납세의무를 반복적으로 이행하지 않는 행위는 그 자체로써 국가의 재정수입의 부실을 초래하고, 다른 선량한 납세자에게 조세부담을 전가시킴으로써 조세부담의 공평성을 손상시킨다. 또한 단순한 조세채무불이행의 차원을 넘어 반사회성·비윤리성을 가지는 경우 금전적·행정적 제재만으로는 불충분하다. 입법자는 이 사건 법률조항을 통하여 모든 체납행위를 형사처벌 하도록 하고 있는 것이 아니라 1회계연도라고 하는 단기간 내에 3회 이상 조세를 체납하는 경우에만 처벌하도록 하고 있으며, 정당한 사유가 있는 경우에는 처벌대상에서 제외하고 있다. 또한 징역형을 규정하면서 벌금형도 선택형으로 규정하고 있을 뿐만 아니라, 비교적 죄질이 가볍거나 정상참작이 가능한 조세체납행위에 대하여는 선고유예까지 할 수 있으므로, 행위의 개별성에 맞추어 책임에 알맞은 형벌을 선고할 수 없도록 지나치게 과중한 형벌을 규정하고 있다고 볼 수 없다.

구 조세범처벌법(2010. 1. 1. 법률 제9919호로 개정되기 전의 것) 제9조① 사기 기타 부정한 행위로써 조세를 포탈하거나 조세의 환급·공제를 받은 자는 다음 각호에 의하여 처벌한다. 단, 주세포탈의 미수범은 처벌한다.

1. 개별소비세 또는 주세의 경우에는 3년이하의 징역 또는 포탈세액, 환급·공제받은 세액의 5배이하에 상당하는 벌금에 처한다.

2. 인지세의 경우에는 증서·장부 1개마다 포탈세액의 5배이하에 상당하는 벌금 또는 과료에 처한다.

3. 제1호 및 제2호에 규정한 이외의 국세의 경우에는 3년이하의 징역 또는 포탈세액이나 환급·공제받은 세액의 3배이하에 상당하는 벌금에 처한다.

② 전항의 경우에 있어서 포탈하거나 포탈하고자 한 세액 또는 환급·공제를 받은 세액은 즉시징수한다.

조세범처벌법(2010. 1. 1. 법률 제9919호) 부칙 제2조(벌칙에 관한 경과조치) 이 법 시행 전의 행위에 대한 벌칙의 적용은 종전의 규정에 따른다.

헌재 1999. 12. 23. 99헌가5 등, 판례집 11-2, 703, 716-720

당해사건대전지방법원 2009고단1109 조세범처벌법위반

가. 사건개요

당해 사건의 피고인 이○종은 2008회계연도에 정당한 사유 없이 부가가치세 4회 및 종합소득세 2회 등 합계 206,276,580원의 세금을 체납하였다는 이유로 조세범처벌법위반으로 기소되었고(대전지방법원 2009고단1109), 그 사건 계속중 법원은 직권으로 적용법조인 구 조세범처벌법 제10조에 대해 위헌법률심판을 제청하였다.

나. 심판대상

이 사건 심판대상은 구 조세범처벌법(1974. 12. 24. 법률 제2714호로 개정되고 2010. 1. 1. 법률 제9919호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 조세범처벌법’이라 한다) 제10조(이하 ‘이 사건 법률조항’이라 한다)가 헌법에 위반되는지 여부이다.

[심판대상조항]

구 조세범처벌법(2010. 1. 1. 법률 제9919호로 개정되기 전의 것) 제10조 납세의무자가 정당한 사유 없이 1회계연도에 3회 이상 체납하는 경우에는 1년 이하의 징역 또는 체납액에 상당하는 벌금에 처한다.

[관련조항]

구 조세범처벌법(2010. 1. 1. 법률 제9919호로 개정되기 전의 것) 제9조 ① 사기 기타 부정한 행위로써 조세를 포탈하거나 조세의 환급·공제를 받은 자는 다음 각 호에 의하여 처벌한다.

1. 개별소비세 또는 주세의 경우에는 3년 이하의 징역 또는 포탈세액, 환급·공제받은 세액의 5배 이하에 상당하는 벌금에 처한다.

2. 인지세의 경우에는 증서·장부 1개마다 포탈세액의 5배 이하에 상당하는 벌금 또는 과료에 처한다.

3. 제1호 및 제2호에 규정한 이외의 국세의 경우에는 3년 이하의 징역 또는 포탈세액이나 환급·공제받은 세액의 3배 이하에 상당하는 벌금에 처한다.

② 전항의 경우에 있어서 포탈하거나 포탈하고자 한 세액 또는 환급·공제를 받은 세액은 즉시 징수한다.

조세범처벌법(2010. 1. 1. 법률 제9919호) 부칙 제2조(벌칙에 관한 경과조치) 이 법 시행 전의 행위에 대한 벌칙의 적용은 종전의 규정에 따른다.

2. 제청법원의 위헌제청 이유 및 이해관계기관의 의견

가. 제청법원의 위헌제청 이유

(1) 이 사건 법률조항 중 ‘체납액에 상당하는 벌금’ 부분은 법률조항에서 벌금액수를 확정함으로써 법관의 양형재량을 침해한다. 선고유예도 가능하나, 지나친 벌금형에 대한 부담으로 선고유예를 선택하는 경우 처벌의 간극이 지나치게 벌어지는 부작용이 발생한다.

(2) 이 사건 법률조항 위반 사건에서 법관이 벌금형을 선택하면 구 조세범처벌법 제9조의 조세포탈범에 대한 벌금형보다 높은 벌금액을 부과하게 되는바, 양형정상에 비추어 벌금형이 상당한 피고인에 대해 지나치게 높은 벌금형 외에 다른 형벌의 선택가능성이 없어 비례원칙에 어긋난다.

(3) 이 사건 법률조항에 규정된 징역형이 ‘1년 이하’인데 반하여 구 조세범처벌법 제9조 제1항 제1, 3호에 규정된 징역형이 각 ‘3년 이하’인 것을 보아도 조세포탈범보다 위법성이 가볍다는 점을 알 수 있는데, 이 사건 법률조항의 벌금형은 조세포탈범보다 높게 규정되어 있으므로, 합리적 이유 없는 차별을 금하는 헌법 제10조에 위반된다.

나. 대전지방검찰청 검사장의 의견

(1) 이 사건 법률조항에 따라 법관은 징역형과 벌금형 중 선택할 수 있고, 벌금형을 선택할 경우 형법 제53조에 따라 작량감경할 수 있으며, 형법 제59조에 따라 선고유예도 할 수 있는 양형재량이 있으므로 벌금형을 정액화한 입법적 결단이 수인할 수 없을 정도로 법관의 양형재량을 침해하지 않는다.

(2) 구 조세범처벌법 제9조와 이 사건 법률조항은 입법목적을 달리하고, 이 사건 법률조항은 납세자가 조세를 납부할 수 있었음에도 불구하고 상습체납한 행위의 반가치성에 대해 책임을 추궁하고자 하는 것이다. 조세포탈사범도 포탈세액에 대한 조세부과처분이 이루어져 이를 체납하면 다시 이 사건 법률조항에 의하여 처벌될 수 있으므로 조세사범에 대한 형벌체계 전체를 보면 조세포탈범보다 단순 조세체납자가 높은 형을 부과받는다고 보기 어렵고, 작량감경 및 선고유예가 가능한 점을 감안하면 비례원칙이나 평등원칙에 위반되지 않는다.

다. 국세청장의 의견

(1) 법관은 징역형과 벌금형 중 선택할 수 있고, 작량감경 및 선고유예를 할 수 있으며, 다만 행위자의 책임이 작량감경 후 체납액의 1/2에 상당하는 벌금형에 처하기에는 가볍고 선고유예에 처하기에는 무거운 경우 양형재량의 제약이 문제될 수 있으나, 이 사건 법률조항으로 처벌되는 행위는 그 반가치성이 높고 죄질의 폭이 좁아 위와 같은 경우는 발생하지 않으므로 벌금형을 정액화한 것이 수인할 수 없을 정도로 법관의 양형재량권을 침해하지 않는다.

(2) 법정형의 종류와 범위의 선택은 광범위한 입법재량 내지 형성의 자유가 인정되는 분야이고, 체납범의 책임과 체납액 사이에 상관관계가 있어 법관이

벌금액을 산정할 때 어차피 체납액을 고려할 수밖에 없다.

이 사건 법률조항은 국가재정의 안정적 확보라는 보호법익과 조세범의 죄질을 고려하여 체납액에 비례하여 벌금을 부과하는 것이 사회통념에 적합하다는 입법자의 결단에 따른 것으로서 조세포탈범보다 높은 벌금을 부과받을 가능성이 있더라도 입법재량을 일탈하여 형벌체계상 균형성을 상실했거나 비례원칙에 어긋난다고 볼 수 없다.

3. 판 단

가. 헌법재판소 선례

(1) 헌법재판소는 1999. 12. 23. 99헌가5 등 사건에서 이 사건 법률조항은 헌법에 위반되지 아니한다는 결정을 하였는바, 그 이유의 요지는 다음과 같다(판례집 11-2, 703, 716-720).

「조세범처벌법 제10조의 법정형으로는 ‘1년 이하의 징역 또는 체납액에 상당하는 벌금’이 규정되어 있으므로 기본적으로 법관에게 징역형과 벌금형 중에 어느 하나를 선택하여 처벌할 수 있는 양형재량이 부여되어 있다.

다만, 법관이 벌금형을 선택할 경우에는 벌금형의 액수가 정액화되어 있으므로 구체적인 정상에 따른 양형이 상당히 제약되고 있음을 부인할 수는 없다. 그러나 법관이 체납액 상당의 벌금이 행위자의 책임에 비하여 지나치게 가볍다고 판단하면 벌금형보다 무거운 징역형을 선택하면 될 것이므로, 조세범처벌법 제10조에 의한 양형재량의 제약은 체납액 상당의 벌금이 행위자의 책임에 비하여 지나치게 무겁다고 판단할 경우에 생기게 된다.

그러나 이 경우에 있어서도 구체적인 정상에 비추어 체납액 그대로 벌금을 부과하는 것이 지나치게 가혹할 경우에는 법관은 형법 제53조에 따라 작량감경함으로써 그 벌금액을 2분의 1로 감축할 수 있고, 심지어는 형법 제59조에 따라 그 형의 선고를 유예할 수 있는 재량을 가지고 있으므로, 결국 법관이 조세범처벌법 제10조를 적용하면서 형벌의 개별화를 이루기 힘든 경우라는 것은 체납액의 2분의 1에 상당하는 벌금형에 처하기에는 행위자 책임에 비추어 지나치게 가혹하고, 선고유예에 처하기에는 행위자의 책임이 무거운 경우에 국한된다.

조세범처벌법 제10조는 납세자가 조세를 납부할 수 있거나 납부할 수 있었음에도 불구하고 상습적으로 납부하지 아니하는 행위의 반가치성에 대하여 책임을 추궁하고자 하는 것으로서 납세자에게 체납할 정당한 사유가 있는 경우는 아예 처벌의 대상에서 제외하고 있으므로, 그 죄질의 폭이 다른 범죄에 비하여 비교적 좁다고 할 수 있고, 동법 소정의 체납범의 책임과 체납한 조세액과 사이에 일정한 상관관계가 있음을 부인할 수 없는 만큼 법관으로서도 적정한 벌금형의 액수를 정함에 있어 체납액을 고려하지 아니할 수 없다고 할 것이다.

그렇다면 조세범처벌법 제10조에서 벌금형을 체납액 상당으로 정액화한 것은 행위자 책임에 따른 형벌의 개별화를 구현하기에 부적절한 면이 없지 아니하나, 그렇다고 하여 이와 같은 입법적 결단이 수인할 수 없을 정도로 국민의 재판청구권을 침해하였다거나 법관독립의 원칙에 위배되었다고는 보기 어렵다 할 것이다.

한편, 조세범처벌법 제10조의 죄형법정주의 원칙 위반 여부에 관하여 보건대, 조세범처벌법 제10조 소정의 “3회 이상 체납”의 의미는 조세에 관한 법률을 통하여 그 의미를 보충할 수 있을 것인바, 국세징수법 제3조 제1항에서는 “체납자”를 납세자로서 국세를 납부기한까지 납부하지 아니한 자로 정의하고 있고, 같은 법 제21조에서는 국세를 납부기한까지 완납하지 아니한 때에는 그 납부기한이 경과한 날부터 “체납된 국세”에 대하여 가산금을 징수하도록 규정하고 있는 점에 비추어 보면, “체납”이란 국세를 납부기한까지 납부하지 아니하는 경우를 지칭하는 것이 명백하고, 같은 법 제9조 제1항에서는 세무서장 등이 국세를 징수하고자 할 때에는 납세자에게 그 국세의 과세연도ㆍ세목ㆍ세액 및 그 산출근거ㆍ납부기한과 납부장소를 명시한 고지서를 발부하여야 한다고 규정하고 있으므로, “납부기한”이란 세무서장이 징수결정에 의하여 국세의 납세ㆍ납부 또는 납입을 명하는 납세고지서 또는 납부통지서를 통하여 지정한 국세 납부의 시한을 의미한다고 할 것이다(대법원 2001. 10. 30. 선고 2001다21120 판결; 대법원 2007. 5. 31. 선고 2007도1419 판결; 대법원 2008. 10. 9. 선고 2008도7318 판결 참조).

따라서 “3회 이상 체납”의 의미는 납세자에게 송달된 납세고지서를 기준으로 그 고지서에 명시된 납세기한까지 3회 이상 납부하지 아니한 경우를 의미한다고 봄이 타당하고, 대법원 판례도 일관되게 이점을 확인하여 주고 있다(대법원1960. 9. 14. 60도439, 집8형065; 대법원 1972. 6. 27. 72도912, 집20(2)형038참조).

그렇다면 건전한 상식과 통상적인 법감정을 가진 사람이면 누구나 조세범처벌법 제10조 소정의 “3회 이상 체납”의 의미를 알 수 있다고 할 것이고, 여기에 법관의 자의적 해석이 개입될 여지는 없으므로 헌법상 죄형법정주의의 명확성의 원칙에 위배된다고 할 수 없다.」

(2) 이 사건에서도 이와 달리 판단하여야 할 아무런 사정변경이 없으므로, 위 결정이유는 이 사건에서도 그대로 타당하다.

나. 과잉금지원칙 및 평등원칙 위반 여부

제청법원은 이 사건 법률조항이 과잉금지원칙 및 평등원칙에 위배된다는 이유로 위헌제청을 하였으므로 이에 관하여도 살펴보기로 한다.

(1) 과잉금지원칙 위반 여부

이 사건 법률조항이 범죄행위로서 처벌하는 조세체납행위는 그 본질상 사법상의 채무불이행과 유사한 행위라 할 것인바, 이와 같은 성질을 갖는 행위에 대하여 형사제재를 가하는 것이 과잉금지원칙에 반하는 것은 아닌지 문제된다.

(가) 입법목적의 정당성 및 수단의 적합성

이 사건 법률조항은 정당한 사유 없이 조세를 상습적으로 체납하는 행위를 형사처벌의 대상으로 규정하고 있는바, 조세를 납부할 자력이 있는데도 불구하고 반복적으로 이를 체납을 하는 행위에 대하여는 국가재정의 확보, 조세의 공평부담, 조세제도의 건전한 유지를 위하여 제재의 필요성을 인정할 수 있다.

국민의 납세의무를 규정하고 있는 헌법 제38조 등의 규정에 비추어 볼 때 이러한 입법목적의 정당성은 인정되며, 정당한 사유 없는 상습적인 조세체납행위를 형사처벌의 방법으로 엄히 제재하는 것은 입법목적을 달성함에 적절한 수단이므로 이 사건 법률조항은 수단의 적합성을 갖추었다 할 것이다.

(나) 피해의 최소성 및 법익균형성

법정형의 종류와 범위를 선택하는 문제는 그 범죄의 죄질과 보호법익에 대한 고려뿐만 아니라 우리의 역사와 문화, 입법당시의 시대적 상황, 국민일반의 가치관 내지 법감정 그리고 범죄예방을 위한 형사정책적 측면 등 여러 가지 요소를 종합적으로 고려하여 입법자가 결정할 사항으로서 역시 입법재량 내지 형성의 자유가 인정되어야 할 분야이다(헌재 1992. 4. 28. 90헌바24 , 판례집 4, 225, 229; 1995. 4. 20. 91헌바11 , 판례집 7-1, 478, 487).

국가 재정의 기초가 되는 조세관계는 개인의 채무관계로서의 성격 보다는 국가 및 사회제도로서의 성격을 갖는 것이므로, 헌법과 법률에 기초한 납세의무를 반복적으로 이행하지 않는 행위는 그 자체로써 국가의 재정수입의 부실을 초래할 뿐 만 아니라, 그만큼 다른 선량한 납세자에게 조세부담을 전가시킴으로써 조세부담의 공평성을 손상시킨다. 따라서 조세체납행위를 적절하게 제재하지 않는 경우에는 조세부담의 형평성의 원칙과 공평한 납세에 대한 국민의 신뢰를 저해하여 조세제도 자체가 작동하지 아니할 우려가 있다.

조세채무를 체납한 자에 대하여는 지연손해금의 성격을 가지는 가산금·중가산금을 징수함으로써 일정한 금전적 제재를 가할 수 있고, 허가 등의 거부 또는 취소요구를 통하여 체납자가 사업을 계속할 수 없도록 하는 행정적인 제재수단이 있다. 그러나 조세체납행위 가운데에는 단순한 조세채무불이행의 차원을 넘어 반사회성·비윤리성을 가지는 경우가 있고, 가산금의 부과 등과 같은 금전적·행정적 제재만으로는 이러한 행위에 대한 제재로서 불충분한 경우도 있으므로, 이와 같은 행위를 형사처벌의 방법으로 제재하는 것은 입법재량 범

위 내의 조치이다.

한편, 입법자는 이 사건 법률조항을 통하여 모든 체납행위를 형사처벌하도록 하고 있는 것이 아니라 엄격한 요건을 정하여 이에 해당하는 경우에 한하여 처벌하도록 규정하고 있다. 즉, 이 사건 법률조항은 1회계연도라고 하는 단기간 내에 3회 이상 조세를 체납하는 경우에만 처벌하도록 하고 있으며, 또한 그러한 경우라도 모든 체납행위에 대하여 처벌하도록 한 것이 아니라 정당한 사유가 있는 경우에는 처벌대상에서 제외하고 있다.

그리고 이 사건 법률조항은 징역형을 규정하면서 벌금형도 선택형으로 규정하고 있을 뿐만 아니라, 비교적 죄질이 가볍거나 정상참작이 가능한 조세체납행위에 대하여는 선고유예까지 할 수 있으므로, 행위의 개별성에 맞추어 책임에 알맞은 형벌을 선고할 수 없도록 지나치게 과중한 형벌을 규정하고 있다고 볼 수 없다.

(2) 평등원칙 위반 여부

이 사건 법률조항에서 규정하고 있는 조세체납범은 구 조세범처벌법 제9조 소정의 조세포탈범에서의 사기와 같은 일반형사범적인 요소를 갖고 있지 않다는 점에서 탈세범으로서는 그 죄질이 가장 가벼운 편에 속한다고 할 수 있을 것이며, 그와 같은 이유에서 그 법정형을 1년 이하의 징역 또는 체납액 상당의 벌금으로 규정하여 탈세유형의 조세범 중에서는 가장 가벼운 법정형을 규정하고 있다.

또한 구 조세범처벌법 제9조가 규정하고 있는 포탈세액이나 환급·공제받은 세액의 3배 이하에 상당하는 벌금액은 그 최고형에서 이 사건 법률조항의 벌금액에 비하여 중한 법정형이라고 할 것이므로, 이 사건 법률조항에 정한 벌금의 법정형이 그에 비하여 일반적으로 무겁다고 할 수 없다.

(3) 소결

그렇다면, 이 사건 법률조항에서 정한 형사제재가 죄질 및 행위자의 책임에 비하여 지나치게 가혹한 것이어서 비례원칙에 위반된다거나, 죄질 및 행위자의 책임 등에 비추어 형벌체계상 현저히 균형을 잃어 평등원칙에 위반된다고 하기 어렵다.

4. 결 론

그렇다면 이 사건 법률조항은 헌법에 위반되지 아니하므로, 관여 재판관 전원의 일치된 의견으로 주문과 같이 결정한다.