과세관청이 과세처분을 한 뒤에 과세표준과 세액을 증액하는 것으로 다시 경정하는 처분을 하는 경우, 그 증액경정처분은 당초 결정된 과세표준과 세액을 그대로 둔 채 탈루된 부분만을 추가하는 것이 아니라 증액되는 부분을 포함시켜 전체로서 하나의 과세표준과 세액을 다시 결정하는 것이므로, 당초 결정은 증액경정처분에 흡수됨으로써 독립된 존재가치를 잃게 된다고 보아야 할 것이어서 증액경정처분만이 항고소송의 심판대상이 된다(대법원 2009. 5. 14. 선고 2008두17134 판결 등 참조).

원심판결 이유에 의하면, 피고 OO세무서장은 원고 한AA에 대하여 2007. 4. 4. 2001년 귀속 종합소득세 1,256,453,120원의 부과처분(이하 '제1소득세 처분'이라 한다)을 하였다가, 2007. 5. 1. 다시 2001년 귀속 종합소득세 356,527,920원의 부과처분(이하 '제2소득세 처분'이라 한다)을 하였음을 알 수 있는바, 제2소득세 처분은 그 성질상 제1소득세 처분에 대한 증액경정처분에 해당한다고 보아야 할 것이다.

그렇다면 위 법리에 비추어 제1소득세 처분은 제2소득세 처분에 흡수되어 소멸하였으므로 이를 쟁송의 대상으로 삼아 그 취소를 구하는 것은 부적법하다.

그럼에도 원심은 제1소득세 처분이 항고소송의 대상이 되는 처분으로 보고 본안에 들어가 판단하여 그에 관한 원고 한AA의 청구를 기각하였으니, 이러한 원심의 판단에는 항고소송의 대상에 관한 법리를 오해하여 판결에 영향을 미친 위법이 있다.

2. 나머지 처분에 관한 상고이유에 대한 판단

가. 피고 ◇◇세무서장의 법인세 부과처분에 관하여

원심은 그 채택 증거에 의하여, 원고 회사는 XX아파트 신축사업(이하 '이 사건 신축사업'이라 한다)을 추진하던 중, 2000. 5. 19. □□건설 주식회사(이하 '□□건설'이라 한다)에 이를 대금 83억 7,000만 원(이하 '이 사건 양도대금'이라 한다)에 양도한 사실, 원고 회사는 2000년 5월경부터 같은 해 6월경까지 이 사건 양도대금 중 잔금 28억 원의 채권을 김BB와 권CC에게 양도하였고, □□건설은 그에 대한 대물변제조로 권CC에게 아파트 7세대를 양도한 것으로 처리하는 등 2000. 6. 21.부터 2001. 5. 11.까지 위 잔금을 김BB와 권CC 등에게 모두 변제한 것으로 처리한 사실, □□건설은 이 사건 양도대금과 별도로 이 사건 신축사업의 하도급업체들에게 공사대금 781,859,484원(이하 '이 사건 추가지급금'이라 한다)을 대신 지급하고 2001년 6월경부터 같은 해 10월경까지 원고 회사에 그에 대한 매입세금계산서의 교부를 요청하여 원고 회사가 이에 응한 사실 등을 인정한 다음, □□건설이 2000 사업연도부터 2001 사업연도에 걸쳐 이 사건 추가지급금을 지급하였고, 이 사건 양도대금의 잔금채무의 청산이 2001 사업연도 중에 최종적으로 완료되었으며, 원고 회사가 2001 사업연도 귀속 법인세를 신고하면서 이 사건 양도대금을 그 익금에 포함시켰으므로, 피고 ◇◇세무서장이 이 사건 추가지급금을 원고 회사의 2001 사업연도 익금에 모두 산입한 것은 적법하다고 판단하였다.

그러나 원심의 판단은 다음과 같은 이유로 수긍하기 어렵다.

권리확정주의 원칙상 과세대상 소득이 발생하였다고 하기 위하여는 소득이 현실적으로 실현되었을 것까지는 필요 없고 소득이 발생할 권리가 그 실현의 가능성에 있어 상당히 높은 정도로 성숙・확정되면 족하며, 여기서 소득이 발생할 권리가 성숙・확정되었는지 여부는 일률적으로 말할 수 없고 개개의 구체적인 권리의 성질과 내용 및 법률상・사실상의 여러 사항을 종합적으로 고려하여 결정하여야 한다(대법원 2004. 11. 25. 선고 2003두14802 판결 등 참조).

원심판결 이유와 원심이 적법하게 채택한 증거 등에 의하면, ① 원고 회사는 □□건설과 이 사건 신축사업 양도계약을 체결하면서 신축아파트의 부지뿐만 아니라 이미 축조된 건축물, 공작물, 시설물, 도면과 기타 일체의 집기 비품, 건축자재, 관할 관공서의 사업승인 및 시행자, 시공자로의 모든 권리와 권한 등을 포괄적으로 양도하기로 한 사실, ② 그에 따라 원고 회사는 □□건설에 2000. 5. 20. 신축아파트 부지에 관하여 소유권이전등기를 마쳐 주었고, 이미 축조된 건축물 등을 인도해 주었으며, 2000. 5. 29. 사업시행자와 시공자 명의도 변경하여 준 사실, ③ □□건설은 원고 회사로부터 이 사건 신축사업을 양수하여 2000 사업연도에 아파트 신축ㆍ분양까지 완료한 사실 등을 알 수 있는바, 그렇다면 원고 회사로서는 2000 사업연도 결산일(2000. 12. 31.) 당시에 □□건설에게 이 사건 추가지급금에 대한 반대급부를 모두 이행한 상태이고 □□건설이 이를 수령하여 이 사건 신축사업에 따른 아파트 신축・분양까지 완료함으로써 원고 회사가 이 사건 추가지급금 채권을 실행함에 있어 아무런 장해가 없는 상태이며, 그 밖에 이 사건 추가지급금이 객관적으로 회수불능이 되었다고 할 수도 없으므로, 이 사건 추가지급금 채권은 2000 사업연도에 소득이 발생할 권리로서 실현가능성이 높은 정도로 성숙ㆍ확정되었다고 봄이 상당하다.

그럼에도 원심은 그 판시와 같은 이유로 이 사건 추가지급금 상당의 익금이 2000 사업연도가 아닌 2001 사업연도에 귀속된다고 판단하고 말았으니, 이러한 원심의 판단에는 수익의 귀속시기에 관한 법리 등을 오해하여 판결에 영향을 미친 위법이 있다. 이 점을 지적하는 원고 회사의 상고이유의 주장은 이유 있다.

나. 제2소득세 처분에 관하여

원심은, 원고 한AA이 제2소득세 처분에 관하여 국세기본법에서 정한 심사청구 또는 심판청구 등을 거쳤다고 인정할 증거가 없으므로, 그 취소를 구하는 소는 적법한 전심절차를 거치지 아니한 것으로서 부적법하다고 판단하였다.

그러나 원심의 판단은 다음과 같은 이유로 수긍할 수 없다.

과세처분이 있은 후에 증액경정처분이 있으면 당초의 과세처분은 증액경정처분에 흡수되어 독립적인 존재가치를 상실하므로 전심절차의 경유 여부도 그 증액경정처분을 기준으로 판단하여야 할 것이지만, 그 위법사유가 공통된 경우에는 당초의 과세처분에 대하여 적법한 전심절차를 거친 이상 전심기관으로 하여금 기본적 사실관계와 법률문제에 대하여 다시 검토할 수 있는 기회를 부여하였다고 볼 수 있을 뿐만 아니라, 납세의무자에게 굳이 같은 사유로 증액경정처분에 대하여 별도의 전심절차를 거치게 하는 것은 가혹하므로 납세의무자는 그 증액경정처분에 대하여 다시 전심절차를 거치지 아니하고도 그 취소를 구하는 행정소송을 제기할 수 있다(대법원 1990. 8. 28. 선고 90누1892 판결, 대법원 1992. 8. 14. 선고 91누13229 판결 등 참조).

원심판결 이유와 원심이 적법하게 채택한 증거에 의하면, 원고 한AA은 제1소득세 처분에 대하여 2007. 6. 14. 국세심판원에 심판청구를 하여 2007. 12. 31. 그 청구를 기각하는 취지의 결정을 받음으로써 적법한 전심절차를 거친 사실, 제1소득세 처분은 원고 회사가 이 사건 양도대금 중 잔금채권 28억 원을 누락함으로써 그것이 사외유출되어 귀속이 불분명하게 되었다는 이유로 원고 한AA에게 인정상여처분을 함으로써 이루어진 것이고, 제2소득세 처분 역시 원고 회사가 이 사건 추가지급금을 누락함으로써 그것이 사외유출되어 귀속이 불분명하게 되었다는 이유로 원고 한AA에게 인정상여처분을 함으로써 이루어진 사실, 원고 한AA이 제1소득세 처분뿐만 아니라 제2소득세 처분에 대하여도 사외유출된 금액의 귀속시기를 다투고 있는 사실 등을 알 수 있는바, 이러한 사실을 위 법리에 비추어 살펴보면 제1소득세 처분과 제2소득세 처분 모두 이 사건 신축사업의 양도대가 중 사외유출된 부분에 대하여 인정상여처분을 함으로써 이루어진 것이고 그에 대하여 원고 한AA도 제1소득세 처분과 제2소득세 처분 모두에 대하여 사외유출된 금액의 귀속시기를 다툰다는 점에서 그 위법사유가 공통된다고 볼 수 있으므로, 제1소득처분에 대하여 적법한 전심절차를 거친 이상 제2소득세 부과처분에 대하여 별도의 전심절차를 거치지 아니하고도 그 취소를 구할 수 있다고 할 것이다.

그럼에도 원심은 이와 달리, 제2소득세 부과처분에 관하여 국세기본법에서 정한 심사청구 또는 심판청구 등 전심절차를 거쳤다고 인정할 만한 아무런 증거가 없다는 이유로 그 취소를 구하는 이 부분 소가 부적법하다고 판단하였으니, 이러한 원심의 판단에는 조세행정소송에 있어 필요적 전치주의에 관한 법리 등을 오해하여 판결에 영향을 미친 위법이 있다. 이 점을 지적하는 상고이유의 주장은 이유 있다.

3. 결론

그러므로 원심판결을 파기하고, 사건을 다시 심리・판단하게 하기 위하여 원심법원에 환송하기로 하여, 관여 대법관의 일치된 의견으로 주문과 같이 판결한다.