2. 원고의 2006년 귀속 종합소득세 부과처분에 관한 항소를 기각한다.

3. 소송총비용은 이를 10등분하여 그 중 9는 원고가, 그 나머지는 피고가 각 부담한다.

가. 대구지방국세청장은 김AA을 체납세액 납세회피 혐의자로 조사하는 과정에서 원고가 2004. 4. 26.부터 2004. 12. 28.까지 4회에 걸쳐 김AA에게 000원을, 2006. 8. 22.부터 2007. 12. 11.까지 11회에 걸쳐 송BB에게 000원을 각 대여한 사실을 확인한 후, 소득세법 시행령 제45조 제9의2호에 근거하여 원고가 2004년 부터 2007년까지의 이자소득 000원[김AA : 000원(2004년 000원, 2005년 000원), 송BB : 000원(2006년 000원, 2007년 000원)] 및 임대소득 일부를 신고누락한 것으로 보아 피고에게 과세 자료를 통보하였다.

나. 피고는 위 통보자료에 의거하여 2009. 3. 1. 원고에게 2004년 - 2007년 귀속 종합소득세 000원(2004년 귀속 000원, 2005년 귀속 000원, 2006년 귀속 000원, 2007년 귀속 000원)을 경정 • 고지하였다.

다. 원고는 이에 불복하여 2009. 5. 25. 조세심판원에 심판청구를 하였고, 조세심판원은 원고가 김AA으로부터 받은 000원 및 송BB로부터 받은 000원이 모두 대여금에 대한 이자소득임을 인정하면서, 김AA의 대여금에 대한 이자는 채무자의 사업폐지 등으로 인하여 회수할 수 없는 채권에 해당하므로 이자소득이 발생하였다고 볼 수 없다고 판단하고 김AA에 대한 대여금 000원의 약정이자 000원을 차감하여 과세표준 및 세액을 경정하도록 하는 결정을 하고(위 결정에 따라 원고에 대한 2004년 귀속 종합소득세 및 2005년 귀속 종합소득세 각 부과처분 부분은 실효되었다J, 나머지 부분에 대한 청구는 기각하였다.

라. 한편 피고는 2010. 1. 5. 주식회사 XX소재의 인정상여 소득자료 통보에 따라 원고에 대한 위 2007년 귀속 종합소득세 총결정세액을 000원으로 증액 • 경정한 다음 원고에게 그 총결정세액 000원에서 기납부세액 000원을 공제한 000원(000원 - 000원)을 납부세액으로 증액 • 부과하였고, 2012. 8. 9. 다시 위 2007년 귀속 종합소득세 총결정세액을 000원(000원 - 000원)으로 감액 • 경정한 다음 원고에게 그 총결정세액에서 기납부세액 000원을 공제한 000원(000원 - 000원)을 납부세액으로 감액 • 부과하였다(이하 위와 같은 증액과 감액을 거쳐 원고에게 남아 있는 2009. 3. 1.자 2006년 귀속 000원과 2010. 1. 5.자 2007년 귀속 000원의 각 종합소득세 부과처분을 '이 사건 처분'이라 한다).

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1, 11호증, 을 제1, 12 내지 15호증(가지번호 포함, 이하 같다)의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 원고의 주장

이 사건 처분은 아래와 같은 이유에서 위법하다.

① 원고가 송BB(실채무자는 송CC)에게 지급한 돈은 대여금이 아닌 투자금이므로, 송BB로부터 회수한 금원은 투자원금의 회수일 뿐 이자소득이 아니다.

② 설령 위와 같이 지급한 돈이 대여금이라 하더라도 선이자로 공제한 000원은 실제 이자로 수령하지 않았으므로 이자소득이 아니고, 피고가 이 사건 처분 이전에 이미 위 대여금 채권은 소득세법 시행령 제51조 제7항에 규정된 회수할 수 없는 채권에 해당하게 되어 그 원금조차 회수불가능한 상태였고 그 후에도 이자뿐만 아니라 원금 일부도 회수하지 못하였으므로 위 시행령 규정에 의하여 이자소득이 없는 것으로 보아야 한다.

나. 관계법령

별지 기재와 같다.

다. 인정사실

(1) 원고는 주식회사 OO주택건설(대표이사 송BB, 이하 'OO주택'이라 한다.)의 실경영자인 송CC에게 아래 '이 사건 금원 및 차용증 내용표'와 같이 11회에 걸쳐 총 000원(이하 '이 사건 금원'이라 하고, 원고가 송CC로부터 이 사건 금원을 변제받을 채권을 '이 사건 채권'이라 한다.)을 지급하면서, 채권자를 원고로, 채무자를 송BB로, 연대보증인을 OO주택으로 한 11장의 차용증을 받았는데 그 차용증 내용은 다음과 같다.

(2) 원고는 위 각 차용증상의 담보제공 내용과 관련하여 대구 달성군 가창면 XX리 1006 외 17필지 및 그 지상에 준공된 건물(이하 '이 사건 XX리 토지 및 건물'이라 한다.)과 대구 달성군 가창면 XX리 1270 외 26필지(이하 '이 사건 XX리 토지'라 한다.)를 담보로 제공받았다.

(3) 한편 원고는 2006. 8. 23. 송CC와의 사이에 사업주를 송BB로, 투자자를 원고로 하는 이 사건 XX리 토지 지상에 시행할 가창 XX 전원주택 사업의 투자계약서를 작성하였는데, 주요 내용은 다음과 같다(이하 위 투자계약서 내용상 '갑'은 사업주를, '을'은 원고를 지칭 한다.).

[투자계약서 주요 내용]

제3조(이익분배)

갑은 을과 투자계약을 맺음으로써 갑의 수익금에 대해 20%를 을에게 분배한다. 이에 있어 갑과 을은 정확한 정산 후 수익금분배에 대해 논의할 것이다.

제6조 1항(1차 투자금액)

을은 갑의 전원주택 사업에 대하여 1차 투자금액 000원을 2006. 8. 23.부터 순차적으로 지급하며 지급기일은 쌍방 합의하에 정하기로 한다.

제6조 2항(2차 투자금액)

을은 갑에게 캐나다에서 수입되는 자재비용을 2차 투자로 인식하며 2차 투자금액 000원을 2006. 8. 31.부터 L/C OPEN으로 순차적으로 지급하며 지급기일은 자재수입일정에 맞추어 쌍방 합의하에 정하기로 한다.

제6조 3항(3차 투자금액)

을은 1 차, 2차 투자금액(000원)을 제외한 가창 XX 전원주택 공사에 소요되는 금액을 3차 투자로 인식하여 갑에게 투자금을 지원하며 지급기일은 쌍방 합의하에 정하기로 한다.

제7조(손해배상)

갑의 전원주택 사업에 있어 수익금의 미발생으로 인해 을에게 수익분배금을 지급하지 못할 시 갑과 을은 쌍방 정산을 할 것이며, 정산결과 수익긍이 미발생할 시에는 갑은 을에게 수익금을 분배하지 아니하여도 되며, 이에 을은 갑에게 일체의 책임을 묻지 아니하며, 갑에게 일체 의 보상 및 배상을 요구할 수 없다.

단, 투자금액의 반환은 요구할 수 있다.

(4) 원고는 송CC로부터 이 사건 채권과 관련하여, 2007. 3. 28. 000원, 2007. 6. 15. 000원을 각 회수하였다.

(5) 송CC는 원고의 주선으로 2007. 12. 27. 원고의 매형인 김DD에게 000원에 이 사건 XX리 토지를 매도하고, 김DD은 매매대금 000원 중 13억 원은 은행대출을 승계받으며, 나머지 000원은 원고에게 대신 지급하기로 하고, 송CC가 위 부동산에 설정된 나머지 권리들을 해제해주기로 하는 내용의 매매계약을 체결하였다.

(6) 이 사건 XX리 토지에 관하여 체결된 위 매매계약의 약정서(을 제7호증의 2)에는 "송BB은 2006. 8. 23.부터 2007. 6. 15. 사이 에 원고로부터 이 사건 XX리 토지에 통나무 주택을 건설하던 중 자금이 모자라서 돈을 차입하였고(차용증 참조), 그 중 일부인 2007. 3. 28. 000원과 2007. 6. 15. 000원을 현금으로 지불하였 고 나머지 차입금은 위 토지를 차입금 대신 상환하는 것으로 한다 라고 기재되어 있다.

(7) 그런데 송CC가 이 사건 XX리 토지에 설정되어 있는 나머지 권리들을 해제해주지 않자, 원고는 2008. 3. 20. 이 사건 XX리 토지에 관해 임의경매를 신청하여 2009. 4. 27. 000원을 배당받았다.

(8) 피고가 이 사건 처분을 한 2009. 3. 1. 당시 송CC는 OO주택을 실제로 소유하며 경영하였고, 대구 동구 XX동 1006-34 외 7필지 지상 동촌 XX빌딩(이하 'XX빌딩'이라 한다.)을 소유하고 있었다.

(9) XX빌딩에 관하여 2008. 10. 16.경 채권자 대우캐피탈 주식회사의 신청으로, 2008. 11. 18.경 채권자 이EE의 신청으로 각 강제경매가 개시되어 진행되다가, 2009. 5. 1. 및 그 달 6. 위 각 경매의 신청이 취하되었다.

(10) 그 후 XX빌딩에 관하여 2009. 5. 13.경 채권자 성서농업협동조합의 신청으로 임의경매가 진행되어 2010. 4. 23.경 제3자에게 매각되었으나 그 경매절차에서 원고가 배당받은 돈은 없다.

(11) 원고가 이 사건 채권과 관련하여 담보로 제공받은 이 사건 XX리 토지 및 건물 대부분에 관하여 2008. 1.경부터 2010. 6.경까지 임의경매가 진행되어 제3자에게 매각되었으나, 원고가 위 경매절차에서 배당받은 돈은 없다.

(12) OO주택은 2007. 1.경 XX빌딩을 매입하는 바람에 자금압박을 받아 오다가 가창 XX 전원주택 사업도 실패로 돌아가자 결국 2010. 3. 23. 폐업하였다.

(13) 한편 피고는 원고에 대하여 2009. 3. 1. 앞서 본 이 사건 금원 및 차용증 내용 표의 순번 제1 내지 11번 금원 전부에 대한 이자소득에 대하여 2006년 귀속 000원, 2007년 귀속 000원의 각 종합소득세를 경정 • 부과하였다가, 2012. 8. 9. 이 사건 금원 및 차용증 내용표의 순번 제9, 10, 11번 금원에 대한 이자소득세는 제외하고 이자제한법 소정의 이율을 초과하는 이자 부분을 공제하는 등의 조치를 취한 후 앞서 본 바와 같이 위 2007년 귀속 종합소득세를 000원으로 감액 •부과하였다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제2, 3, 4, 6, 12, 18 내지 27, 29호증, 을 제2 내지 15호증의 각 기재, 제1심 및 당심 증인 송CC의 각 일부 증언, 변론 전체의 취지

라. 원고의 제①주장에 대한 판단

원고가 송CC에게 지급한 이 사건 금원의 성격을 판단함에 있어 원고와 송CC 사이에 작성된 서류상의 문구에 구애될 것은 아니고 계약의 내용과 금원의 반환 경위 등 실질에 의하여 판단해야 할 것인바, 이 사건 금원을 투자금으로 보기 위해서는 원고가 송CC의 사업에 금원을 투자한 후 그 사업으로 인한 손실이나 이익을 모두 분담하기로 약정하여야 할 것인데, 다항의 인정사실 및 앞서 든 각 증거에 의하여 알 수 있는 다음과 같은 사정 즉, ① 원고가 송CC에게 금원을 지급할 때마다 선이자, 이율, 변제기, 담보제공 등을 구체적으로 정하여 차용증을 받은 점, ② 차용증의 내용에 따라 송CC는 원고에게 실제로 담보를 제공한 점, ③ 송CC가 원고에게 금원을 반환하기 전 사업의 손익정산 등의 절차를 거친 바 없는 점, ④ 원고는 차용증상 선이자 공제 부분에 대하여 선이자가 아니고 송CC가 자진해서 배당예상액만큼 금액을 높여 차용증을 작성해주었다고 하나, 투자계약서상 수익분배 내용과 어떠한 연관도 없어 보이는 점, ⑤ 투자라면 손실도 분담하여야 할 것인데, 투자계약서 제7조에는 투자금액의 반환을 요구할 수 있다고 되어 있어 원금을 보장하고 있을 뿐 아니라, 원고는 실제로 담보까지 설행하여 이 사건 금원의 일부를 우선적으로 회수한 점, ⑥ 이 사건 XX리 토지의 매매계약 당시 작성된 약정서에 이 사건 금원이 차입금으로 표현되어 있는 점 등에 비추어 보면, 원고가 송CC에게 지급한 이 사건 금원은 투자금이 아니라 대여금으로 봄이 상당하고, 이에 반하는 갑 제2, 7호증의 각 기재 및 제1심 및 당심 증인 송CC의 각 다른 일부 증언은 을 제5호증(문답서)의 기재(송CC는 선이자 등 차용 내역을 구체적으로 진술하고, 투자계획서는 차입금을 차용한 후 보증적인 성격으로 추후에 작성한 것이라고 진술하였다.)에 비추어 그대로 믿기 어렵다. 따라서 이와 다른 원고의 제①주장은 이유가 없다.

마. 원고의 제②주장에 대한 판단

(1) 이 사건 처분 당시 회수불능 채권이었는지 여부

(가) 구 소득세법 시행령(2007. 2. 28. 대통령령 제19890호로 개정되기 전의 것, 이하 '구 소득세법 시행령'이라 한다.) 제51조 제7항은 "소득세법 제16조 제1항 제12호의 규정에 의한 비영업대금의 이익의 총수입금액을 계산함에 있어서 소득세법 제70조의 규정에 의한 과세표준확정신고 또는 소득세법 제80조의 규정에 의한 과세표준과 세액의 결정 • 경정 전에 당해 비영업대금이 제55조 제2항 제1호 또는 제2호의 규정에 의한 채권에 해당하여 채무자 또는 제3자로부터 원금 및 이자의 전부 또는 일부를 회수할 수 없는 경우에는 회수한 금액에서 원금을 먼저 차감하여 계산한다. 이 경우 회수한 금액이 원금에 미달하는 때에는 총수입금액은 이를 없는 것으로 한다 라고 규정하고, 구 소득세법 시행령 제55조 제2항 제1호는 '채무자의 파산 • 강제집행 • 형의 집행 또는 사업의 폐지로 인하여 회수할 수 없는 채권'을, 제2호는 '채무자의 사망 • 실종 • 행방불명 등으로 인하여 회수할 수 없는 채권'을 각 규정하고 있다.

이러한 구 소득세법 시행령 제51조 제7항은 법인세법과는 달리 소득세법에서는 비영업대금에 대하여 나중에 원금조차 회수하지 못하여 결손이 발생하더라도 이를 이자소득의 차감항목으로 반영할 수 있는 제도적 장치가 마련되어 있지 않아 궁극적으로 이자소득이 있다고 할 수 없음에도 이자소득세를 과세하는 부당한 결과를 방지하기 위한 규정으로 보이는 점, 위 규정은 그 문언에서 과세표준확정신고 또는 과세표준과 세액의 결정 • 경정 전에 일정한 회수불능사유가 발생할 때까지 회수한 전체 금액이 원금에 미달하는 경우를 그 적용대상으로 하고 있으며 특별한 예외를 두고 있지 않은 점, 소득세법상 이자소득의 발생 여부는 그 소득발생의 원천이 되는 원금채권의 회수 가능성 여부를 떠나서는 논하기 어려운 점 등을 종합하면, 비영업대금의 이자소득에 대한 과세표준확정신고 또는 과세표준과 세액의 결정 • 경정 전에 그 원리금 채권을 회수할 수 없는 일정한 사유가 발생하여 그때까지 회수한 금액이 원금에 미달하는 때에는 그와 같은 회수불능사유가 발생하기 전의 과세연도에 실제로 회수한 이자소득이 있다고 하더라도 이는 이자소득세의 과세대상이 될 수 없다고 보아야 할 것이다(대법원 2012. 6. 28. 선고 2010두9433 판결 참조).

한편 조세법률주의의 원칙상 과세요건이나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 하여야 하고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 않는다(대법원 2002. 7. 26. 선고 2001두5521 판결 등 참조).

(나) 이 사건의 경우 앞서 본 바와 같이 원고가 이 사건 처분 이후인 2010. 3. 23. 송CC가 경영하던 OO주택의 사업이 폐지되는 바람에 송CC에 대한 대여금 원금 합계 000원 중 000원(선이자 000원 + 2007. 3. 28.자 000원 + 2007. 6. 15.자 000원 + 2009. 4. 27.자 배당금 000원)만 회수하는 데 그쳐 회수한 금액이 그 원금에 미달하고 있다고 하더라도, 다항의 인정사실 및 앞서 든 각 증거에 의하여 알 수 있는 다음과 같은 사정 즉, ① 이 사건 처분 당시 채무자 송CC 소유의 XX빌딩에 관하여 강제경매가 진행 중이었다 하더라도 그 강제집행이 2009. 5. 1. 및 그 달 6. 경매신청의 취하로 각 종료되었으므로 이 사건 처분 전에 이 사건 채권이 채무자의 강제집행으로 인하여 회수할 수 없는 채권에 해당하게 되었다고 보기는 어려운 점, ② 이 사건 처분 당시 이 사건 채권의 지급을 담보하기 위하여 이 사건 XX리 토지 및 건물과 이 사건 XX리 토지에 각 근저당권 이 설정되어 있었고, 이 사건 채권의 연대보증인 OO주택도 영업 중에 있었으며, 채무 자 송CC는 XX빌딩을 소유하고 있기도 했던 점, ③ 원고가 이 사건 XX리 토지에 관하여 임의경매를 신청하여 그 경매절차에서 2009. 4. 27. 000원을 배당받기도 한 점 등을 고려하면, 이 사건 처분을 한 2009. 3. 1. 이전에 원고의 이 사건 채권이 구 소득세법 시행령 제55조 제2항 제1호 또는 제2호의 규정에 의한 채권에 해당 하여 채무자 또는 제3자로부터 원금 및 이자의 전부 또는 일부를 회수할 수 없는 상태에 있었다고 보기 어렵고, 달리 이를 인정할 증거가 없다.

(2) 이자 소득의 실현 여부

(가) 소득세는 매년 1. 1.부터 12. 31.까지 1년 분의 소득금액에 대하여 과세하는 이른바 '기간과세'이고, 또 비영업대금의 이익으로 발생한 이자소득금액은 당해 연도의 총수입금액으로 산정되는 것이므로, 채권의 일부 회수가 있는 경우 그 회수 당시를 기준으로 나머지 채권의 회수가 불가능함이 객관적으로 명백하게 된 경우에는 그 회수금원이 원금에 미달하는 한 당해 과세연도에는 과세요건을 충족시키는 이자소득의 실현이 없는 것으로 보아야 할 것이지만, 회수불능사유가 발생하기 이전에 이미 구체적으로 실현된 이자소득의 납세의무에 대하여는 어떠한 영향을 미칠 수 없다(대법원 2005. 10. 28. 선고 2005두5437 판결 참조).

(나) 이 사건의 경우 원고가 송CC에게 이 사건 금원을 대여하면서 합계 000원의 선이자를 각 공제하고 나머지 금원만 교부한 사실은 앞서 본 바와 같은바, 금원을 대여하면서 일정 기간의 선이자를 공제하고 나머지 원금을 교부한 경우에 선이자로 공제되어 현실로 금원의 수수가 없는 부분에 관하여도 대주와 차주는 현실로 금원의 수수가 있었던 것과 동일한 경제상의 이익을 얻으므로 선이자로 공제한 금액도 대여원금에 포함되어 그에 관한 소비대차약정이 성립된 것으로 보아야 한다.1) 또한 이러한 선이자 약정은 계약 자유의 원칙상 유효한 것으로 보아야 하므로 선이자를 공제한 시점에 실제 이자를 지급받은 것으로 보아야 한다(구 소득세법 시행령 제45조 제9의2호도 비영업대금의 이자소득에 관하여 약정에 의한 이자지급일전에 이자를 지급 받는 경우에는 그 이자지급일을 이자소득의 수입시기로 한다고 규정하고 있다). 따라서 원고가 송CC에게 이 사건 금원을 대여하면서 공제한 합계 000원의 선이자는 원고가 위 각 선이자를 공제하고 나머지 금원을 교부한 시점에 이를 지급받 아 그 이자소득이 실현된 것으로 볼 것이다.

나아가 이 사건 금원 중 원고가 송CC에게 2006. 8. 22.부터 2007. 2. 1.까지 8회에 걸쳐 대여한 대여금에 대한 이자소득은 앞서 본 바와 같이 000원(000원 - 000원)이 고, 그 중 선이자를 제외한 000원(000원 - 000원)은 2007. 3. 28. 000원을 수령함으로써 일부 실현되었고, 2007. 6. 15. 000원을 수령함으로써 나머지 이자소득 000원(000원 - 000원)도 실현되었다.

그러므로 이 사건 채권의 회수가 불가능함이 객관적으로 명백하게 되기 이전으로 피고가 이 사건 금원에 대한 이자소득세에 관하여 경정처분을 한 2009. 3. 1. 이전에 위와 같이 원고의 이 사건 처분에 관한 이자소득이 전부 실현되었고, 그 후에 송CC의 사업 폐지 등으로 이 사건 채권의 나머지 부분 회수가 불가능하게 되어 결국 그 이전에 회수한 금액이 이 사건 채권의 원금에 미달된다 하더라도, 회수불능사유가 발생하기 이전에 이미 구체적으로 실현된 이자소득의 납세의무에 대하여는 어떠한 영향을 미칠 수 없으므로, 위 각 이자소득에 대하여 종합소득세를 부과한 이 사건 처분은 적법 하다.

(3) 따라서 이와 다른 전제에 선 원고의 제②주장도 이유가 없다.

3. 결론

그렇다면 원고의 이 사건 청구는 이유가 없어 이를 모두 기각할 것인바, 2006년 귀속 종합소득세 부과처분 취소 청구 부분에 관한 제1심 판결은 이와 결론을 같이 하여 정당하므로 그에 대한 원고의 항소와 당심에서 교환적으로 변경된 2007년 귀속 종합소득세 부과처분 취소 청구를 모두 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.