1. 원심판결 이유에 의하면 원심은 원고가 1980.7.18. 그 소유인 부산 서구 (주소 생략) 대지 513평방미터의 1을 건축업자인 소외인에게 대금 48,000,000원에 매도하고 위 소외인이 그 지상에 연립주택 20동을 건축하여 분양하되 편의상 건축허가명의 및 연립주택의 등기명의 등은 원고 명의로 하고 대지도 원고 명의로 둔 채 연립주택을 완공한 후 원고로부터 직접 분양받은 사람들 앞으로 이전해 주기로 약정한 사실, 위 소외인은 계약금과 중도금 일부 도합 10,000,000원을 지급하고 위 약정에 따라 위 대지위에 원고명의로 연립주택 20동의 건축허가를 받아 1981.4.경 이를 완공하고 그해 5.7 원고 명의로 그 소유권보존등기를 마친 다음 그때부터 그해 말경까지 위 연립주택중 15동을 타에 분양하고 원고로부터 분양받은 사람들 앞으로 직접 소유권이전등기를 한 사실, 그에 앞서 1981.1.15 위 소외인은 원고와 사이에 약정기일까지 지급하지 못한 위 대지 매매잔대금 38,000,000원의 지급에 갈음하여 앞으로 완공할 연립주택중 4동(○○동 △△△호, □동 ◇◇◇호, ☆☆☆호, ▽▽▽호) 시가 40,000,000원 상당을 원고에게 양도하기로 약정하고 위 연립주택이 완공된 후 이를 원고에게 인도하여 양도한 사실을 인정한 다음, 위 연립주택 15동의 분양에 따른 소득은 위 소외인에게 발생한 것이고 원고는 다만 편의상 이에 관한 건축허가명의 및 등기명의만을 빌려준 것이므로 그 소득에 대하여는 명의대여자에 불과한 원고에게 과세할 수 없는 것이라고 판단하였다.

2. 소득세법 제7조 제1항 은 소득의 귀속이 명목 뿐이고 사실상 그 소득을 얻은 자가 따로 있는 경우에는 국세기본법 제4조 제1항 에 의하여 사실상 그 소득을 얻은 자에게 이 법을 적용하여 소득세를 부과한다. 다만, 대통령령이 정하는 사업에서 발생하는 소득에 관하여는 그러하지 아니한다고 규정하고, 같은법시행령 제21조 제3호 는 법 제7조 제1항 단서가 규정하는 명의자 과세를 할 경우의 하나로 “ 제1호 및 제2호 이외에 국가 또는 지방자치단체로부터 허가ㆍ인가ㆍ면허ㆍ특허 등을 받아 경영하는 사업 다만, 사실상의 사업자가 따로 있는 것이 확인되어 사실상의 사업자에게 과세할 수 있는 때를 제외한다. ”고 규정하고 있다.

위 시행령 제21조 제3호 단서의 취지는 같은 호에 규정된 사업에 있어서 사실상의 사업자가 따로 있고 이에 대한 실질과세가 가능한 경우에는 허가ㆍ인가 등의 명의자에 대한 명의자 과세를 배제한다는 뜻이라고 해석되므로 사실상의 사업자 외에 따로 명의자에게 과세하는 것은 허용되지 않는다고 보아야 할 것인바, 위와 같이 실질과세가 가능하다는 점에 대한 주장 입증책임은 명의자 과세를 다투는 원고에게 있다고 할 것이다.

참고로 1974.12.31 대통령령 제7458호로 개정되기 전의 소득세법시행령 제4조 제3호 는 위와 같이 명의자 과세를 할 경우에 있어서 사실상의 사업자가 따로 있는 것이 확인되어 사실상 사업자에게 과세할 수 있는 때에는 “예외로 한다”고 규정하고 있었으므로 사실상의 사업자에게 과세할 수 있는 때에는 명의자 과세만이 아니라 실질과세도 병행할 수 있고 따라서 반드시 명의자 과세를 배제하는 뜻이 아니라고 새길 여지가 있었으나( 당원 1972.4.20. 선고 71누177 판결 참조), 현행 소득세법시행령의 규정으로는 위 구시행령 당시와 같은 해석을 이끌어 낼 수 없다.

3. 그러므로 나아가 과연 원고를 명의대여자에 불과하다고 볼 수 있는지에 관하여 살펴보건대, 원심이 채용한 을 제7호증의 1내지 15(각 가옥대장)의 기재와 원고가 참고자료로 제출한 등기부등본(기록 121정 내지 156정)의 기재에 의하면 소외인이 위 연립주택중 원고에게 토지 잔대금조로 양도한 4동을 제외하고 나머지를 1981. 말경까지 제3자에게 분양하였다는 위 원심인정과는 달리 원고에게 양도한 4동 외에도 아직까지 원고의 소유 명의로 남아 있는 주택이 있고(○○동 ◎◎◎호), 원고 소유 명의로 있다가 1982년도에 와서야 제3자에게 소유권이 이전된 주택이 있으며(○○동 ◇◇◇호), 원고에게 양도한 주택중 일부와 기타 주택중 일부가 한날자에 제3자에게 소유권이전이 된 것이 있는 등(□동 ◇◇◇호, □동 ◎◎◎호, □동 ◁◁◁호, ○○동 ▽▽▽호, ○○동 ◁◁◁호) 원심 인정과 부합하지 않는 점이 엿보인다.

뿐만 아니라 토지를 매도한 원고가 토지대금 48,000,000원중 계약금 5,000,000원과 중도금 중 5,000,000원 만을 현금으로 받고 그 나머지 38,000,000원을 장차 완공할 주택으로 받기로 약정하였다고 함은 통상의 토지매매로서는 이례에 속할 뿐 아니라, 원심이 채용한 갑 제6호증에 의하면 위와 같은 현물지급의 약속은 중도금 지급기일(1980.10.15.)과 잔대금지급기일(1980.12.15.)이 훨씬 지난 1981.1.15.에야 이루어진 것으로 기재되어 있는데 원고가 위와 같이 잔대금 지급기일이 1개월이 지나도록 토지매매대금의 약 80% 상당액을 지급받지 못하면서도 아무런 조치를 취하지 아니한 채 방치한 점도 납득이 가지 않는다.

위와 같은 여러 가지 점을 좀 더 밝혀보고 또 사실상 사업자라고 주장하는 소외인의 이 사건 연립주택공사에 관한 자금계획이나 공사비 지급내역 등 사업내용을 좀 더 밝혀 보기 전에는 원고와 위 소외인 사이의 이 사건 토지매매계약서, 위 소외인이 작성한 각서와 확인서(갑 제5내지7호증) 기재 및 위 소외인의 증언을 그대로 받아 들여 이 사건 연립주택 건축분양의 사실상 사업자가 위 소외인이고 원고는 단순한 명의대여자에 불과하다고 단정하기는 어렵다고 할 것이다.

4. 결국 원심판결에는 심리미진과 증거가치의 판단을 그르친 잘못으로 판결에 영향을 미친 위법이 있으므로 원심판결을 파기하고, 사건을 원심법원에 환송하기로 하여 관여 법관의 일치된 의견으로 주문과 같이 판결한다.