가. 청구인의 조부 OOO(이하 “조부”라 한다)은 2012.9.10. 계약자 및 수익자를 본인으로 하는 OOO의 파워즉시연금보험(이하 “쟁점연금보험”이라 한다)의 계약을 체결하고, 보험료 OOO원(이하 “쟁점보험료”라 한다)을 일시에 납입한 후, 2012.9.17. 쟁점연금보험의 계약자 및 수익자를 청구인으로 변경하였다. 청구인은 쟁점연금보험에 대하여 최초로 연금지급이 개시된 시점인 2012.10.10.을 증여일로, 매월 수령할 연금에 대하여 「상속세 및 증여세법」 제65조에 따라 정기금을 받을 권리에 대한 평가방법으로 평가한 금액인 OOO원을 증여재산가액으로 하여 증여세를 신고·납부하였다.

나. 처분청은 청구인에 대한 세무조사를 실시한 결과, 청구인이 쟁점연금보험의 명의변경일(2012.9.17.)에 쟁점연금보험의 실질적 권리를 이전받은 것으로 보아 명의변경일을 증여일로, 쟁점보험료를 증여재산가액으로 하여 2015.6.23. 청구인에게2012.9.17. 증여분 증여세 OOO원을 결정·고지하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2015.7.29. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 종신형 즉시연금보험에 가입하고 보험료를 일시 납입한 후 연금개시일 전에 계약자 및 수익자를 청구인으로 변경한 경우, 청구인은 매월 연금보험을 수령할 수 있는 권리를 증여받은 것이고, 실제 연금지급이 개시된 시점을 증여시기로 보아야 한다. 처분청은 쟁점연금보험의 연금지급이 개시되기 전에 보험의 계약자와 수익자를 청구인으로 변경하는 경우 청구인이 보험계약상 일체의 권리·의무를 승계받게 되므로 결과적으로 조부가 청구인에게 쟁점연금보험을 가입시켜 준 것과 경제적 실질이 동일하다고 보아 그 변경된 날을 증여일로 하고, 보험료 불입액 전체를 증여재산가액으로 하여 청구인에게 증여세를 결정·고지하였다. 대법원은 보험계약자 및 수익자의 변경만을 가지고 그때 「상속세 및 증여세법」상의 증여가 있었다고 볼 수 없고, 실제 보험금을 수취하거나 해약환급금을 수취하였을 때 실제 보험료 불입자로부터 증여받은 것으로 본다고 판시(대법원 2010.6.24. 선고 2010두5493 판결)하였다. 보험계약자 및 수익자의 명의가 변경되었다 하더라도 보험계약자로서 보험을 해지한다면 해약환급금을 취득하게 되고, 보험사고가 발생하면 보험수익자로서 보험금을 취득하게 될 것인바, 보험계약자 및 수익자의 명의변경만으로 과세대상이 특정되었다고 할 수 없으므로 증여세의 과세대상이 된다고 볼 수 없다. 「국세기본법」 제21조에 제1항 제3호에서 증여세는 증여에 의하여 재산을 취득하는 때에 납세의무가 성립한다고 규정하고 있고, 청구인이 무상으로 이전받은 경제적 가치는 보험의 계약자 또는 수익자로서 실제 보험금이나 해약환급금을 수취하였을 때 계산할 수 있으며, 이 때 증여재산의 취득이 이루어져 증여세 납세의무가 성립한다고 보아야 한다. 따라서, 청구인이 증여받은 재산은 조부가 납입한 보험료가 아니라 매월 연금보험을 수령할 수 있는 권리이고, 실제 연금지급이 개시되는 때에 증여세 납세의무가 성립하는 것이며, 청구인이 증여받은 매월 연금보험을 수령할 수 있는 권리는 「상속세 및 증여세법」 제65조에 따라 정기금을 받을 권리의 평가방법에 따라 계산하여야 한다.

(2) 서울고등법원은 「상속세 및 증여세법」 제34조 제1항에서 보험금 수령인과 보험금 납부자가 다른 경우 보험사고가 발생한 경우에 보험금 상당액을 보험금 수령인의 증여재산가액으로 한다고 규정한 취지를 보험료 납입시를 증여시기로 보면 부과제척기간 만료로 증여세를 과세할 수 없는 경우가 발생하고, 매번 보험료 불입시마다 증여세를 과세하는 절차상 번거로움이 있으며, 실제 수증자가 받는 경제적 이익은 보험료 불입액이라기보다 보험금 수령액으로 보는 것이 타당하기 때문이라고 판시(서울고등법원 2011.9.28. 선고 2011누12421 판결)하였다. 기존의 국세청 예규(재산세과-419, 2010.6.21.)에서도 연금보험의 납부자와 보험금 수령인이 다른 경우 보험사고가 발생한 때에 종신정기금 평가방법으로 평가한 가액을 수령인의 증여재산가액으로 하는 것이고, 이때를 증여시기로 하여 증여세 과세표준신고를 할 수 있다고 해석하였다. 연금보험의 경우 연금지급이 개시되는 시점이 보험사고가 발생한 때가 되고, 증여재산가액은 「상속세 및 증여세법」 제65조 및 같은 법 시행령 제62조에 따라 정기금을 받을 권리의 평가에 따라 계산하여야 한다. 따라서, 보험금의 증여일은 보험사고가 발생하여 실제 보험금 수령인에게 보험금 상당액이 귀속되는 때가 되고, 이 때 수증자가 받는 경제적 이익은 보험료 불입액이 아니라 보험금 수령액이 되는 것이므로 매월 연금보험을 수령할 수 있는 권리를 증여받은 쟁점연금보험의 경우 「상속세 및 증여세법」 제65조 제1항에 따라 정기금을 받을 권리의 평가방법에 따라 증여재산가액을 계산하여야 한다.

(3) 동일한 증여재산에 대해 연금지급 개시 전후에 따라 증여재산가액을 달리하는 것은 납세의무자의 선택이나 의사결정에 따라 그 증여재산가액이 달라질 수 있어 이는 조세법률주의에 위배된다. 처분청은 조세심판원 결정(조심 2014서941, 2014.4.14.)을 과세의 근거로 삼아 연금지급개시일 전에 계약자 및 수익자가 변경된 경우에는 증여인이 납입한 보험료를 증여재산가액으로 하여야 한다는 의견이나, 위 조세심판원 결정은 상속형 즉시연금보험에 관한 사례이고, 쟁점연금보험은 종신형 즉시연금보험이므로 모든 보험상품에 대해 동일한 판단기준을 일률적으로 적용하여서는 안 되고, 아래 <표1>과 같이 해당 상품의 성격을 고려하여 개별적으로 과세요건을 판단하여야 한다.

<표1> 상속형 즉시연금보험과 종신형 즉시연금보험의 비교

상속형 즉시연금보험은 원금이 보존되고, 가입 이후 언제든지 해약이 가능하며, 보험기간 만료시 원금이 상속되는 보험이지만, 종신형 즉시연금보험은 원금이 보존되지 않고, 연금지급 이후에는 해약이 불가능하며, 보험기간 동안 원금과 이자를 나누어 지급받는 형태이다. 조부가 연금지급이 개시되기 이전에 보험의 계약자 및 수익자를 청구인으로 변경한 점은 인정하나, 청구인은 계약을 해지한 사실이 없고, 매월 연금을 수령할 수 있는 권리를 선택하여 연금을 수령해 왔으며, 연금이 개시된 이후부터는 해지가 불가능하기 때문에 앞으로도 계속 연금을 수령할 수밖에 없다. 따라서, 청구인에게 연금지급이 개시된 때를 증여시기로 보고, 증여재산가액을 정기금의 평가 방법에 따라 산정하는 것이 재산의 무상이전효과를 합리적으로 반영하는 것이라고 판단된다. 오히려, 동일한 증여재산에 대하여 연금지급 개시 전후에 따라 증여재산가액을 달리하는 것은 납세의무자의 선택이나 의사결정에 따라 그 증여재산가액이 달라질 수 있어, 이는 조세법률주의에 위배되고, 납세의무자의 법적안정성 및 예측가능성을 침해하여 부당하다.

나. 처분청 의견

보험금이란 보험사고의 발생시 보험회사가 지급하는 금액을 말하는 것이고, 쟁점연금보험과 같은 연금형 보험상품은 연금지급 개시 시점에 보험사고가 발생하여 이에 따라 연금식으로 보험금을 지급하는 것인바, 쟁점연금보험은 계약자 및 수익자가 변경된 날 현재 연금지급이 개시되기 전이므로 연금의 지급을 요구할 수 없어 정기금을 받을 권리가 발생하지 아니한 것이고, 당해 연금보험을 해지할 수 있는 권한, 타인에게 인도할 수 있는 권한 등 모든 권한이 계약자 및 수익자의 지위를 승계받은 청구인에게 귀속되었으므로 쟁점연금보험의 평가액을 납입보험료와 이자상당액의 합계액으로 평가하여야 한다. 또한, 청구인이 조부로부터 계약자 및 수익자 변경의 방법으로 연금보험에 관한 모든 재산권을 실질적으로 이전받은 날인 2012.9.17.이 쟁점연금보험에 대한 증여일에 해당한다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

쟁점연금보험의 계약자 및 수익자를 청구인으로 변경한 날을 증여시기로 하고, 쟁점보험료를 증여재산가액으로 하여 증여세를 부과한 처분의 당부

나. 관련 법령 등 : <별지> 기재

다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청의 심리자료 및 청구인의 항변서 등에는 다음과 같은 사실이 나타난다.

(가) 청구인이 2012.9.17. 조부와 체결한 증여계약서에 의하면, 청구인은 2012.9.17. 조부로부터 쟁점연금보험에 대한 연금수령권OOO을 증여받은 것으로 나타난다.

(나) 쟁점연금보험에 대한 계약자·수익자 변경신청 내역에 의하면, 쟁점연금보험의 계약자 및 연금수익자는 2012.9.17. 청구인의 조부에서 청구인으로 변경된 것으로 나타난다.

(다) 청구인은 쟁점연금보험은 종신형 즉시연금보험으로 상속형 즉시연금보험과는 차이가 있다고 주장하면서 쟁점연금보험의 상품요약서 등을 제출하였다.

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 종신형 즉시연금보험에 가입하고 보험료를 일시 납입한 후 연금개시일 전에 계약자 및 수익자를 청구인으로 변경한 경우 매월 연금보험을 수령할 수 있는 권리를 증여받은 것이고, 실제 연금지급이 개시된 시점을 증여의 시기로 보아야 한다고 주장하나, 보험금 및 예금은 권리의 이전이나 행사에 등기 등을 요하는 재산이 아닌 점, 쟁점연금보험의 계약변경은 계약자뿐만 아니라 수익자를 청구인의 조부에서 청구인으로 변경한 것으로서 보험계약 변경시점에 청구인이 보험계약의 해지 및 연금·만기시 보험금 수령 등 보험에 대한 실질적인 모든 권한을 행사할 수 있는 지위를 획득하였다고 보이는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점연금보험의 계약변경일을 증여시기로 하고, 쟁점보험료를 증여재산가액으로 하여 청구인에게 증여세를 과세한 이 건 처분은 잘못이 없다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

(1) 국세기본법

제21조【납세의무의 성립시기】① 국세를 납부할 의무는 다음 각 호의 구분에 따른 시기에 성립한다.

3. 증여세 : 증여에 의하여 재산을 취득하는 때

(2) 상속세 및 증여세법

제2조【증여세 과세대상】③ 이 법에서 "증여"란 그 행위 또는 거래의 명칭ㆍ형식ㆍ목적 등과 관계없이 경제적 가치를 계산할 수 있는 유형ㆍ무형의 재산을 직접 또는 간접적인 방법으로 타인에게 무상으로 이전[현저히 저렴한 대가를 받고 이전(移轉)하는 경우를 포함한다]하는 것 또는 기여에 의하여 타인의 재산가치를 증가시키는 것을 말한다.

제31조【증여재산의 범위】① 제2조에 따른 증여재산에는 수증자에게 귀속되는 재산으로서 금전으로 환산할 수 있는 경제적 가치가 있는 모든 물건과 재산적 가치가 있는 법률상 또는 사실상의 모든 권리를 포함한다.

제34조【보험금의 증여】① 생명보험이나 손해보험에서 보험금 수령인과 보험료 납부자가 다른 경우에는 보험사고가 발생한 경우에 보험금 상당액을 보험금 수령인의 증여재산가액으로 하며, 보험계약 기간에 보험금 수령인이 타인으로부터 재산을 증여받아 보험료를 납부한 경우에는 그 보험료 납부액에 대한 보험금 상당액에서 그 보험료 납부액을 뺀 가액을 보험금 수령인의 증여재산가액으로 한다.

② 제1항은 제8조에 따라 보험금을 상속재산으로 보는 경우에는 적용하지 아니한다.

③ 제1항을 적용할 때 보험료 중 일부를 보험금 수령인이 납부하였을 경우에는 보험금에서 납부한 보험료 총액 중 보험금 수령인이 아닌 자가 납부한 보험료액이 차지하는 비율에 상당하는 금액만을 증여재산가액으로 한다

제60조【평가의 원칙 등】① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법으로 평가한 가액(제63조 제2항에 해당하는 경우는 제외한다)을 시가로 본다.

② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격 공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.

③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모,거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다.

④ 제1항을 적용할 때 제13조에 따라 상속재산의 가액에 가산하는 증여재산의 가액은 증여일 현재의 시가에 따른다.

제65조【그 밖의 조건부 권리 등의 평가】① 조건부 권리, 존속기간이 확정되지 아니한 권리, 신탁의 이익을 받을 권리 또는 소송 중인 권리 및 대통령령으로 정하는 정기금(定期金)을 받을 권리에 대해서는 해당 권리의 성질, 내용, 남은 기간 등을 기준으로 대통령령으로 정하는 방법으로 그 가액을 평가한다.

② 그 밖에 이 법에서 따로 평가방법을 규정하지 아니한 재산의 평가에 대해서는 제1항 및 제60조부터 제64조까지에 규정된 평가방법을 준용하여 평가한다.

(3)상속세 및 증여세법 시행령

제23조【증여재산의 취득시기】① 법 제31조 제2항에 따라 증여재산의 취득시기는 법 제33조부터 제39조까지, 제39조의2, 제39조의3, 제40조, 제41조, 제41조의3부터 제41조의5까지, 제44조, 제45조, 제45조의2 및 제45조의3이 적용되는 경우를 제외하고는 다음 각 호의 어느 하나에 따른다.

1. 권리의 이전이나 그 행사에 등기 등록을 요하는 재산에 대하여는 등기 등록일. 다만, 「민법」 제187조의 규정에 의한 등기를 요하지 아니하는 부동산의 취득에 대하여는 실제로 부동산의 소유권을 취득한 날로 한다.

2. 다음 각 목의 1에 해당하는 경우에는 그 건물의 사용승인서 교부일. 이 경우 사용승인 전에 사실상 사용하거나 임시사용승인을 얻은 경우에는 그 사실상의 사용일 또는 임시사용승인일로 하고, 건축허가를 받지 아니하거나 신고하지 아니하고 건축하는 건축물에 있어서는 그 사실상의 사용일로 한다.

가. 건물을 신축하여 증여할 목적으로 수증자의 명의로 건축허가를 받거나 신고를 하여 당해 건물을 완성한 경우

나. 건물을 증여할 목적으로 수증자의 명의로 당해 건물을 취득할 수 있는 권리(이하 이 호에서 "분양권"이라 한다)를 건설사업자로부터 취득하거나 분양권을 타인으로부터 전득한 경우

3. 제1호 및 제2호 외의 재산에 대하여는 인도한 날 또는 사실상의 사용일

제62조【정기금을 받을 권리의 평가】법 제65조 제1항의 규정에 의한 정기금을 받을 권리의 가액은 다음 각 호의 1에 의하여 평가한 가액에 의한다.

1. 유기정기금

그 잔존기간에 각 연도에 받을 정기금액을 기준으로 기획재정부령이 정하는 바에 의하여 계산한 금액의 합계액에 의한다. 다만, 1년분 정기금액의 20배를 초과할 수 없다.

2. 무기정기금

그 1년분 정기금액의 20배에 상당하는 금액

3. 종신정기금

그 목적으로 된 자의 「통계법」 제18조에 따라 통계청장이 승인하여 고시하는 통계표에 따른 성별ㆍ연령별 기대여명의 연수(소수점 이하는 버린다)까지의 기간 중 각 연도에 받을 정기금액을 기준으로 기획재정부령이 정하는 바에 의하여 계산한 금액의 합계액에 의한다.

(4) 상속세 및 증여세법 시행규칙

제19조의2【신탁의 이익 및 정기금을 받을 권리의 평가】① 영 제61조 제2호 나목에서 "기획재정부령이 정하는 방법에 의하여 추산한 장래받을 각 연도의 수익금"이라 함은 평가기준일 현재 신탁재산의 수익에 대한 수익률이 확정되지 아니한 경우 원본의 가액에 100분의 10을 곱하여 계산한 금액을 말한다.

② 영 제62조 제1호 및 제3호의 규정에 의한 정기금은 다음 산식에 의하여 환산한 금액의 합계액으로 한다.

n : 평가기준일부터의 경과연수