청구인들 OOO외 4인(별지 기재)은 ’91.3.5 사망한 OOO의 재산상속인들로서 위 OOO의 사망에 따른 상속세를 ’91.9.4 신고하였다.

처분청은 청구인들이 신고한 상속재산가액에 상속개시일전 2년이내에 피상속인이 투자신탁회사에서 인출한 예금 1,590,322,885원과 상속개시일 현재 피상속인 명의의 예금잔액 90,000,000원, 피상속인이 소유하고 있던 비상장법인인 OO유리공업주식회사의 주식 7,270주 134,931,200원(주당평가액 18,560원), 합계 1,815,254,085원이 누락되었다 하여 이를 상속세 과세가액에 산입하여 ’93.6.5 청구인들에게 상속세 4,363,277,450원을 결정고지하였다.

청구인들은 이에 불복하여 ’93.8.2 이의신청, ’93.10.29 심사청구를 하였으며 국세청장의 심사청구 결정에 따라 처분청은 ’94.4.11 청구인들에게 당초고지한 상속세 4,363,277,450원중 47,510,659원을 감액하는 경정 결정을 하였으나 청구인들은 다시 이에 불복 ’94.6.9 심판청구를 하였다.

2. 청구인들 주장과 국세청장 의견

가. 청구인들 주장

(1) 처분청이 상속세 과세가액에 산입한 예금인출액 1,530,322,885원(당초 결정시 1,590,322,885원 이었으나 ’94.4.11 경정 결정시 60,000,000원을 제외함. 이하 “쟁점예금인출액”이라 한다)중 800,000,000원은 피상속인이 ’88.9.30 취득한 경기도 남양주군 수동면 OO리 O OOOO외 8필지내 OO수련원 부지조성 토O공사 및 건축공사 대금으로 청구외 OOO에게 지급하였으며 잔액 730,322,885원은 그 사용처가 밝혀지지 아니하였으나 쟁점예금인출액을 상속세 과세가액에 산입하는 근거가 되는 상속세법 제7조의2 제1항 규정은 ’94.6.30 헌법재판소에서 위헌이라고 결정된 바 있으므로 쟁점예금인출액을 상속세 과세가액에 산입하여 상속세를 과세함은 부당하고,

(2) 처분청이 비상장법인인 OO유리공업주식회사의 주식을 평가함에 있어 주식발행법인이 소유한 토지등의 자산평가 차액을 자산총액에 가산하여 순자산가액을 계산하면서 그 평가차액에 상당하는 법인세·특별부가세·주민세등을 부채에 포함하지 아니함으로써 위 비상장 주식이 과대평가되었으며

(3) 상속세법 제26조의 가산세 규정은 상속세의 성실신고 납부를 유도하기 위한 규정으로서 납세자가 상속세의 자진신고 납부를 할 수 있었음에도 불구하고 고의 또는 과실로 신고납부를 불이행하였을 경우 행정벌로써 가산세를 산출세액에 가산하도록 한 것이므로 청구인들의 경우처럼 쟁점 예금인출액이 있었는지 조차 알 수 없는 상황에서 피상속인의 쟁점예금 인출액을 사용처가 불분명하다는 사유로 상속세 과세가액에 산입하여 상속세를 부과하고 여기에 다시 신고불성실가산세와 납부불성실가산세를 부과하는 것은 부당하다는 주장이다.

나. 국세청장 의견

(1) 청구인들은 상속개시일전 2년내에 피상속인이 인출한 예금 1,530,322,885원중 800,000,000원은 피상속인이 시행한 공사대금의 지급에 사용하였다고 주장하나 청구인이 입증서류로 제시하는 공사도급계약서는 허위로 작성된 것임이 조사과정에서 확인되고 나머지 잔액도 사용처가 불분명하므로 쟁점예금인출액을 상속세법 제7조의2 및 동법시행령 제3조의 규정에 의거 상속세 과세가액에 산입하는 것은 정당하며

(2) 비상장법인인 OO유리공업 주식회사가 발행한 주식의 평가는 상속세법시행령 제5조 제6항 제1호 (나)O에 의하여 평가한 것으로 당초처분은 정당하다는 의견이다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

이 건 심판청구의 쟁점은

(1) 상속개시일전 2년내에 피상속인 OOO이 인출한 예금1,530,322,885원을 그 용도가 객관적으로 명백하지 아니하다는 이유로 상속세과세가액에 산입하는 것이 정당한지 여부와

(2) 증권거래소에 상장되지 아니한 주식의 평가를 위하여 주식발행법인의 순자산가액을 계산함에 있어 자산총액에서 공제하는 부채에 토지등 자산평가차액에 상당하는 법인세·특별부가세·주민세 등이 포함되는지 여부

(3) 상속세과세가액에 산입하는 쟁점 (1)의 예금인출액에 대하여 신고불성실 가산세와 납부불성실 가산세를 부과할 수 있는지 여부를 가리는데 있다.

나. 쟁점 (1)에 대하여

(1) 먼저 관련법령을 보면 상속세법 제7조의2 제1항에서 『상속개시일전 2년이내에 피상속인이 상속재산을 처분한 경우에 그 금액이 재산종류별로 계산하여 1억원이상으로서 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것중 대통령령이 정하는 경우에는 이를 제4조의 과세가액에 산입한다』고 규정하고 같은 법 시행령 제3조 제1항에서는『법 제7조의2 제1항 및 제2항에서 “대통령령이 정하는 경우”라 함은 다음의 경우를 말한다.

1. 피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금전등을 지출한 거래상대방이 거래증빙의 불비등으로 확인되지 아니한 경우

2. 거래상대방이 금전등의 수수사실을 부인하거나 거리상대방의 재산상태등으로 보아 금전등의 수수사실이 인정되지 아니한 경우

3. 거래상대방이 피상속인과 특수관계에 있는 자로서 사회통념상 지출사실이 인정되지 아니한 경우

4. 피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금전등으로 취득한 다른 재산이 확인되지 아니하는 경우

5. 피상속인의 성별·연령·직업·학력·소득 및 재산상태 등으로 보아 지출사실이 인정되지 아니한 경우』라고 규정하고 있다.

(2) 이 건 쟁점이 되는 상속개시일전 2년이내에 피상속인이 인출한 예금은 1,590,322,885원으로서 그 예금인출액에 대하여는 청구인과 처분청 사이에 다툼이 없는 바, 처분청이 당초 청구인들에 대한 상속세를 결정하면서 예금인출액 전액을 그 사용처가 불분명하다하여 상속세 과세가액에 산입하였다가 국세청장의 심사청구 결정에 의하여 ’94.4.11 청구인들에 대한 상속세를 경정 결정하면서 그중 60,000,000원은 그 사용처가 확인되는 것으로 보아 이를 제외하고 나머지 1,530,322,885원을 상속세 과세가액에 산입하였음이 처분청이 제시하는 상속세 결정 및 경정결의서에 의하여 확인된다.

그런데 청구인들은 그중 800,000,000원은 피상속인이 ’88.9.30 취득한 경기도 남양주군 수동면 OO리 O OOOO외 8필지에 소재한 OO수련원 부지조성 토O공사 및 건축공사 대금으로 청구외 OOO에게 지급하는데 사용하였으며 잔액 730,322,885원은 그 사용처가 밝혀지지 아니하였으나 쟁점 예금인출액을 상속세 과세가액에 산입하는 근거규정인 상속세법 제7조의 2 규정이 위헌이라고 결정된 바 있으므로 이를 상속세 과세가액에 산입함은 부당하다고 주장하면서 공사도급계약서, 공사대금 입금사실 확인서등 관련 증빙서류를 제시하고 있어 이를 살펴보면

첫째, 청구인들이 제시하는 공사도급계약서는 피상속인 OOO을 도급자로 청구외 OOO를 수급자로 하여 ’89.3.20 공사계약 체결한 것으로 작성되어 있으나 공사수급자 OOO는 피상속인 OOO의 사위로서 공사도급 계약서상의 공사기간중이었던 ’89.12～’91.2월 사이에는 서울시 강남구 OO동 OOOOOO 소재 주식회사 OOOOOO에 근무하였던 사실이 OOO의 제적등본, OOO의 국세청 전산소득자료에 의하여 확인되고, 피상속인이 ’91.2.28 공사대금조로 500,000,000원을 청구외 OOO의 예금계좌에 입금하였다고 주장하며 제시하는 입금사실 확인서상의 예금계좌는 가명계좌로 그 계좌의 소유주가 OOO인지, 그 지급금액의 내용이 공사 대금인지가 확인되지 아니하며, 당심에서 ’94.9.7 위 OOO에게 공사시공 사실 여부를 조회하였으나 특별한 사유도 없이 그에 대한 회신이 없는 바, 이러한 사실에 비추어 볼 때 피상속인 OOO이 청구외 OOO와 OO 수련원 부지조성 토O공사 및 건축공사 계약을 체결하여 공사를 하고 그 공사 대금조로 청구외 OOO에게 800,000,000원을 지급하였다는 청구인들의 주장은 사실로 인정할 수 없는 것으로 판단된다.

둘째, 청구인들은 쟁점예금 인출액을 상속세 과세가액에 산입하는 근거규정이 헌법재판소에서 위헌결정(’94.6.30 94헌바9)되었다고 하나 그 결정내용을 보면 상속세법 제7조의2 제1항중『용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것중 대통령령으로 정하는 것』을 간주규정으로 해석하여 대통령령이 정하는 경우 상속인이 상속을 받지 아니하였다고 하는 반증이 있는 데에도 이를 허용하지 아니하는 것은 억울한 조세부과에 대하여 쟁송의 길마저 막아버리는 것이 되므로 헌법에 위배된다고 하는 것으로 이 건 심판청구와 같이 불복청구 단계에서 청구인들에게 반증의 기회를 주고 그 당부를 가리는 것은 헌법재판소의 결정에 반하지 아니한다 할 것이다.

따라서 쟁점예금인출액을 그 사용 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것으로 보아 상속세과세가액에 산입한 당초처분은 정당한 것으로 판단된다.

다. 쟁점 (2)에 대하여

(1) 상속세법시행령 제5조 제6항 제1호 (나)O에서『증권거래소에 상장되지 아니한 주식과 출자지분은 다음 (1) 및 (2)에 의하여 계산한 가액중 낮은 가액에 의한다(이하 생략).

(1) 다음 산식에 의하여 계산한 가액. 다만, 사업개시전의 법인, 사업개시후 3년 미만의 법인과 휴업·폐업 또는 청산중에 있는 법인에 대하여는 당해법인의 순자산가액을 발행 주식총수로 나눈 금액을 1주당 가액으로 한다

1주당평가=(+)

÷2』규정하고 같은호 (다)O에서『(나)O의 순자산가액은 상속개시일 현재의 재산을 이 령이 정하는 바에 의하여 평가한 가액에서 부채를 공제한 것으로 하되, 그 평가는 공신력있는 감정기관의 시가감정서에 의할 수 있다. 이 경우 법인세법 제17조 제10항의 규정에 의한 이연자산과 법인세법 시행령 제38조의 2의 규정에 의한 환율조정계정의 금액은 각각 자산과 부채에 포함하지 아니한다』고 규정하고 있으며 같은 법 시행규칙 제5조 제3항의 규정에 의하면 령 제5조 제6항 제1호 (다)O에서 규정하는 부채에는 상속개시일까지 발생된 소득에 대한 법인세 및 주민세로서 납부할 세액이 포함되는 것으로 정하고 있다.

(2) 처분청이 제시한 주식평가조서에 의하면 처분청은 피상속인이 소유하고 있는 비상장법인인 OO유리공업주식회사의 주식을 상속재산에 가산하기 위하여 1주당 가액을 평가함에 있어 발행법인의 자산총액을 대차대조표상의 자산가액 5,353,858,953원에 토지등 자산평가차액 1,462,623,505원과 법인세법상 유보금액 45,233,439원을 가산한 후 그 합계액에서 부채총액 3,813,230,292원을 차감하여 순자산 가액을 3,048,485,605원으로 계산하여 주당 순자산 가치를 계상하였음을 알 수 있다.

청구인은 이에 대하여 순자산 가액계산시 공제하는 부채에는 토지등 자산평가차액에 상당하는 법인세·특별부가세·주민세등이 포함되어야 한다고 주장하고 있지만 상속세법시행규칙 제5조 제3항 제1호에서 부채에 포함하는 금액에는 상속 개시일까지 발생된 소득에 대한 법인세·주민세로서 납부할세액으로 규정하고 있고 토지등 자산평가차액에 상당하는 법인세·특별부과세·주민세등은 당해자산을 처분하는 경우에 발생할 가능성이 있는 미래의 부채예상액으로 이를 상속개시일 현재의 순자산가액 계산시 공제하는 부채에 포함할 수는 없는 것으로 판단된다.

라. 쟁점 (3)에 대하여

상속세법 제26조 제1항에서 상속세 신고불성실가산세를 부과하는 대상금액을『신고기한내에 신고하지 아니하였거나 신고하여야 할 과세표준에 미달하게 신고한 금액』으로 규정하고, 같은조 제2항에서 납부불성실 가산세를 부과하는 대상금액을『납부기한내에 납부하지 아니하였거나 미달하게 납부한 금액』으로 규정하고 있다. 그러므로 상속세 신고불성실 가산세와 납부불성실 가산세는 상속세 신고대상 재산을 상속인들이 알고 있었는지 여부 또는 상속인들의 고의 또는 과실로 신고누락 되었는지 여부에 관계없이 상속세 신고기한내에 신고하지 아니하였거나 미달하게 신고한 경우와 납부기한내에 상속세를 납부하지 아니하였거나 미달하게 납부한 경우에 부과하는 것으로서 청구인들이 쟁점예금인출액이 있었는지를 알 수 없었다하여 그에 대한 가산세를 부과할 수 없다는 청구주장은 이유없다 할 것이다.

마. 따라서 이 건 심판청구는 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.

【별지 기재】

청 구 인