건축허가'라 한다)에 대하여 2008. 7. 14. 건축주를 '원고'를 변경하였다.

2) 원고는 2008. 9. 30. 공인중개사인 소외 ccc의 중개 하에 aaa에게 이

사건 토지 및 그 지상에 신축 중인 철근 콘크리트조의 지상 건물을 양도(이하 '이 사건양도'라 한다)하는 내용의 계약(이하 '이 사건 매매계약'이라 한다)을 체결하였다.

3) 이 사건 매매계약에 관하여 작성된 매매계약서(갑 제8호증, 이하 '이 사건

매매계약서'라 한다)에 기재된 매매대금은 12억 3,000만 원으로, 그 대금지급방법에 관하여 aaa이 계약 시에 계약금 5,000만 원을 지급하고, 잔금 11억 8,000만 원은 신

축되는 건물의 준공과 동시에 처리하되, 위 잔금 중 9억 2,000만 원은 aaa이 원고

의 임대차보증금채무 2억 3,000만 원을 승계하고 새마을금고에 대한 대출금 6억 9,000만 원을 승계하는 방식으로 처리하는 것으로 기재되어 있다.

또한 이 사건 매매계약서는 특약사항으로 '2008. 10. 1. 건축주 명의 변경 시 이미

선이 중도금으로 1억 원을 원고에게 지급하고, 토지 등기 시(2009. 4.경) 토지에 대한

bbb의 취ㆍ등록세는 원고가 부담하며, aaa은 건축주 명의 변경 시 총 매매대금

에 대한 부가가치세 환급금을 원고에게 지급한다'는 취지로 기재되어 있다.

나. 이 사건 매매계약의 이행

1) 원고는 이 사건 매매계약에 따라 aaa으로부터 2008. 9. 30. 2,000만 원을

지급받았고, 2008. 10. 1. 이 사건 건축허가의 건축주를 aaa으로 변경한 후 같은 날

aaa으로부터 1억 3,000만 원을 지급받았다.

2) 그 후 aaa은 이 사건 토지에 건축면적 198.94㎡의 제2종 근린생활시설

건물(이하 '이 사건 건물'이라 한다)을 완공하여 2008. 10. 24. 이 사건 건물에 대한 사용승인을 받았고, 2008. 11. 4. 이 사건 건물에 관하여 aaa 명의의 소유권보존등기

를 마쳤다. 한편 aaa은 2008. 11. 19. 주식회사 dd건설에 대하여 이 사건 건물의

신축공사비 744,150,000원(부가가치세 포함)을 전부 지급하였다.

3) 원고는 2008. 12. 10. aaa에게 '이 사건 건물이 완공되어 aaa 명의로

소유권보존등기를 마쳤으므로, aaa은 이 사건 매매계약의 매매대금 12억 3,000만

원 중 나머지 1억 6,000만 원을 지급하라'는 취지로 내용증명을 보냈다.

4) 원고는 2009. 1. 1. aaa으로부터 남은 매매대금 1억 6,000만 원을 수령함

과 동시에 아래와 같은 내용의 확인서를 작성하였다.

5) 한편 이 사건 매매계약을 중개한 ccc은 2009. 1. 1. 원고에 대하여 '기존

의 채무금 4억 4,000만 원에서 이 사건 매매계약 수수료 5,000만 원을 제외한 3억

9,000만 원을 2009. 3. 30.까지 지급한다'는 내용으로 차용증(이하 '이 사건 차용증'이라한다)을 작성해 주었다.

6) 그 후 이 사건 토지에 관하여도 2009. 3. 18.자로 한국**공사 명의로 소유

권보존등기가 마쳐졌고, 2009. 7. 3. 이 사건 토지에 관하여 bbb, aaa 순으로 각

소유권이전등기가 순차적으로 마쳐졌다.

7) 원고는 2009. 6. 29. aaa에 대하여 이 사건 매매계약과 관련된 확인서를

다시 작성하였고, 그 중 이 사건과 관련된 내용은 아래와 같다.

8) 한편 aaa은 2009. 7.경 bbb와 이 사건 토지에 관하여 일자를 소급하여

매매대금 6억 6,500만 원의 2009. 6. 1.자 매매계약서를 작성한 후 2009. 7. 3. 청주시흥덕구청에 대하여 이 사건 토지의 취득가액을 6억 6,500만 원으로 하여 이 사건 토지의 취득세 및 등록세를 신고하였고, 2008. 11. 3. 이 사건 건물의 취득가액을

685,436,636원으로 신고하여 취득세ㆍ등록세를 납부하였다.

다. 이 사건 처분의 경위

1) 피고는 2016. 4. 6. 이 사건 각 부동산에 관한 원고의 2008년도 양도소득세

에 대하여 양도가액을 16억 7,000만 원으로, 취득가액을 1,365,650,000원으로 하여 양도소득세 125,925,000원, 신고불성실가산세 50,370,000원, 납부불성실가산세

101,130,357원, 총 결정세액 277,425,367원의 양도소득세 결정결의를 한 다음, 2016. 4.11. 원고에게 '이 사건 토지 및 건물을 양도하면서 양도소득세를 신고하지 아니하였으므로, 무신고 양도소득세 125,925,000원을 포함한 예상 고지세액 277,425,367원을 부과 할 예정이다'는 취지의 세무조사결과를 통지하였고, 당시 아래와 같은 내용의 '수입금액ㆍ과세표준 및 세액의 산출내역'을 첨부하였다.

2) 피고는 2016. 6. 1. 원고에게 무신고 양도소득세 277,425,360원(부당무신고

가산세 50,370,000원, 납부불성실가산액 101,500,367원 포함)을 경정ㆍ부과하는 고지

(이하 '이 사건 처분'이라 한다)를 하였다.

3) 원고는 2016. 9. 1. 이 사건 처분에 불복하여 조세심판원에 심판을 청구하였

으나, 조세심판원은 2017. 7. 6. 원고의 청구를 기각하였다.

라. 원고와 aaa 사이의 분쟁 및 관련 소송의 경과

1) 원고는 2016. 8. 23. aaa, ccc을 상대로 서울서부지방법원 2016가합

****호로 'aaa의 요청에 의하여 세금을 절감하기 위하여 이 사건 매매계약서에 매

매대금을 12억 3,000만 원으로 기재한 것일 뿐, 이 사건 매매계약의 실제 매매대금은

16억 7,000만 원이므로, 매수인 aaa은 미지급한 나머지 매매대금 4억 4,000만 원을

지급하여야 하고, 이 사건 차용증을 작성하여 aaa의 채무를 중첩적으로 인수한 ddd은 aaa과 연대하여 위 4억 4,000만 원 중 3억 9,000만 원3)을 지급하여야 한다'

는 이유로 매매대금지급청구의 소를 제기하였다.

2) 서울서부지방법원은 2017. 8. 10. '이 사건 각 확인서에 따라 원고와 aaa

사이에 부제소특약이 존재하고, ccc이 중첩적으로 aaa의 채무를 인수하였다고

볼 수는 없으나 ccc이 이 사건 매매계약을 중개하면서 원고에게 이 사건 차용증에

따라 3억 9,000만 원을 지급하기로 약정한 사실은 인정된다'는 이유로, 원고의 aaa

에 대한 청구는 각하하고, ccc에 대하여는 '원고에게 3억 9,000만 원 및 이에 대한

지연손해금을 지급하라'는 내용으로 원고의 청구를 인용하는 판결(이하 '관련 제1심 판

결'이라 한다)을 선고하였다.

3) 위 관련 제1심 판결에 대하여 원고와 ccc이 항소하였고, 서울고등법원은

2018. 11. 16. 2017나****호로 관련 제1심 판결 중 aaa에 대한 청구에 관하여

아래와 같은 내용의 추가 판단을 하면서 원고 및 ccc의 항소를 모두 기각하는 판결

(이하 '관련 항소심 판결'이라 한다)을 선고하였으며, 위 판결은 2018. 12. 11. 확정되었다.

4) 한편 aaa은 이 사건 토지 및 건물을 소외 에게 매

도하였고, 이에 대한 양도소득세를 신고하면서 이 사건 토지 및 건물의 취득가액을 16

억 7,000만 원으로 신고하였다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 8호증(각 가지번호 포함, 이하 같다), 갑 제

10, 11, 12, 16, 18호중, 갑 제19 내지 22호증, 갑 제26 내지 28호증, 을

제1, 4호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 처분의 적법 여부에 관한 판단

가. 원고의 주장

1) 절차상 하자

국세징수법 제9조 제1항은 납세고지서에 과세연도, 세목, 세액 및 그 산출근

거, 납부기한, 납부장소의 명시를 요구하고 있고 이는 강행규정이므로, 세액산출근거

등의 기재사항을 누락한 납세고지서는 적법한 납세의 고지라고 볼 수 없다. 그런데 이

사건 처분의 경우 처분서에 과세표준만 기재되어 있을 뿐, 양도차익의 근거인 양도가

액, 취득가액, 필요경비가 얼마인지 기재되어 있지 않고, 기본 공제 여부조차 알 수 없

는바, 이 사건 처분서에는 세액 산출의 구체적인 기재가 없는 절차상 하자가 존재한다.

나아가 이 사건 토지 및 건물이 이 사건 매매계약의 공동 목적물이라고 하더라도,

각 부동산에 관한 취득방법과 취득시기가 다른 경우에는 그 취득가액이 따로 결정되어

야 하는데, 이 사건 처분의 납세고지서에는 이 사건 토지 및 건물에 대한 취득가액이

구분되어 기재되어 있지 아니하여 원고로서는 어떤 부동산을 대상으로 이 사건 처분에

불복하여야 하는지를 알 수 없었던바, 이 사건 처분은 이러한 점에서도 적법한 이유의

제시가 없어 위법하다.

2) 제척기간의 도과

원고는 이 사건 토지를 6억 6,500만 원에 취득하여 동일한 가격으로 aaa

에게 매도하였고, 이에 이 사건 토지에 대한 양도차익이 발생하지 않아 위 양도소득세

를 신고하지 아니한 것에 불과하며, 더욱이 이 사건 매매계약 당시 이 사건 토지가 한

국토지공사 명의로 소유권보존등기가 마쳐지지 않아 이 사건 토지에 관하여 이전등기

를 할 수 없어 절차의 간소화를 위하여 소유권보존등기가 마쳐진 후 바로 aaa 앞으

로 이전등기를 한 것에 불과하다. 또한 이 사건 건물은 이 사건 양도 당시에는 완공되

지 않았으므로, 이 사건 건물을 완공한 aaa이 이 사건 건물을 원시취득하였을 뿐

원고는 이 사건 건물을 취득한 바 없다. 따라서 이 사건 건물은 양도소득세 신고의 대

상이 아니고, 원고는 그러한 이유 때문에 이 사건 건물에 관한 양도소득세 신고를 하

지 않은 것이다.

즉 원고에게는 조세 포탈의 고의 자체가 없고, 비록 원고가 이 사건 매매계약에 대

하여 실제 매매대금 16억 7,000만 원이 아닌 12억 3,000만 원을 매매대금으로 기재한

다운계약서를 작성한 사실이 인정된다고 하더라도, 이는 ccc의 제안에 따라 작성한

것에 불과하여 다운계약서를 작성한 사정만으로 원고가 사기 기타 부정한 행위를 하였

다고도 볼 수도 없으며, 이는 원고가 bbb, aaa 사이에 작성된 허위 계약서의 작

성에 관여한 적이 없다는 점에서 더욱 그러하다. 특히 건물에 관하여는 피고가 건축관

계자 변경서, 건축물 사용승인서 등을 확인하여 실제로 건물을 신축한 사람을 쉽게 파

악할 수 있으므로, 적극적인 은닉행위가 있었다고 할 수 없다.

이와 같이 원고는 단순히 신고하지 않은 외에 추가로 허위 서류 작성 등의 적극적

조세회피 행위에 나아간 사실이 없을 뿐 아니라, 토지에 대하여는 양도차익이 없고 건

물에 대하여만 양도차익이 있었으므로 양도소득세 신고의무는 건물의 양도에 관하여만

발생하는데, 건물 양도를 신고하지 아니한 것은 단순한 세법상의 신고를 하지 아니한

경우에 해당한다.

따라서 단순히 세법상의 신고를 하지 아니한 원고에게 적용될 부과제척기간은 구

국세기본법(2010. 1. 1. 법률 제9412호로 개정되기 전의 것, 이하 '구 국세기본법'이라

한다) 제26조의2 제1항 제1호, 구 국세기본법 시행령(2010. 12. 30. 시행령 제22572호로 개정되기 전의 것, 이하 '구 국세기본법 시행령'이라 한다) 제12조의2 제1항, 조세범처벌법 제3조 제6항에 따른 '사기 기타 부정한 행위'에 대한 10년이 아닌, 구 국세기본법 제26조의2 제1항 제2호에 따른 7년이 되어야 한다. 그런데 이 사건 양도소득세에대한 확정신고기한은 2009. 5. 31.이므로, 부과제척기간의 기산일인 2009. 6. 1.로부터7년이 경과한 2016. 6. 1. 이루어진 이 사건 처분은 위법하다.

설령 원고가 사기 기타 부정한 행위를 한 것으로 인정된다고 하더라도, '국세를 포

탈하거나 환급, 공제받지 아니하는 경우'에는 부과제척기간은 원칙으로 돌아가 7년이므

로, 여전히 이 사건 처분은 제척기간 경과에 해당한다.

3) 양도소득세 대상의 하자

피고는 이 사건 매매계약 중 이 사건 건물의 양도를 구 소득세법(2009. 6.

9. 법률 제9763호로 개정되기 전의 것, 이하 '구 소득세법'이라 한다) 제94조 제1항 제2호 가.목의 '부동산을 취득할 수 있는 권리'를 양도한 것으로 판단하였다. 그러나 이사건과 같이 공사 중인 건물을 양도하는 경우에는 중간에 공사를 포기할 수도 있으므로, '부동산을 취득할 수 있는 권리'를 양도한 경우에 해당한다고 볼 수 없고, 이 사건건물은 aaa이 건축주로서 완공하여 신축함으로써 건물을 원시취득하였으므로, 이

사건 건물의 양도 부분은 양도소득세가 부과될 수 없다.

설령 그렇지 않다고 하더라도, 피고는 이 사건 토지 및 건물에 관한 양도소득세를

따로 부과하여야 함에도 한꺼번에 양도소득세를 산정 ・ 부과한 위법이 있다.

4) 양도시기 위법

원고는 관련 항소심 판결에서 aaa과의 부제소특약이 인정되어 aaa으

로부터 매매대금 잔금을 받을 가능성이 없게 되었고, 따라서 이 사건 양도에 관하여는

소득세법에서 양도시기로 정하는 '잔금청산일'이 존재하지 않는다. 오히려 이 사건 양

도는 '청산하는 날이 아예 없는 경우'에 해당하여 양도시기를 확정할 수 없으므로, 이

사건 처분은 근거 자체가 없다.

5) 양도소득세 산정 방법의 위법

가) 이 사건 양도소득세의 산출 근거가 되는 양도가액은 이 사건 매매계약

서에 기재된 12억 3,000만 원이다. aaa 역시 관련 민사소송에서 이 사건 매매계약

대금이 12억 3,000만 원이라고 주장하고 있는 점, 관련 제1심 판결 및 관련 항소심 판결에서도 이 사건 양도의 대금은 12억 3,000만 원이라고 판단하였던 점, 피고가 실제 매매대금이라고 주장하는 16억 7,000만 원에 대한 매매계약서는 존재하지 않는 점 등에 비추어 볼 때, 이 사건 양도대가는 12억 3,000만 원이라고 봄이 타당하므로, 이와다른 전제에서 양도대가를 16억 7,000만 원으로 보아 양도소득세를 산정한 이 사건

처분은 위법하다.

나) 설령 그렇지 않다고 하더라도, aaa과 bbb가 이 사건 토지에 관한

매매계약서(갑 제5호증)를 작성하면서 이 사건 토지의 매매대금을 665,000,000원으로

기재한 점, aaa이 신고한 이 사건 토지 및 건물에 관한 취득세 ・ 등록세 내역을 보

면, aaa은 이 사건 토지의 취득액을 665,000,000원으로, 이 사건 건물의 취득액을

685,463,636원으로 각 신고하였던 점 등에 비추어 보면, 원고의 이 사건 양도가액은

1,350,463,636원(토지 665,000,000원 + 건물 685,463,636원)이다. 이와 같이 재산정된 양도가액 1,350,463,636원은, 피고가 이 사건 처분 당시 원고의 취득가액으로 산정한 1,365,650,000원보다 낮은 금액이므로, 결국 원고에게는 이 사건 양도와 관련된 양도차익이 발생하지 않았다.

또한 각 부동산별 양도차익을 살펴보면, 위에서 본 바와 같이 원고는 이 사건 토지

를 aaa에게 취득가액과 동일한 665,000,000원에 매도한 것으로 보아야 하므로, 이

사건 토지에 대한 양도차익은 없고, 앞서 본 바와 같이 이 사건 건물은 aaa이 매수

하여 공사비를 지출하여 완공함으로써 원시취득하였으므로, 원고에게 건물 양도에 관

한 양도차익도 발생하지 않았다.

다) 이와 달리 보더라도, 원고는 이 사건 토지를 665,000,000원에 매수하였

고, aaa이 공사비 744,150,000원을 지출하여 취득한 이 사건 건물의 취득액은 원고

에 대하여도 744,150,000원으로 보아야 한다. 이와 같이 원고가 이 사건 토지 및 건물

을 합계 1,409,150,000원에 취득하였음에도 피고는 취득가액을 1,365,650,000원으로 적게 산정하였던바, 이와 같이 잘못된 산정방법에 의한 이 사건 처분은 위법하다.

라) 원고가 ccc로부터 4억 4,000만 원을 지급받지 못하였음에도 불구하

고 매매대금 16억 7,000만 원 전체에 대한 양도소득세를 부담하는 것은 부당하다. 즉

4억 4,000만 원은 회수불능으로 양도가액에서 제외되어야 한다.4)

6) 가산세의 위법

가) 의무 이행을 납세의무자에게 기대하는 것이 무리인 사정이 인정되는 등

납세의무자의 의무 해태를 정당화할 사유가 있는 경우에는 가산세가 부과되지 않는바

(대법원 1997. 5. 16. 선고 95누14602 판결, 대법원 2005. 11. 25. 선고 2004두930 판결 등), 이 사건의 경우 원고에게 신고의무 이행을 기대하는 것은 무리이므로, 이 사건처분 중 가산세 부분은 위법하다.

나) 앞서 본 '2) 제척기간의 도과' 주장과 마찬가지로, 원고가 이 사건 양도

에 관한 신고를 하지 않은 것만으로는 '사기 기타 부정한 행위'에 해당하지 아니하므

로, 부당무신고가산세가 적용되기 위한 요건인 '부당한 방법'이 인정되지 않는다. 따라

서 이 사건 처분 중 적어도 부당무신고가산세 부분은 위법하여 취소되어야 한다.

나. 관계 법령

별지 기재와 같다.

다. 이 사건 처분의 위법(違法)

1) 절차상 위법 주장에 관한 판단

국세징수법 제9조 제1항은 '세무서장은 국세를 징수하려면 납세자에게 그

국세의 과세기간, 세목, 세액 및 그 산출 근거, 납부기한과 납부 장소를 적은 납세고지

서를 발급하여야 한다'라고 정하고 있을 뿐 과세대상이나 과세물건을 기재하도록 명시

적으로 규정하고 있지 않고, 양도소득세와 같이 과세기간별로 그 귀속연도에 발생한

양도소득에 대하여 과세하는 세목에 있어서는 납세고지서에 귀속연도와 그 귀속연도의

과세표준, 세액의 산출근거 등을 명시하여 고지하면 족하고, 과세대상 토지 등 세액산

출의 실질적 근거와 경로, 경위 등을 기재하도록 요구할 근거는 없다(대법원 1997. 6.

27. 선고 96누5810 판결 참조).

위 법리와 같이 양도소득세의 경우 납세의무자가 과세대상 물건이 무엇인지 아는

것이 용이하고, 기간과세가 적용되어 당해 과세기간 중에 발생한 양도소득을 모두 합

산하여 그 과세표준과 세액이 산출되므로, 과세대상 물건이나 산출내역이 납세고지서

에 기재되지 않았다거나 과세대상 물건 별로 과세표준을 표시하지 않았다고 하여 이와

같은 납세고지에 절차상 하자가 있다고 볼 수는 없다. 따라서 원고의 이 부분 주장은

2. 소송비용은 피고가 부담한다.

청 구 취 지주문과 같다.

가. 원고와 aaa 사이의 매매계약 체결

1) 원고는 2008. 4. 10. bbb로부터 청주시 흥덕구 가경동 *** 대 332.9㎡2)(이하 '이 사건 토지'라 한다)를 6억 6,500만 원에 매수하는 계약을 체결하였고, bbb가 2008. 7. 10. 이 사건 토지 지상 건물 신축공사에 관하여 받은 건축허가(이하 '이 없다.5)

2) 제척기간 도과 주장에 관한 판단

가) 관련 법리

구 국세기본법 제26조의2 제1항 제1호, 제47조의2, 구 국세기본법 시행령 제12조의2 제1항의 규정에 의하면, 납세자가 조세범 처벌법 제3조 제6항 각호에서 정한 '사기나 그 밖의 부정한 행위'로 국세를 포탈하거나 환급ㆍ공제받은 경우에는 국세 부과의 제척기간이 10년으로 연장되고, 아울러 위와 같은 행위로 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고를 하지 아니한 경우에는 산출세액 등의 100분의 40에 상당하는 금액이 가산세로 부과된다. 이와 관련하여 조세범 처벌법 제3조 제6항 에서는 '사기나 그 밖의 부정한 행위'란 다음 각호의 어느 하나에 해당하는 행위로서 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적인 행위를 말한 다면서, 이중장부의 작성 등 장부의 거짓 기장, 거짓 증빙 또는 거짓 문서의 작성 및 수취, 장부와 기록의 파기, 재산의 은닉, 소득 ㆍ수익 ㆍ행위 ㆍ거래의 조작 또는 은폐, 고의적으로 장부를 작성하지 아니하거나 비치하지 아니하는 행위 또는 계산서, 세금계산서 또는 계산서합계표, 세금계산서합계표의 조작, 조세특례제한법 제24조 제1항 제4호 에 따른 전사적 기업자원관리설비의 조작 또는 전자 세금계산서의 조작, 그 밖에 위계에 의한 행위 또는 부정한 행위 등을 들고 있다.

위와 같이 '사기나 그 밖의 부정한 행위'라 함은, 조세의 포탈을 가능하게 하는 행위로서 사회통념상 부정이라고 인정되는 행위, 즉 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적 행위를 말한다. 따라서 다른 행위를 수반함이 없이 단순히 세법상의 신고를 하지 아니하거나 허위의 신고를 함에 그치는 것은 이에 해당하지 않지만, 과세대상의 미신고나 과소신고와 아울러 수입이나 매출 등을 고의로 장부에 기재하지 않는 행위 등 '적극적 은닉의도'가 나타나는 사정이 덧붙여진 경우에는 조세의 부과와 징수를 불능 또는 현저히 곤란하게 만든 것으로 인정할 수 있다(대법원 2012. 6. 14. 선고 2010도9871 판결 등 참조). 이때 적극적 은닉의도가 객관적으로 드러난 것으로 볼 수 있는지 여부는, 수입이나 매출 등을 기재한 기본 장부를 허위로 작성하였는지 여부뿐만 아니라, 당해 조세의 확정방식이 신고납세방식인지 부과과세방식인지, 미신고나 허위신고 등에 이른 경위 및 사실과 다른 정도 등 제반 사정을 종합하여 사회통념상 부정이라고 인정될 수 있는지 여부에 따라 판단한다(대법원 2014. 2. 21. 선고 2013도13829 판결 등 참조). 나) 이 사건에의 적용

위 법리에 비추어 보건대, 앞서 인정한 사실 및 변론 전체의 취지를 종합하여 알 수 있는 다음과 같은 사정들을 종합하여 보면, 원고의 행위는 단순히 세법상 요구되는 신고를 하지 않은 것에 그치는 것이 아니라, 양도소득세를 포탈하겠다는 적극적 은닉의도가 객관적으로 드러난 '사기나 그 밖의 부정한 행위'에 해당한다.6) 따라서 이 사건 2008년분 양도소득세에 대하여는 구 국세기본법 제26조의2 제1항 제1호 소정의 10년의 제척기간이 적용되므로, 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.7) (1) 이 사건에서 문제되는 양도소득세는 납세의무자가 스스로 과세표준과 세액을 신고함으로써 조세채무가 확정되는 신고납세방식이므로 납세의무자가 스스로 적법한 신고를 하지 않는 이상 과세관청으로서는 그 탈루사실을 포착하여 과세하기 어려운데, 원고가 이 사건 양도에 관하여 신고하지 아니함으로써 피고는 약 7년 6개월이라는 상당한 기간 동안 이 사건 토지의 양도에 관한 과세를 하지 못하였다.

(2) 원고는 이 사건 토지를 매수한 다음 위 토지 지상에 건물의 신축공사를 시작하였고, 이와 같이 신축 중인 건물로 인하여 토지의 객관적 가치가 상승한 상태에서 토지 및 신축 중인 건물을 매도함으로써 수익을 창출하였다. 그럼에도 원고는 이 사건 토지에 대한 이전등기를 마치지 아니한 채 매수인인 aaa으로 하여금 토지에 대한 이전등기를 바로 마치도록 하고, 건물에 관하여는 aaa이 건축주 명의를 승계하여 건축물 사용승인 및 소유권보존등기를 마치도록 하는 방법을 사용하여 이 사건 양도의 존재를 은닉하였다.

(3) ccc은 서울서부지방법원 2012가합32942호 사건8)에 증인으로 출석하여 '원고의 남편 eee가 건축업자로, 점프등기를 하고 양도소득세를 내지 않기 위하여 이 사건 매매계약서에 매매대금을 12억 3,000만 원으로 기재한 것이다'는 취지로 증언하였다.

3) 양도시기의 위법 여부에 관한 판단

가) 관련 법리

구 소득세법 제98조는 '자산의 양도차익을 계산함에 있어서 그 취득시기 및 양도시기에 관하여는 대통령령으로 정한다'고 규정하고, 그 위임에 따라 구 소득세법 시행령(2009. 6. 8. 시행령 제21525호로 개정되기 전의 것, 이하 '구 소득세법 시행령'이라 한다) 제162조 제1항은 '법 제98조의 규정에 의한 취득시기 및 양도시기는 다음 각 호의 경우를 제외하고는 당해 자산의 대금을 청산한 날로 한다'고 하면서 각호에서 당해 자산의 대금을 청산한 날로 보지 아니하는 경우를 별도로 규정하고 있는바, 위 각 규정은 납세자의 자의를 배제하고 과세소득을 획일적으로 파악하여 과세의공평을 기할 목적으로 소득세법령의 체계 내에서 여러 기준이 되는 자산의 취득시기 및 양도시기를 통일적으로 파악하고 관계 규정들을 모순 없이 해석 ・ 적용하기 위하여 세무계산상 자산의 취득시기 및 양도시기를 의제한 규정이다(대법원 2002. 4. 12. 선고 2000두6282 판결 등 참조). 이러한 규정의 입법 취지와 구 소득세법 제88조 제1항, 소득세법 시행령 제162조 제1항의 문언과 취지 등을 종합하여 보면, 부동산의 매매 등으로 대금이 모두 지급된 경우뿐만 아니라 사회통념상 대가적 급부가 거의 전부 이행되었다고 볼 만한 정도에 이른 경우에도 양도소득세의 과세요건을 충족하는 부동산의 양도가 있다고 봄이 타당하나, 대가적 급부가 사회통념상 거의 전부 이행되었다고 볼 만한 정도에 이르는지 여부는 미지급 잔금의 액수와 그것이 전체 대금에서 차지하는 비율, 미지급 잔금이 남게 된 경위 등에 비추어 구체적 사안에서 개별적으로 판단하여야 한다(대법원 2014. 6. 12. 선고 2013두2037 판결 등 참조).

만일 과세처분에서 정한 양도소득세의 귀속연도, 즉 자산의 양도시기가 속하는 연도가 실제와 다르다면 그 자체로 처분의 전부 취소사유에 해당한다(대법원 2005. 5. 13. 선고 2004두6914 판결 등 참조).

한편 구 소득세법 제98조, 구 소득세법 시행령 제162조 제1항 제2호에 의하면, 자산의 양도 또는 취득시기는 잔금을 청산한 날을 원칙으로 하되, 잔금을 청산하기 전에 소유권이전등기를 한 경우에는 등기부 등에 기재된 등기접수일을 잔금 청산일로 보도록 규정하고 있다.

나) 이 사건 양도대금 및 그 지급 여부

(1) 구 소득세법 제96조 제1항, 제100조 제2항은 자산 양도의 경우 실지거래가액에 의하여 양도가액 및 취득가액을 산정하도록 규정하고 있으므로, 이 사건 토지의 양도차익을 산정할 때 양도가액 및 취득가액은 실지거래가액에 의하여야 한다.

소득세법의 실지거래가액은, 당해 자산의 객관적인 가액을 가리키는 것이 아니라 구체적인 거래에 있어서 양도인이 당해 자산을 양도하는 대가로 취득하는 모든 수입을 뜻하고, 그 대가에 해당하는지 여부는 실질과세의 원칙상 그 명목 여하에 관계없이 경제적 실질이 당해 자산의 양도와 대가관계에 있는지의 여부에 의하여 판단하여야 한다 (대법원 1993. 7. 27. 선고 92누19613 판결 참조). (2) 위 법리나 앞서 인정한 사실 및 갑 제9, 28호증, 을 제2, 3, 5호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지를 종합하여 알 수 있는 다음과 같은 사정들에 비추어 보면, 이 사건 양도에 관한 대금은 이 사건 토지 및 건물을 포함하여 16억 7,000만 원이고, 현재까지도 그중 3억 9,000만 원이 미지급된 상태라고 봄이 타당하다.

(가) 비록 이 사건 매매계약서에는 거래가액이 12억 3,000만 원이라고 기재되어 있으나, 원고는 관련 민사소송에서 일관되게 이 사건 부동산의 매매가격은 16억 7,000만 원이라고 주장하였고, 이 사건 매매계약을 중개한 ccc 역시 서울서부지방법원 2012가합***호 사건에 증인으로 출석하여 이 사건 매매계약서는 세금절감을 위하여 작성한 다운계약서로 실제 매매대금은 16억 7,000만 원이라고 진술하였으며, 원고의 남편으로 이 사건 매매계약의 실질적인 당사자인 eee 역시 위 사건의증인으로 출석하여 이 사건 양도에 관한 실제 매매대금은 16억 7,000만 원이라고 증언하였다. 또한 eee와 ccc은 2016. 2. 1. 이 사건 처분과 관련하여 청주세무서에서 조사를 받으면서도 이 사건 매매계약의 매매대금이 16억 7,000만 원이라고 진술하였다.

(나) 원고가 이 사건 매매계약의 이행 과정에서 매매대금 16억 7,000만의 지급을 요구함으로써 양수인 aaa, 그 남편 fff과 2008. 12. 말경 분쟁이 발생하였고, 이에 원고는 2009. 1. 1. aaa, fff은 매매계약서상의 금액 12억 3,000만 원만 지급하고, 중개인 ccc이 매매를 성사시키기 위하여 나머지 대금 4억 4,000만 원을 지급하기로 하는 내용으로 합의하여 aaa에게 2009. 1. 1.자 확인서를 작성해 주었으며, 그에 따라 원고가 ccc로부터 이 사건 차용증을 작성받은 것으로 봄이 여러 증거들에 나타난 정황상 자연스럽다. 즉, ccc이 원고에게 지급하기로 한 4억 4,000만 원은 원고가 매매대금으로 요구한 16억 7,000만 원 중 일부라고 봄이 타당하다.

(다) ccc은 원고에게 4억 4,000만 원을 지급하는 채무를 부담하는 대신 aaa에 대하여 별도로 부담하는 채무 4억 4,000만 원을 경감받았고, 관련 항소심 판결은 aaa이 직접 지출한 12억 3,000만 원 외에도 ccc에 대한 채권의 감소분인 4억 4,000만 원을 aaa이 출연(出捐)한 것으로 판단하면서, 매도인인 원고에 대하여 이 사건 양도에 관하여 '세법상 실제 양도가액'은 이 사건 매매계약상 매매대금인 12억 3,000만 원에 ccc이 지급하기로 한 4억 4,000만 원을 합산한 16억 7,000만 원이라는 취지의 관련 항소심 제1 추가판단을 하였다.9)

(라) 이 사건 차용증에는 ccc이 부담하기로 한 4억 4,000만 원 중 원고가 ccc에게 지급할 매매계약 수수료 5,000만 원을 공제하는 것으로 기재되어 있는바, 위와 같이 공제된 5,000만 원은 원고가 이 사건 매매대금의 일부로 수령한 것으로 봄이 타당하다. 한편 관련 항소심 판결의 사실인정과 같이 ccc은 현재까지도 3억 9,000만 원을 원고에게 변제하지 않고 있다.

다) 이 사건 처분의 양도시기와 관련한 위법(違法) 위 법리 및 인정사실에 비추어 보건대, 원고는 이 사건 매매계약서의 실제 매매대금으로 인정되는 16억 7,000만 원 중 3억 9,000만 원을 아직까지도 ccc로부터 지급받지 못한 상황인바, 위 미지급 대금 3억 9,000만 원이 거래 관행상 대금이 모두 지급된 것으로 볼 수 있을 정도로 적은 금액이라고 보기는 어렵다.

나아가 이 사건 처분이 어디까지나 이 사건 양도가액을 16억 7,000만 원으로 전제한 이상, 정리한 바와 같이 매수인인 aaa이 부담할 부분인 12억 3,000만 원이 전부 원고에게 지급되었다고 하더라도, 이를 두고 위 관련 법령상의 잔금 청산이 이루어졌다고 볼 수도 없다.

따라서 구 소득세법령에 따른 이 사건 양도에 관한 양도시기에 해당하는 잔금 청산일은, 아직까지 잔금 청산이 이루어지지 아니한 이 사건의 특성상, 일응 구 소득세법 제98조, 구 소득세법 시행령 제162조 제1항 제2호에 따라 부동산에 관한 등기가 이루어진 날이 될 것인바, 결국 양도시기와 관련한 위 2004두6914 판결의 법리에 비추어 이 사건 처분은 전부 취소를 면할 수 없다.

왜냐하면 원고는 2009. 7. 3. aaa에게 이 사건 토지에 관한 소유권이전등기를 비로소 마쳐주었으므로, 그 등기접수일인 2009. 7. 3.이 위 법령에 따라 잔금 청산일로 간주되어 이 사건 토지의 양도시기가 되고, 백보 양보하여 aaa이 부담할 매매대금을 전부 지급받은 때로 보더라도 그 날짜는 앞서 본 바와 같이 2009. 1. 1.이기 때문이다. 즉 이 사건 토지에 관한 양도시기가 어느 모로 보나 2008년이 될 수 없음이 분명한 이상, 2008년을 양도시기로 전제한 이 사건 처분은 위 2004두6914 판결의 법리에 비추어 이 사건 건물에 관한 양도시기에 관하여 더 살펴볼 필요 없이 전부 취소되어야 한다.

나아가 이 사건 건물에 관하여 aaa 명의의 보존등기가 이루어진 것이 2008. 11. 4.이기는 하나,10) 뒤에서 보는 바와 같이 이 사건 건물은 양도소득세의 대상 자체가 되지 아니하므로 이 사건 건물의 보존등기가 마쳐진 시점을 이 사건 양도의 양도시기로 볼 수는 없다. 따라서 이 사건 양도에 관한 양도시기가 2008년이 될 수 없음은 이러한 측면에서도 분명하다.

4) 부가적 판단 - 양도소득세의 과세대상에 관한 판단

가) 구 소득세법 제94조 제1항 제2호 가.목에 의하여 양도소득세 과세대상의 하나로 규정되어 있는 '부동산을 취득할 수 있는 권리'에는, 그 규정내용이나 취지로 볼 때 미완성건물과 같이 건축 중에 있는 건물이나 그 양도에 부수하여 이전되는 건축공사도급계약 및 건축허가상의 지위 등을 현실적으로 양도하는 경우는 포함되지 않는다(대법원 1989. 10. 10. 선고 88누9718 판결). 또한 과세처분이 위법하다는 이유로 취소를 구하는 행정소송에서 과세처분이 적법하고, 과세요건 사실이 존재한다는 점에 대하여는 원칙적으로 과세관청이 증명책임을 부담한다(대법원 2005. 5. 13. 선고 2004두1520 판결 참조). 나) 앞서 본 바와 같이 피고는 이 사건 건물도 양도소득세의 과세대상으로 삼아 이 사건 처분을 하였다.

그러나 위 법리 및 앞서 인정한 사실에 을 제2호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지를 종합하여 알 수 있는 다음과 같은 사정들, 즉 ① 원고는 2008. 10. 1. 이 사건 건축허가의 건축주 명의를 aaa으로 변경하였고, aaa이 2008. 10. 24. 이 사건 건물에 관한 사용승인을 받음으로써 이를 완공하였던 점, ② aaa이 최종적으로 이 사건 건물의 신축공사비를 완납하였다는 취지의 공사비완불확인서(갑제15호증의2 1면)가 존재하는 점, ③ 이 사건 매매계약을 중개한 ccc은 2016. 2. 1. 이 사건 처분과 관련하여 청주세무서에서 조사를 받으면서 '이 사건 건물이 공사되고 있는 중에 이 사건 매매계약을 중개하였다'는 취지로 진술하였던 점, ④ 피고는 신축 중인 건물을 양도하는 경우 '부동산을 취득할 수 있는 권리'에 해당한다고 주장하고 있는바, 앞서 본 법리에 따라 '부동산을 취득할 수 있는 권리'에 '신축 중인 건물'은 포함되지 아니하므로 피고의 위 주장을 받아들일 수 없고, 달리 피고는 이 사건 매매계약 당시 이 사건 건물이 완공된 상태였음을 증명할 자료를 제출하지 못한 점 등에 비추어 보면, 이 사건 매매계약 체결 당시 신축 중이었던 이 사건 건물은 양도소득세의 과세대상에 포함될 수 없다고 봄이 타당하다. 따라서 이 사건 건물이 양도소득세의 과세대상이 되지 않는 이상, 이 사건 처분 중 건물에 관한 부분(가산세 포함)은 이러한 점에서도 위법하다.

3. 결론

그렇다면 원고의 청구는 원고의 다른 주장에 관하여 더 나아가 살필 필요 없이 이유 있으므로 이를 인용하기로 하여, 주문과 같이 판결한다.

심급 사건

참조조문

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