각 그 성립에 다툼이 없는 을제1호증의1내지 을제10호증, 갑제1호증내지 갑제20호증의14의 각 기재에 의하면, 피고는 원고 정ㅇㅇ가 별지목록기재 부동산중의 ① 부동산을 소외 주식회사 ㅇㅇ주택으로부터 1985. 3. 14. 금4,700만원에 매수했다가 1987. 5. 18. 소외 엄ㅇㅇ에게 금5,200만원에 매도하고 ② 부동산을 1976. 6. 14. 원고 박ㅇㅇ으로부터 증여받아 1987. 8. 22. 소외 장ㅇㅇ에게 금5,784,790원(기준시가)에 매도하고 ③ 부동산을 1982. 8. 26. 소외 홍ㅇㅇ으로부터 대지는 금18,272,400원 건물은 금13,942,200원에 각 매수했다가 1987. 10. 28. 소외 박범에게 대지는 금23,927,560원, 건물은 금14,533,978원에 각 매도하고 ④ 부동산을 1986. 4. 29. 소외 심순자로부터 금2,580,348원(환산가액임)에 매수했다가 1987. 5. 21. 소외 이말남에게 금7,800,000원에 매도했다하여, 별지양도소득세액계산표(I) 기재와 같이 산출한 87년귀속 양도소득세로 금3,691,640원 동방위세로 금831,110원을 결정하여 이를 1988. 5. 20.자로 동원고에게 부과고지하고(그후 1989. 3. 3. 위 ②부동산에 대하여 당초 실거래가액으로 양도소득세액을 산출해 양도소득세로 금6,583,990원, 동방위세로 금1,409,580원을 부과 고지했다가 국세심판소의 심판에 의해 ②부동산에 대하여 기준시가로 양도소득세액을 산출하게 되어 감액된 것이다) 원고 박ㅇㅇ이 같은 목록기재의 ⑤부동산을 1967. 12. 3. 금8,887,233원(환산가액)에 취득했다가(다만 소득세법 부칙 제16조 에 의해 1974. 12. 31. 이전에 취득한 것은 1975. 1. 1. 취득한 것으로 의제된다. 이하같다) 1985. 2. 27. 소외 석ㅇㅇ에게 금4,600만원에 매도하고, ⑥부동산을 1974. 11. 25. 소외 최ㅇㅇ로부터 대지를 금15,816,891원에 건물은 합계 금12,659,103원에 각 취득했다가 1987. 11. 30. 소외 황ㅇㅇ에게 대지는 금78,987,096원에 건물은 합계 금21,012,904원에 매도하고, ⑦부동산은 1967. 12. 3. 금10,486,510원에 매수했다가 1987. 8. 22. 소외 장ㅇㅇ에게 금27,328,630원에 매도하고 ⑧부동산은 1982. 3. 31. 소외 민ㅇㅇ으로부터 대지부분은 금27,726,908원에 건물중 200.3평방미터는 금51,309,561원에 70.41평방미터는 금11,363,531원에 매수했다가 1987. 10. 24. 소외 이ㅇㅇ에게 대지부분은 금48,905,382원에 건물중 200.3평방미터는 금70,541,219원에 70.41평방미터는 금15,053,382원에 매도했다하여, 별지 양도소득세액계산표 (II)기재와 같이 산출한 85년귀속 양도소득세로 금12,632,020원, 동방위세로 금2,526,400원을, 87년 귀속 양도소득세로 금 36,802,070원 동방위세로 금 7,360,410원을 각 결정해 이를 1988. 5. 20.자로 동원고에게 각 부과고지하고, 원고 이ㅇㅇ이 같은 목록기재의 ⑨부동산을 1986. 8. 18. 소외 이ㅇㅇ으로부터, ⑩부동산을 1986. 11. 17. 소외 허ㅇㅇ로부터 각 취득한데 대해, 그 소요자금 21,304,403원(취득가액 20,950,000 + 취득세등 취득비용 354,403)중 출처가 확인된 자금 5,271,113원(82. 4. 1.부터 83. 7. 30.까지 ㅇㅇ병원에 간호원으로 근무했던 기간동안의 근로소득 및 퇴직소득)을 뺀 금16,033,290원을 동원고의 남편인 원고 정ㅇㅇ가 증여했다고 하여 1988. 5. 20.자로 별지 증여세액계산표기재와 같이 산출한 증여세 금3,924,040원, 동방위세 금713,460원을 부과고지한(피고는 당초 증여세로 금6,113,633원, 동방위세로 금1,111,569원을 부과고지했다가 국세심판소의 결정에 따라 위 출처가 확인된 자금을 빼어 세액을 산출함으로써 1989. 1. 23. 감액된 것이다) 사실을 인정할 수 있고 반증없다.

2. 과세처분의 적법성 판단

피고는 원고 정ㅇㅇ와 박ㅇㅇ이 1983.부터 1987.사이에 이건 부동산거래를 포함해 총 22회에 걸쳐 69필지의 토지등을 대량취득했다가 12회에 걸쳐 28필지의 토지등을 양도한 부동산투기거래자들이므로 그들의 이건거래중 별지목록기재의 ②부동산에 대해서는 기준시가에 의해 양도차익을 산출했으나(따라서 ②부동산에 대해서는 원고 정ㅇㅇ도 과세가 위법함을 다투지 않고 있다) ⑤부동산에 대한 양도행위에 대해서는 소득세법 제23조 제4항단서 동시행령 제170조 제4항 제2호 , 재산제세조사사무처리규정(국세청훈령 제916호) 제72조 제2항 제3호 제3항 제5호 에 따라, ③④⑥⑦⑧ 부동산에 대해서는 위 같은법과 시행령 및 재산제세조사사무처리규정(국세청훈령 제960호) 제72조 제2항 제3호 제3항 제8호 에 따라, 또 ①부동산은 법인과의 거래로 취득했고 양도, 취득의 실지거래가액이 확인되었다고해서, 위 각 양도차익을 각 실지거래가액에 의해 산출해 이건 양도소득세등의 부과처분을 했으므로 그 처분은 모두 적법하고, 또 원고 이ㅇㅇ에 대해서는 동원고가 가정주부로서 일정한 소득원도 없으면서 위 별지목록의 ⑨⑩부동산을 취득했으므로 그 취득자금의 출처가 확인되는 부분을 뺀 나머지 취득가액은 증여능력이 있는 남편 정ㅇㅇ가 증여한 것으로 보고 그 나머지 취득가액에 대한 이건 증여세 과세처분을 한 것인만큼 그 처분도 적법하다고 하고, 이에 대해 원고 정ㅇㅇ와 박ㅇㅇ은 그들이 부동산투기거래자들이 아니므로 위 각 부동산의 양도차익은 기준시가에 의해 산정되어야하고, 특히 원고 박ㅇㅇ은 위 ⑥ 부동산의 양도는 1세대1주택의 양도로서 양도소득세를 부과할 수 없다고 주장하며, 원고 이ㅇㅇ은 위 ⑨ ⑩부동산을 그 남편으로 증여받은 것이 아니라 자기자금으로 취득한 것이어서 증여세를 부과할 수 없고, 그렇지 않다 하더라도 증여가액을 위 부동산의 증여 당시 취득가액으로 볼 것이 아니라 과세시가표준액에 의해 산출한 금액으로 봐야 한다고 주장하고 있다.

먼저 원고 이ㅇㅇ에 대한 증여세부과부분부터 판단한다.

앞서본 갑제7호증, 갑제8호증의1, 2, 을제8호증의1내지4의 각 기재에 변론의 전취지를 종합하면, 원고 정ㅇㅇ는 1983.말경 소외 허ㅇㅇ에게 금100만원을 이자 월2푼으로 약정, 대여했다가 1986. 11. 17. 동소외인으로부터 그 소유의 위 ⑩부동산을 그때까지의 대여원리금 169만원을 매수대금으로 삼고 이를 대물변제로서 양도받아 그의 처인 원고 이ㅇㅇ에게 증여했고, 1988. 8. 18. 소외 이ㅇㅇ으로부터 위 ⑨부동산을, 원고 이ㅇㅇ이 1982. 4. 1.부터 1983. 7. 30.까지 ㅇㅇ병원 간호원으로 근무하면서 얻은 근로소득과 퇴직소득 합게 금5,271,113원에 자기의 취득자금 13,988,887원을 합한 금1,926만원으로 매수한 뒤 취득세등으로 금354,403원을 들여 원고 이ㅇㅇ앞으로 소유권이전등기를 경료시킴으로써 이를 동원고에게 증여한 사실을 각 인정할 수 있고 반증없다.

따라서 원고 이ㅇㅇ이 위 ⑨⑩부동산을 원고 정ㅇㅇ로부터 증여받은 자금으로 취득한 것이 아니라 전액자기자금으로 취득했다는 주장은 받아들이지 않는다.

다음 위 증여재산가액을 과세시가표준액에 의해 평가해야 한다는 주장에 대해 살피건대, 상속세법 제29조의4 제1항 에 의하면 증여세는 증여를 받은 당시의 증여재산가액의 합게액을 그 과세가액으로 한다고 하고, 동법 제34조의5 제9조 에 의하면, 증여재산가액의 평가는 신고를 한 경우에는 증여당시의 현황에 의하고, 신고를 아니한 경우에는 부과당시의 가액에 의한다고 하고 있고, 동시행령 제5조 에 의하면, 상속당시 현황에 의한 가액 또는 부과 당시의 가액은 각 그 당시의 시가에 의하도록 해놓고 있으며 다만 그 시가산정이 어려울 때에는 과세시가표준액에 의하도록 되어 있는 바, 원고 이ㅇㅇ처럼 증여세신고를 아니한 이 사건의 경우라면 증여세 부과당시의 시가에 의하여 증여가액을 평가해야 할 터이고, 1984.이후 이건 부과당시까지 부동산가액이 상승해 온 것이 공지의 사실이고 보면, 이 사건에서의 증여가액으로 평가되어야 할 부과당시의 시가는 당시의 시가산정이 어렵다고 볼 특별한 사정이 없는 이건에서는 위 매수대금으로 평가한다해서 동원고에게 이익이 되었으면 되었지 불이익은 없다할 것이니 증여당시의 위 증여재산가액을 부과당시의 가액으로 보고서 한 피고의 이 부분 과세처분은 정당하므로, 이를 과세시가표준액에 의해 평가해야 한다는 동원고의 주장은 부당하여 받아들일 수 없다.

다음 양도소득세 부과처분을 살펴본다.

먼저 원고 박ㅇㅇ의 위 ⑥부동산에 대해 살피건대 위 갑제17호증의1, 을제7호증의4의 각 기재에 원고 정ㅇㅇ에 대한 본인신문결과와 변론의 전취지를 종합하면, 원고 박ㅇㅇ은 1974. 11. 25. 용도가 주택인 위 ⑥부동산을 소외 최ㅇㅇ로부터 취득해 세대주로서 동주택에 살던 중 1982. 3. 31. 주택겸 점포인 위 ⑧부동산을 다시 구입해 세를 놓음으로써 그때부터 1세대2주택 소유자가 되었다가 1987. 10. 24. 위 ⑧ 부동산을 매도하여 1세대1주택이 되고 난 후인 1987. 11. 30. 그때까지 거주해오던 위 ⑥ 부동산을 매도한 사실이 인정되고, 반증없다.

그렇다면 소득세법 제5조 제6호 (자)목 동시행령 제15조제1항 에 의해 위 ⑥부동산은 위 원고가 세대주로서 1년이상 거주한 주택으로서 1세대1주택에 해당하므로 양도소득세의 과세대상이 될 수가 없다 할 것이다.

다음 ①③④⑤⑦⑧ 부동산에 대한 양도소득세 부과부분을 살펴본다.

우선 ①부동산에 관하여 보건대 동부동산은 앞서본 바대로 원고 정ㅇㅇ가 법인인 소외 주식회사 ㅇㅇ주택으로부터 금 4,700만원에 취득했다가 소외 엄ㅇㅇ에게 금5,200만원에 매도한 것으로써 법인과의 거래로 취득했고 취득당시의 실지거래가액이 확인될 뿐 아니라 법인과의 거래가 아닌 위 엄ㅇㅇ와의 거래도 실사등의 방법에 의해 실지거래가액이 확인되는 경우이므로, 소득세법 제23조 제4항 제45조 제1항 제1호 동법시행령 제170조 제1항 제4항 제1호 의 규정취지에 따라 실지거래가액에 의해 그 양도차익이 결정되어야 할 것이니( 대법원 1989. 8. 8. 선고 88누1486 판결 참조) 위 ①부동산에 대해 실지거래가액에 의해 양도차익을 산정해 과세한 피고의 그 부분처분은 적법하다 할 것이다.

따라서 아래에서는 위 ①부동산 뺀 나머지 부동산에 대해서만 살펴보기로 한다.

피고는 위 ⑤부동산의 양도차익을 실지거래가액으로 산출하는 근거로는 위 훈령 916호의 제72조 제3항 제8호 를, 나머지 부동산의 양도차익을 실지 거래가액으로 산출하는 근거로는 위 훈령 제980호의 제72조 제3항 제8호 를 각 내세우고 있는데, 위 5호의 규정을 보면, 국세청장 지방국세청장 및 세무서장의 부동산거래 특별조사나 관계기관의 조사로 1호 내지 4호(투기목적으로 취득해 미등기상태로 단기전매한때등)에 준하는 투기거래로 판명된 거래에 대해서, 또 위 8호의 규정을 보면 세무서장등의 투기억제에 관련한 세무조사와 소득세법시행령 제170조 제9항 및 동시행규칙 제82조의2제1항 규정에 의거 설치된 양도소득세 공정과세위원회의 자문을 거쳐 세무서장등이 투기거래자로 인정한 거래에 대해서, 각 원칙인 기준시가에 의하지 아니하고 양도 또는 취득당시의 실지거래가액에 의해 과세한다고 규정하고 있는바, 아무리 소득세법 제23조 제4항단서 같은법시행령 제170조 제4항 제2호 에서 국세청장에게 법령의 내용을 구체적으로 보충규정할 권한을 위임하였고 이에따라 국세청장이 훈령의 형식으로 법령의 내용이 될 사항으로 위와같이 규정함으로써 법령의 내용과 결합하여 법규로서의 효력을 가진다 할지라도 그 규정내용이 위 제1호내지4호(훈령 제916호의 경우)나 제1호 내지7호(훈령 제980호의 경우)와는 달리 과세요건(실지거래가액에 의한 양도소득세의 과세요건)을 과세관청의 판단에만 맡기고 있는 것은 과세요건을 명확히 하고, 그 해당여부를 엄격하게 해석하여 납세의무의 한계를 분명히 함으로써 과세관청의 자의적과세를 금하고자 하는 조세법률주의에 반하고, 위와같은 위임된 보충권한의 범위를 벗어난 것으로서 무효라 할 것이어서 위 각 훈령에 터잡은 이건 위 부동산들에 대한 과세처분은 위법하다 할 것이고, 가사 위 규정이 무효가 아니라 하더라도 위 ⑤부동산은 앞서본 바대로 원고 박ㅇㅇ이 1967. 12. 5. 취득했다가 1985. 2. 27. 매도하여 17년 남짓이나 소유했던 것으로서 그 보유기간만 놓고 보더라도 동원고가 위 ⑤부동산을 취득해서 양도한 것을 두고 위 5호에서 말하는 투기거래라고 할 수 없고, 또 위 ③④⑦⑧부동산거래에 대해서는 피고도 자인하듯이 위 훈령에서 정한 양도소득세 공정과세위원회의 자문을 거치지 않고 세무서장이 자의적으로 투기거래자로 인정한 것이어서 위 훈령에 위반한 것임이 명백하다 할 것이다.

따라서 어느모로보나 위 ③④⑤⑦⑧부동산에 대한 양도소득은 실지거래가액에 의해야 할 정당한 법적근거가 없는 이상 양도차익산정의 원칙으로 돌아가 기준시가에 의해 양도소득세를 산출해야 할 것이다.

이상을 종합해 위 ①부동산은 법인과의 거래로서 실지거래가액에 의하고, ⑥부동산은 1세대1주택에 해당되어 양도소득세를 부과할 수 없고, ②부동산은 이미 기준시가에의해 양도차익을 산출했으니 문제될 것이 없으며, ③④⑤⑦⑧부동산도 기준시가에 의하여 원고 정ㅇㅇ와 박ㅇㅇ이 부담해야 할 정당한 양도소득세액을 산출하면 별지 상당한 양도소득세액산출표 (I) (II)기재와 같이 원고 정ㅇㅇ의 87귀속 양도소득세가 금333,110원, 동방위세가 금159,400원이 되고, 원고 박ㅇㅇ의 85귀속 양도소득세가 금3,902,370원, 동방위세가 금780,470원이 되며, 동원고의 87귀속 양도소득세는 금1,108,590원, 동방위세는 금554,290원이 된다.

3. 결 론

그렇다면 원고 이ㅇㅇ에 대하여 앞서의 과세처분경위에 따라 한 피고의 이건 증여세과세처분은 적법하고 세액산정에도 잘못이 없으므로 동원고의 이건청구는 이유없어 기각하고, 원고 정ㅇㅇ, 박ㅇㅇ에 대한 이건 양도소득세등 부과처분은 위 인정의 각 정당과세를 초과하는 범위내에서 위법하므로 이를 각 취소해야 할 것인바, 이건 양도소득세 부과처분의 전부 취소를 구하는 동원고들의 이건 청구는 위 인정범위내에서 이유있어 인용하고, 나머지 부분은 이유없어 기각하며, 소송비용의 부담에 관하여는 행정소송법 제8조 , 민사소송법 제89조 , 제92조 , 제93조를 각 적용하여 주문과 같이 판결한다.

1990. 2. 9.

심급 사건

참조조문

참조판례