[2] 과세표준 확정신고시 미달신고한 소득에 대하여 소득세 원천징수가 이루어진 경우, 신고불성실가산세를 부과할 수 있는지 여부(소극)

[2] 구 소득세법(1994. 12. 22. 법률 제4803호로 전문 개정되기 전의 것) 제121조 제1항 은 거주자가 과세표준 확정신고를 하지 아니하였거나 신고하여야 할 소득금액에 미달하게 신고한 때에는 종합소득금액 등에 대하여 신고를 하지 아니한 당해 소득금액 또는 미달한 당해 소득금액이 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 10에 상당하는 금액을 산출세액에 가산하는 것으로 규정하고 있으나, 같은 법 제122조 는 과세표준 확정신고를 하여야 할 거주자가 신고하여야 할 과세표준에 미달하게 신고한 경우에도 미달하게 신고한 금액 중 소득세가 원천징수된 금액이 있는 경우에 그 금액에 대하여는 제121조 제1항 의 규정을 적용하지 아니하는 것으로 규정하고 있으므로, 위와 같은 경우에는 신고불성실가산세를 부과할 수 없다.

2. 원고의 나머지 청구를 기각한다.

3. 소송비용은 이를 10분하여 그 1은 피고의, 나머지는 원고의 각 부담으로 한다.

가. 인정사실 [증거: 다툼이 없는 사실 및 갑 제1, 3호증의 각 1, 2, 갑제2, 9호증, 갑 제4호증의 1 내지 4, 을 제1, 2호증의 각 1 내지 6, 을 제3호증의 1 내지 8의 각 기재]

⑴ 탤런트로 활동하여 오던 원고는 1994. 2. 25.부터 1995. 12. 6.까지 사이에 별지 1 전속계약금 내역표 기재와 같이 해당 회사들의 동일 또는 유사 업종 또는 경쟁 업종 회사의 광고에는 출연하지 못하도록 하는 내용의 모델전속계약과 전속출연계약 등을 체결하고서 그 전속계약금으로 1994년 금441,000,000원, 1995년 금776,118,000원의 소득을 올렸다.

⑵ 원고는 1994년 및 1995년 귀속 종합소득세 과세표준확정신고를 함에 있어서, 위 전속계약금을 기타소득에 해당하는 것으로 보고, 아래 표 기재와 같이 1994년 귀속 종합소득세를 금45,928,790원, 1995년 귀속 종합소득세를 금107,305,820원(이하 국고금단수계산법에 따라 10원 미만 버림)으로 신고ㆍ납부하였다.

⑶ 그런데 피고는, 원고의 전속계약금 합계 금1,217,118,000원은 기타소득이 아니라 사업소득에 해당한다고 보고, 그 외 1994년 필요경비 중 감가상각비 등 합계 금8,404,004원, 1995년 필요경비 중 의상비 등 합계 금 15,355,238원을 필요경비 부인하여 이를 수입금액에 가산하여 종합소득세액을 산출하고, 여기에 신고 및 납부불성실가산세를 가산한 뒤 기납부세액을 공제한 다음, 1998. 3. 13. 원고에 대하여 아래 표 기재와 같이 1994년 귀속 종합소득세 금117,104,840원, 1995년 귀속 종합소득세 금187,793,210원을 각 부과·고지하였다.

나. 처분의 특정과 취소청구의 범위

위 처분경위 사실에 의하면, 이 사건 부과처분은 1998. 3. 13.자 1994년 귀속 종합소득세 금163,033,630원, 1996년 귀속 종합소득세 금295,095,030원이 되고, 원고는 이 중 원고가 신고ㆍ납부한 금액을 초과하는 부분, 즉 추가 고지된 1994년 귀속 종합소득세 금117,104,840원, 1995년 귀속 종합소득세 금187,793,210원의 취소만을 구하고 있다.

2.처분의 적법 여부

가.원고의 주장

⑴ 전속계약금 또는 전속출연금은 사업소득이 아니라 기타소득이다. 기타소득으로 보아야 할 그 구체적 이유는 다음과 같다.

①원고가 체결한 계약은 모두 경쟁관계에 있지 아니한 수 개의 타업종 회사와의 전속광고계약 또는 전속출연계약이다. 법 제25조 제1항 제15호 , 영 제49조의2 제1항 제3호 가 전속계약금을 기타소득으로 규정하고 있고, 세법은 문언에 따라 엄격하게 해석하여야 하므로 원고가 받은 전속계약금 또는 전속출연금은 기타소득이다. 이는 1998. 1. 1. 이후 시행되는 법 제21조 제1항 제19호 , 영 제41조 제5항 , 부가가치세법 제12조 제1항 제13호 , 같은법시행령 제35조 제1호 에 의하여 배우, 가수 이와 유사한 용역을 일시적으로 제공하고 받은 대가를 기타소득으로 규정하여 종전에 불명확하던 것을 명확히 한 점에 비추어 보아도 명백하다.

②원고의 직업은 광고 모델이 아닌 탤런트이므로 광고 모델이 고유활동이 아니고, 광고 모델로 인한 수입은 그 수입의 계속성이 보장되지 않으며, 원고와 같은 여자 탤런트의 경우 직업 초기에 많은 비용이 소요됨에도 불구하고 수입은 인기도에 따라 달라지는 극히 일시적·유동적·가변적인 소득일 뿐 아니라, 전속계약금은 원고가 용역을 제공하고 받는 대가가 아니라 다른 경쟁자에게 용역을 제공하지 않는 의무부담에 대한 대가에 불과하므로, 위 전속모델계약금 또는 전속출연금은 실질적으로 보아 기타소득에 해당함에도 불구하고 이를 사업소득으로 보고서 한 이 사건 처분은 위법하다.

⑵ 피고의 이 사건 처분은 소급과세금지의 원칙에 위배된다.

즉, 피고는 1997. 5. 20. 이전에는 연예인이 특정인과 전속계약을 체결하고 그 대가로 지급받는 전속계약금을 기타소득으로 보아 그러한 국세행정의 관행이 확립되어 왔음에도 불구하고 1997. 5. 20. 전속계약의 상대방이 1회사인 경우에는 기타소득으로, 여럿인 경우에는 사업소득으로 보도록 그 해석을 변경한 뒤에 이 사건 처분을 하였으므로, 이는 신의성실의 원칙, 신뢰보호의 원칙, 소급과세금지 원칙에 반하는 것으로서 위법하다.

⑶이 사건 부과처분 중 신고불성실가산세 부분은 위법하다.

원고의 1994년 귀속 종합소득 중 위 전속계약금 전액은 그 지급 회사에 의하여 원친징수되었음에도 불구하고 피고가 이에 대하여 신고불성실가산세를 부과한 것은 법 제122조 에 위배되어 위법하다.

나.판단

⑴ 전속계약금이 사업소득인지 여부

㈎ 이 사건의 주된 쟁점은 원고의 위 전속계약금이 소득세법상 기타소득으로 볼 것인지, 사업소득으로 볼 것인지에 관한 것이므로, 우선 이에 관한 관련법령의 내용을 보면 아래와 같다.

즉, 구 소득세법(1994. 12. 22. 법률 제4803호로 개정되어 1996. 1. 1.부터 시행되기 전의 것, 이하 법이라고만 한다.) 제20조 제1항 은 “사업소득은 당해 연도에 발생한 다음 각호의 소득으로 한다.”고 규정하면서 제10호 에서 “자유직업에서 발생하는 소득”이라고 규정하고 있고, 법 제20조 제3항 의 위임에 따른 구 소득세법시행령(1994. 12. 31. 대통령령 제14467호로 개정되어 1996. 1. 1.부터 시행되기 전의 것, 이하 영이라고만 한다.) 제38조 는 “ 법 제20조 제1항 제10호 의 소득은 독립된 자격으로 용역을 제공하고 그 대가로 받는 다음 각호의 소득으로 한다.”고 규정하면서 그 하나로서 제1호는 “저술·서화·도안·조각·작곡·음악·무용·만화·삽화·만담·배우·성우·가수 기타 이와 유사한 자유직업소득”을 들고 있다.

한편, 법 제25조 제1항 은 “기타소득은 이자소득·배당소득·부동산소득·사업소득·근로소득·퇴직소득·양도소득 및 산림소득 이외의 소득으로 다음 각호에 게기하는 것으로 한다.”고 규정하면서, 제15호 에서 “ 제1호 내지 제14호 이외의 소득으로서 대통령령이 정하는 일시소득”을 기타소득의 하나로 규정하고 있고, 영 제49조의2 제1항 제3호 는 그 하나로서 전속계약금을 들고 있다.

㈏ 위 각 규정에 의하면, 기타소득은 사업소득 이외의 일시적ㆍ우발적 소득이어야 함이 문언에 따른 엄격한 해석이다. 따라서 탤런트 등 자유직업인이 독립된 자격에서 용역을 제공하고 받는 소득이 사업소득에 해당하는지 또는 일시소득인 기타소득에 해당하는지 여부는, 당사자 사이에 맺은 거래의 형식ㆍ명칭 및 외관에 구애될 것이 아니라 그 실질에 따라 평가한 다음, 그 거래의 한쪽 당사자인 당해 납세자의 직업 활동의 내용, 그 활동 기간, 횟수, 태양, 상대방 등에 비추어 그 활동이 수익을 목적으로 하고 있는지 여부와 사업활동으로 볼 수 있을 정도의 계속성과 반복성이 있는지 여부 등을 고려하여 사회통념에 따라 판단하여야 하고, 그 판단을 함에 있어서도 소득을 올린 당해 활동에 대한 것 뿐 만 아니라 그 전후를 통한 모든 사정을 참작하여 결정하여야 할 것이다( 대법원 1999. 9. 21. 선고 97누17674 판결 등 참조). 그러므로 법 제25조 제1항 제15호 , 영 제49조의2 제1항 제3호 가 ‘전속계약금’을 기타소득의 하나로 규정하고 있더라도, 당해 납세자가 전속계약금이란 명칭의 수입금을 창출한 활동의 실질적 내용이 일시적ㆍ우발적 활동이 아니고 사업활동으로서의 계속성과 반복성을 인정할 수 있는 이상, 이는 기타소득이 아닌 사업소득에 해당한다고 봄이 옳다.

㈐ 이 사건에서, 원고는 탤런트로 활동하여 오면서 1994년 출연료 수입 금52,812,792원, 전속계약금(5회) 수입 금441,000,000원, 1995년 출연료 수입 금180,470,198원, 전속계약금(9회) 수입 금776,118,000원을 올려 온 사실은 앞서 본 바와 같다.

그렇다면, ① 탤런트인 원고는 위 인정과 같이 그 동안 방송출연 등의 대가로 출연료를 받아 오면서, 그 외에도 매년 수 차례 전속광고계약을 체결한 뒤 연기자로서의 고유활동인 방송 출연료 수입의 수배에 해당하는 규모의 전속계약금 수입을 올려 왔으며, 원고의 위와 같은 출연료와 전속계약금 수입 이외에 원고가 달리 올린 소득은 없었던 점, ② 광고모델의 전속계약은 광고모델이라는 자유직업인만이 체결하는 것이 아니고, 오히려 광고주는 원고와 같은 연기자(배우)와 사이에 그 인기도에 따른 고액의 전속계약금을 지급하면서까지 광고모델 전속계약을 체결하고 있는 실정이고, 따라서 원고와 같은 연기자의 광고모델출연도 실질적으로는 고유활동인 연기자로서의 활동에 당연히 포함되거나 그 연기활동의 일환으로 보아야 하는 점, ③ 원고가 위 회사들로부터 받은 전속계약금 등이 다른 경쟁회사의 제품 광고에 출연하지 않는 것에 대한 대가로서의 성격도 일부 있다고 하더라도, 위 회사들은 원고들이 광고 출연을 하지 않음에도 단지 경쟁회사의 제품 광고에 출연하지 못하게 할 목적으로 전속계약금을 지급한 것이 아닌 이상, 위 전속계약금은 본질적으로 연기자로서의 광고 출연이라는 용역 제공과 사이에 대가관계가 있다고 할 것인 점, ④ 전속계약금 수입이 방송출연료 수입에 비하여 훨씬 고액이고, 원고의 광고모델 출연도 기본적으로는 연기활동의 일환이며, 지금까지의 광고모델 출연 횟수에 비추어 그 반복성과 계속성도 인정되는 점, ⑤ 비록 원고의 연기자로서의 인기도 여하에 따라 그 수입의 발생 가능성과 규모 등이 가변적이라고 하더라도, 이는 경제활동의 여건에 따라 소득의 발생과 규모가 좌우될 수밖에 없는 사업소득의 내재적인 한계에 불과한 점, ⑥ 사업소득의 경우 필요경비는 해당 사업의 종류에 따라 그 범위가 각각 다른 것이므로, 가령 원고와 같은 탤런트의 경우에는 일반 사업소득자에 비하여 더 많은 필요경비를 인정받아야 할 필요성이 있다고 하더라도, 이것이 기타소득으로 보아야 할 근거는 될 수 없는 점 등을 종합하면, 위 전속계약금은 원고가 자유직업인 연기자(배우)로서 그 용역을 제공하고 올린 사업소득에 해당한다고 할 것이고, 이와 같이 해석함이 조세법률주의에 근거를 둔 엄격해석의 원칙과 조세부담공평의 원칙에 근거를 둔 실질과세원칙에 합치된다고 할 것이다.

㈑ 원고는 그 외, 1994. 12. 22. 법률 제4,803호로 개정된 소득세법 제21조 제1항 제19호 , 1994. 12. 31. 대통령령 제14,467호로 개정된 같은법시행령 제41조 제5항 , 부가가치세법 제12조 제1항 제13호 , 같은법시행령 제35조 제1호 가.목 의 각 규정에서, 배우 등이 독립된 자격으로 인적 용역을 공급하고 받는 대가는 굳이 전속계약금을 거론하지 않더라도 기타소득으로 규정하고 있고, 이와 같은 규정은 이 사건에 적용되는 구 법의 해석에 있어서 참작되어야 한다고 주장하나, 위 각 규정 역시, 위 개정 후 법률 제21조 제1항 에서 정하는 바와 같이, 그 소득이 사업소득이 아닐 것을 전제로 하고 있으므로, 현행법 아래에서도 배우 등이 독립된 자격으로 용역을 공급하고 받는 대가가 기타소득인지 사업소득인지를 구별함에 있어서는 앞서 본 바와 같은 해석이 타당한 것으로 보이므로, 원고의 이 주장 또한 받아 드릴 수 없다.

⑵소급과세금지 원칙의 위배 여부

㈎ 국세기본법 제18조 제3항 은 세법의 해석 또는 국세행정의 관행이 일반적으로 납세자에게 받아들여진 후에는 그 해석 또는 관행에 의한 행위 또는 계산은 정당한 것으로 보며, 새로운 해석 또는 관행에 의하여 소급하여 과세되지 아니한다라고 규정하고 있는 바, 일반적으로 조세 법률관계에서 과세관청의 행위에 대하여 신의성실의 원칙이 적용되기 위하여는 과세관청이 납세자에게 신뢰의 대상이 되는 공적인 견해표명을 하여야 하고, 또한 국세기본법 제18조 제3항 에서 말하는 비과세 관행이 성립하려면 상당한 기간에 걸쳐 과세를 하지 아니한 객관적 사실이 존재할 뿐만 아니라 과세관청 자신이 그 사항에 관하여 과세할 수 있음을 알면서도 어떤 특별한 사정 때문에 과세하지 않는다는 의사가 있어야 하며 위와 같은 공적 견해나 의사는 명시적 또는 묵시적으로 표시되어야 하지만, 묵시적 표시가 있다고 하기 위하여는 단순한 과세 누락과는 달리 과세관청이 상당기간 불과세 상태에 대하여 과세하지 않겠다는 의사표시를 한 것으로 볼 수 있는 사정이 있어야 하고, 이 경우 특히 과세관청의 의사표시가 일반론적인 견해표명에 불과한 경우에는 위 원칙의 적용을 부정하여야 할 것이다( 대법원 1997. 7. 11. 선고 96누17486 판결 및 대법원 1995. 11. 14. 선고 95누10181 판결 등 참조).

㈏ 갑 제5, 12호증의 각 1 내지 4, 갑 제6, 7호증, 을 제4호증의 각 기재에 변론의 전취지를 종합하면, 국세청의 1990. 7. 20.자 예규(소득 22601-1539)가 영화배우·가수·탤런트·모델 등의 자유직업자가 독립된 자격으로 용역을 제공하고 그 대가로 지급받는 출연료 등은 소득세법(1994. 12. 22. 법률 제4,803호로 전면 개정되기 전의 것) 제20조 제1항 제10호 에 의한 자유직업소득에 해당하는 것이나, 그가 특정인과 전속계약을 체결하고 그 대가로 지급받는 전속계약금은 위 법률 제25조 제1항 제15호 에 의한 기타소득에 해당된다고 하였다가, 1997. 5. 20.자 예규(소득 46011-1385)가 영화배우·가수·모델 등 연예인이 오로지 한 회사 등에 일신전속적으로 계약을 체결하고 일시소득성격으로 지급받는 전속계약금은 법 제21조 제1항 제18호 소정의 기타소득에 해당하는 것이나 여러 회사와 출연계약 등을 체결하면서 전속계약금 등 명목으로 지급받는 금액은 법 제19조 제1항 제15호 소정의 사업소득에 해당된다고 하고 있는 사실, 원고는 1994. 6. 26. 1993년 귀속 종합소득 과세표준 확정신고를 함에 있어서 주식회사 엘칸토 등 3개 회사로부터 받은 전속계약금 1억 5천만 원을 기타소득으로 신고하였고, 피고가 원고의 신고 내용을 그대로 인정한 사실, 탤런트인 박정수, 김혜수, 박선영, 원미경 등은 1994년 내지 1996년 종합소득 과세표준 확정신고를 함에 있어서 광고출연 전속계약금을 기타소득으로 신고하는 한편, 안성기, 최불암, 최민수, 김지호, 최진실, 박찬호 등의 탤런트 또는 운동선수들은 위와 같은 광고출연 전속계약금을 사업소득으로 신고하였던 사실을 인정할 수 있다.

위 인정과 같이, 위 1990. 7. 20.자 예규는 연예인 등이 전속계약을 체결하고서 받는 전속계약금이 법 제25조 제1항 제15호 , 영 제49조의2 제1항 제3호 소정의 기타소득에 해당한다는 법률 해석에 관한 일반적인 견해를 표명한 것에 불과하고, 광고출연 전속계약금을 기타소득으로 신고한 원고의 1993년 귀속 종합소득 과세표준 확정신고를 피고가 그대로 인정하였다 하더라도, 과세관청이 그 사항에 관하여 과세할 수 있음을 알면서도 어떤 특별한 사정 때문에 과세하지 않는다는 의사가 있었다는 점을 인정할 아무런 증거가 없을 뿐 아니라, 일부 연예인 등은 위와 같은 전속계약금을 사업소득으로 하여 종합소득 과세표준 확정신고를 하였던 점에 비추어, 원고가 이를 기타소득으로 과세된다는 관행을 신뢰하였다고 보기도 어렵다 할 것이므로, 이에 관한 원고의 주장도 이유 없다.

⑶ 신고불성실가산세의 위법 여부

㈎ 법 제121조 제1항 은 거주자가 과세표준 확정신고를 하지 아니하였거나 신고하여야 할 소득금액에 미달하게 신고한 때에는 종합소득금액 등에 대하여 신고를 하지 아니한 당해 소득금액 또는 미달한 당해 소득금액이 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 10에 상당하는 금액을 산출세액에 가산하는 것으로 규정하고 있으나, 법 제122조 는 과세표준 확정신고를 하여야 할 거주자가 신고하여야 할 과세표준에 미달하게 신고한 경우에도 미달하게 신고한 금액 중 소득세가 원천징수된 금액이 있는 경우에 그 금액에 대하여는 제121조 제1항 의 규정을 적용하지 아니하는 것으로 규정하고 있다.

㈏이 사건에서, 갑 제11호증의 1 내지 6, 을 제1호증의 1 내지 6의 각 기재에 변론의 전취지를 종합하면, 원고가 1994년 귀속 종합소득 과세표준 확정신고를 함에 있어 1994년 전속계약금 수입 금441,000,000원에서 필요경비를 공제한 다음 그 소득금액을 110,250,000원으로 하여 그 해 종합소득 금액을 금128,618,250원으로 신고하였는데, 피고는 원고의 1994년 전속계약금 수입 금441,000,000원을 사업소득으로 보고서 여기에 소득표준율에 따라 계산한 금312,413,000원과 감가상각비 등 필요경비 금8,404,004원을 필요경비 불산입하여 그 종합소득금액을 금339,185,254원으로 증액하여 종합소득세액을 금141,349,364원으로 산출한 다음, 그 과소신고금액을 금320,817,004원(312,413,000 + 8,404,004)으로 보고서, 법 제121조 제1항 의 규정에 의하여 신고불성실가산세 금13,369,472원을 가산하여 이 사건 처분을 한 사실, 그런데 주식회사 대흥기획 등 그 지급회사들이 원고에게 위 전속계약금 441,000,000원을 지급할 당시 지급금액 전액에 대하여 소득세 원천징수를 한 사실을 인정할 수 있다.

그렇다면 위와 같이 원천징수된 전속계약금 441,000,000원에 대하여 신고불성실가산세를 가산하여 한 이 사건 처분은 위법하다 할 것이다.

⑷따라서 이를 기초로 정당한 1994년 귀속 종합소득세액을 계산하면 별지 2 1994년 세액계산표 중 정당세액란 기재와 같이 금150,014,380원(104,085,590원 + 납부세액 45,928,790원)이 되므로, 피고의 1994년 귀속 종합소득세 부과처분 금163,033,630원 중 위 정당세액을 초과하는 부분은 위법하다 할 것이다.

3.결론

그렇다면 원고의 이 사건 청구는 위 인정 범위 내에서 이유 있어 이를 인용하고 나머지 청구는 이유 없어 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.

판사 구욱서(재판장) 여남구 홍성준

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