제이탑건설의 대표이사 겸 과점주주인 소외 1(대판:소외인)을 제이탑건설의 제2차 납세의무자로 지정하면서 이 사건 각 주상복합아파트의 아파트 부분에 관한 체납액 중 소외 1(대판:소외인)의 제이탑건설에 대한 과점주주 비율에 해당하는 98.33% 상당의 등록세 83,567,590원 및 이에 대한 가산금 14,540,600원, 등록세 93,317,830원 및 이에 대한 가산금 16,237,140원에 대하여 각 납부통지를 고지하는 이 사건 2차 납세의무 부과처분(아파트)을 한 사실, 그 후 소외 1(대판:소외인)은 피고의 대표자인 서울특별시장을 상대로 이 사건 2차 납세의무 부과처분(아파트)의 취소를 구하는 소를 제기하였는바, 서울행정법원은 2010. 4. 29. 소외 1(대판:소외인)의 청구를 인용하였고( 서울행정법원 2009구합47569 ), 항소심인 서울고등법원은 2010. 11. 24. 강동구청장이 이 사건 주된 부과처분(아파트)을 위한 납세고지서 송달시 제이탑건설의 본점 소재지에 송달을 실시한 후 송달이 되지 않자 법인등기부상 적혀 있는 제이탑건설의 대표이사인 소외 1(대판:소외인)의 주소지로 송달을 실시하지 않고 바로 공시송달을 실시한 것은 구 지방세법(2008. 2. 29. 법률 제8864호로 개정되기 전의 것) 제52조 가 정하고 있는 공시송달의 요건을 갖추지 못하여 부적법하므로, 소외 1(대판:소외인)에 대한 이 사건 2차 납세의무 부과처분(아파트)은 주된 납세의무자인 제이탑건설에 대한 납세고지서가 적법하게 송달되지 않아 납세의무가 성립하지 않은 상태에서 이루어져 위법하다는 이유로 소외 1(대판:소외인)의 청구를 인용하였으며( 서울고등법원 2010누15133호 ), 위 판결은 2010. 12. 16. 확정된 사실, 강동구청장은 2011. 1. 10. 서울고등법원 2010누15133호 판결 에 따라 이 사건 주된 부과처분(아파트)을 취소하고, 같은 날 제이탑건설에 대하여 등록세 151,715,180원, 지방교육세 28,174,420원 합계 179,889,600원을 다시 부과하였으며, 피고는 강동구청장의 압류 및 추심요청에 따라 이 사건 주된 부과처분(아파트)의 취소로 인하여 제이탑건설에게 환급할 금액 중 179,889,600원을 위 재부과처분으로 인한 등록세 및 지방교육세에 충당한 사실, 조세심판원은 2012. 4. 12. 강동구청장이 2011. 1. 10. 제이탑건설에게 등록세 등 합계 179,889,600원을 부과한 처분을 취소하였고, 이에 강동구청장은 2012. 4. 16. 제이탑건설에게 등록세 및 지방교육세 합계 179,889,600원을 다시 부과하였으며, 피고는 2012. 5. 7. 제이탑건설에게 환급할 금액 중 179,889,600원을 위 재부과처분으로 인한 등록세 및 지방교육세에 충당한 사실은 앞서 살펴 본 바와 같다.

위 인정사실에 의하면, 피고는 2005. 1. 15. 소유권보존등기를 마친 이 사건 각 주상복합아파트에 관하여 신고(납부)기한의 다음날인 2005. 1. 16.부터 등록세를 부과할 수 있으므로, 이러한 부과제척기간의 기산일로부터 5년이 경과한 후인 2011. 1. 10. 강동구청장이 이 사건 주된 부과처분(아파트)을 취소하고 같은 날 제이탑건설에 대하여 등록세 151,715,180원, 지방교육세 28,174,420원 합계 179,889,600원을 다시 부과한 것은 일응 제척기간을 도과한 것으로 볼 여지가 있으나, 한편 강동구청장은 납세고지서의 부적법 송달과 같은 주된 납세의무의 하자를 이유로 제2차 납세의무를 무효로 본 서울고등법원 2010누15133호 판결 이 2010. 12. 16. 확정됨에 따라 그로부터 1년 이내에 이 사건 주된 부과처분(아파트)을 취소하고 같은 날 주된 납세의무자로서 위 확정판결의 효력을 받는 제3자인 제이탑건설에게 같은 금액 상당의 등록세 등을 재부과한 것이므로, 위 재부과처분은 위 확정판결의 취지에 따라 위 판결의 확정일로부터 1년 이내에 위 확정판결의 효력을 받는 제3자인 제이탑건설에 대하여 이루어진 것으로서 지방세기본법 제38조 제2항 제1호 에서 정한 특별제척기간 안에 이루어졌다고 할 것이다.

한편 이러한 지방세기본법상의 특별제척기간의 제도적 취지 등을 고려할 때 지방세기본법 제38조 제2항 제1호 에서 정한 특별제척기간 안에 이루어진 지방세 부과처분에 대하여 또 다시 이의신청·심사청구·심판청구 또는 행정소송법에 의한 소송의 제기가 이루어져 재차 결정 또는 판결이 확정되는 경우 위와 같은 지방세 부과처분에 대한 특별제척기간은 새로운 결정 또는 판결의 확정일로부터 새로이 기산하여야 할 것인데, 조세심판원이 2012. 4. 12. 강동구청장이 2011. 1. 10. 제이탑건설에게 등록세 등 합계 179,889,600원을 부과한 처분을 취소함에 따라 강동구청장이 그로부터 1년 이내인 2012. 4. 16. 제이탑건설에게 등록세 및 지방교육세 합계 179,889,600원을 다시 부과한 사실은 앞서 본 바와 같으므로, 위 2012. 4. 16.자 부과처분도 특별제척기간 안에 이루어진 것으로서 유효하다고 봄이 상당하다.

결국 원고들의 위 주장도 이유 없다.

3) 29,193,480원 상당 집행공탁 항변에 대한 판단

민사집행법 제248조 제1항 에 기한 제3채무자의 집행공탁은 피압류채권에 대한 압류경합을 요건으로 하는 것으로서, 이 경우 제3채무자가 위 법 규정에 따라 공탁하여야 할 금액은 채무 전액이라고 할 것이고, 이러한 법리는 압류경합상태에 있는 피압류채권에 관하여 일부 압류채권자가 추심명령을 얻은 후 추심금 청구소송을 제기하여 승소확정된 경우에 제3채무자가 그 추심금 청구사건의 확정판결에 기한 강제집행을 저지하기 위하여 위 법 규정에 따라 집행공탁하는 경우에도 달리 볼 것이 아니며( 대법원 2004. 7. 22. 선고 2002다22700 판결 참조), 한편, 가압류가 본압류로 이행되어 강제집행이 이루어진 경우 가압류집행은 본집행에 포섭됨으로써 당초부터 본집행이 있었던 것과 같은 효력이 있게 된다( 대법원 2010. 10. 14. 선고 2010다48455 판결 참조).

소외 1(대판:소외인)이 서울고등법원 2010누15133호 판결 로 인하여 피고에 대하여 가지는 등록세 및 가산금 환급채권에 대하여 원고들이 가압류하자( 서울중앙지방법원 2010카단6855호 , 2010카단6856호 ), 피고가 2010. 12. 21. 소외 1(대판:소외인)에 대한 환급금 중 749,960원(서울중앙지방법원 2010년금제25940호)을, 2011. 1. 11. 소외 1(대판:소외인)에 대한 환급금 중 28,443,520원(서울중앙지방법원 2011년금제749호)을 각 민사집행법 제248조 제1항 에 의해 집행공탁한 사실은 앞서 본 바와 같거나 을8호증의 기재에 의하면 이를 인정할 수 있고, 위와 같은 각 공탁금액의 합계액 29,193,480원은 소외 1(대판:소외인)에 대한 환급금 51,001,940원에서 위에서 본 바와 같이 이 사건 각 주상복합아파트의 오피스텔 부분에 관한 등록세 21,808,460원을 충당하고 남은 금액에 해당한다. 따라서 위 각 공탁은 제3채무자인 피고가 민사집행법 제248조 제1항 , 제291조 에 의하여 압류에 관련된 금전채권의 전액을 공탁한 것이라고 할 것이므로, 이는 유효한 집행공탁에 해당하고 이로써 피고의 원고들에 대한 추심금 반환채무는 모두 소멸하였다. 피고의 이 부분 주장은 이유 있다.

3. 결론

그렇다면, 원고들의 이 사건 청구는 모두 이유 없어 이를 기각하여야 할 것인바, 제1심 판결 중 피고 패소 부분은 이와 일부 결론을 달리하여 부당하므로 이를 취소하고, 그 취소 부분에 해당하는 원고들의 청구를 기각하며, 나머지 부분은 결론을 같이하여 정당하므로, 원고들의 항소는 이유 없어 이를 기각한다.