2. 원고의 나머지 청구를 기각한다.

3. 소송비용 중 1/10은 원고가， 나머지는 피고가 각 부담한다.

"가. 원고는 2007. 8. 23. 캐나다 OOOOO 소재 주택(이하이 사건 주택'이라 한다)을 000캐나다달러(CAD， 이하 '달러'라 한다)[토론토 BBB은행(이하 '이 사건 은행'이라 한다)의 모기지론 (Mortgage Loan) 0000달러 포함]에 취득하였고， 그 후 대출원리금 변제로 매월 0000달러를 이 사건 은행에 지급하였다.",나. 원고는 2010. 6. 15. 이 사건 주택을 000달러에 양도하였으나， 양도대금 중 일부를 모기지론 잔액 0000달러(이하 '이 사건 차입금'이라 한다)의 변제를 위하여 이 사건 은행에 바로 지급하였다. 한편 원고는 이 사건 주택의 양도와 관련하여 양도소득세 신고 ・ 납부를 하지 아니하였다.

다. 피고는 2012. 1. 4. 원고에게 이 사건 주택의 양도와 관련하여 소득세법 시행령 제178조의5 제1항(이하 '이 사건 시행령 규정'이라 한다)에 따라 위 주택의 취득 및 양도시 외국환거래법상 재정환율을 적용하여 취득가액 0000원(= 0000달러 × 취득시 재정환율 000원/달러 )， 양도가액 000원(= 000달러 × 양도시 재정환율 0000/달러)， 변호사 비용 등 양도비용 0000원， 양도소득금액 0000원으로 산정한 후， 위 양도소득금액에 대한 양도소득세 및 가산세 합계 0000원을 결정・고지(이하 '이 사건 처분'이라 한다)하였다.

라. 원고는 2012. 4. 2. 피고에게 이 사건 처분에 대한 이의신청을 하였으나，피고는 2012. 4. 26. '이 사건 주택의 양도 당시 현지대출금을 상환하면서 발생한 환차손은 필요경비에 해당하지 않는다'는 이유로 이의신청을 기각하였다.

마. 이에 원고는 2012. 7. 11. 조세심판원에 심판청구를 하였으나， 조세심판원은 2012. 10. 29. 청구기각 결정을 하였다.

[인정근거] 다툼 없는 사실， 갑 제1 내지 4호증(각 가지번호 포함)의 각 기재， 변론 전체의 취지

2. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 당사자의 주장

1) 원고의 주장

이 사건 차입금은 현지조달 모기지론으로서 주택취득과 동시에 발생하고 양도와 동시에 승계되었으므로 환율의 등락에 관계없이 성질상 양도차익이 발생할 수 없고，소득세법 제118조의4 제2항에서 규정된 '양도차익의 외화환산'은 양도차익이 발생할 수 없는 요소까지 상정한 것이 아니며， 이 사건 시행령 규정에서도 양도가액 또는 취득가 액이라는 표현 대신 '수령하거나 지출한'이라고 규정하고 있으므로， 수령하거나 지출하지도 않은 이 사건 차입금의 환율평가익을 양도차익으로 인식하여서는 안된다. 따라서 이 사건 주택을 취득하는데 사용된 모기지론 중 양도시까지 잔폰후 매수인에 게 승계된 이 사건 차입금 0000달러는 위 주택의 양도차익 산정에서 제외하여야 함에도 이를 차감하지 아니한 이 사건 처분은 위법하다.

2) 피고의 주장

소득세법 제97조 제1항에서는 거주자의 양도차익을 계산함에 있어 양도가액에서 공제하는 필요경비를 취득가액， 자본적 지출액 및 양도비로 제한하여 규정하고 있는데， 이 사건 차입금의 환율차손은 위 필요경비 중 어느 항목에도 해당하지 않으므로 양도 차익에서 차감될 수 없다. 서울고등법원 2006누19282 판결에서도 양도가액에서 공제 되는 필요경비로 나열되어 있지 아니한 대출금의 이자비용을 필요경비로서 양도소득에 서 공제하지 아니한 것이 적법하다고 판시하였다. 모기지론의 환율차손이 부동산 양도가액에서 차감되는 필요경비로 허용된다면， 같은 가격에 거래하더라도 자기자금을 사용한 자와 타인자금을 이용한 자에 대한 과세불공 평이 초래될 수 밖에 없을 것이며， 불필요한 차입금 설정 등 차입금을 이용한 조세회 피 등의 부작용이 나타날 수 있다.

이 사건 시행령에서 '수령하거나 지출한 날'이라고 규정한 것은 외국환관리법에 의한 기준환율 또는 재정환율을 결정하는 기준일을 판단하기 위한 것일 뿐이고， 이를 부동 산의 매도자 또는 매수인이 실제로 수령한 돈이나 실제 지출한 돈만을 양도차익의 구 성요소로 본다는 의미로 해석할 수는 없다. 따라서 이 사건 처분은 적법하다.

나. 관계법령

별지 관계법령 기재와 같다.

다. 판단

1) 소득세법 제118조의2 제1호， 제118조의3 제1항， 제118조의4 제1항은 국외에 있는 자산(토지 또는 건물)의 양도로 발생하는 소득을 양도소득으로 하고， 자산의 양 도가액은 양도 당시의 실지거래가액으로 하며， 양도차익 계산시 양도가액에서 공제하는 필요경비는 취득가액， 자본적 지출액， 양도비로 한정하여 규정하고， 제118조의4 제2 항은 제l항에 따른 양도차익의 외화 환산， 취득에 드는 실지거래가액， 시가의 산정 등 필요경비의 계산에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다고 규정하고 있다. 한편 구 소득세법 시행령(2001. 12. 31. 대통령령 제17456호로 개정되기 전의 것) 제 178조의5(이하 '구 소득세법 시행령 규정'이라 한다)는 '법 제118조의4 제2항의 위임규정에 따라 양도차익을 원화로 환산하는 경우에는 양도일 현채 외국환거래법에 의한 기준환율 또는 재정환율에 의하여 계산한다'고 규정하였는데， 그 후 개정된 이 사건 시행령 규정에서는 '법 제118조의4 제2항의 위임규정에 따라 양도차익을 계산함에 있어서 양도가액 및 필요경비를 수령하져냐 져출한 날 현재 외국환거래법에 의한 기준환율 또는 재정환율에 의하여 계산한다'고 규정하고 있다.

2) 살피건대，위 인정사실 및 관계법령에 의하여 알 수 있는 다음과 같은 사정들에 비추어 보면，이 사건 시행령 규정에 따라 국외자산의 양도차익을 산정함에 있어서 양 도인이 실제 취득한 바가 없는 환차익(이 사건 차입금의 변제로 인한 환차손과 동일함) 은 이를 양도차익에서 제외하는 것으로 해석하여야 하고， 만약 그렇지 않다면 이 사건 시행령 규정은 국외자산의 '양도차익'에 대하여 과세하도록 한 모법의 위임범위를 벗어난 것이거나 실질과세원칙， 소득세의 본질에 반하는 것으로 무효라고 봄이 타당하다. 따라서 원고가 이 사건 주택 취득시 이용한 모기지론 중 그 후 양도대금으로 바로 변제하여 원고가 실제로 환차익을 취득한 바가 없는 이 사건 차용금 부분의 환차익 (0000원)까지 양도차익에 포함하여 양도소득을 산정한 이 사건 처분은 위법하다.

가) 소득세법에서는 국외자산의 양도소득세에 관하여 양도가액은 양도 당시의 실지거래가액으로 하고， 양도차익 계산시 취득가액 등을 공제한다는 원칙적인 규정만을 두고 있을 뿐이고， 양도차익의 외화 환산에 관하여는 아무런 규정을 하지 않은 채 이를 모두 시행령에 위임하고 있다.

나) 이러한 위임규정에 따라 구 소득세법 시행령 규정에서는 양도일 현재 기준 환율(재정환율)에 의하여 계산한다고 규정하였는바， 이는 양도시점에 외국화폐로 계산한 양도차익에 기준환율을 적용하여 양도차익을 계산하는 것이므로， 결국 외국화폐로 계산하여 양도차익이 발생한 경우에만 양도소득세 과세대상이 된다.

다) 그런데 이 사건 시행령 규정에서는 양도가액 및 필요경비를 수령하거나 지출한 날 현재 기준환율(재정환율)에 의하여 계산한다고 규정함으로써， 양도차익뿐만 아니라 양도・양수시의 환율 차이로 인하여 발생한 환차익 부분도 양도차익으로 평가할 수 있게 되었다.

라) 원고가 이 사건 주택올 000달러에 취득하여 000달러에 양도한 이 사건에서， 구 소득세법 시행령 규정에 의하면 양도차익이 없고， 본건과 같은 문제가 발생할 여지가 없으나， 이 사건 시행령 규정에 의하면 환차익 상당의 양도차익이 발생 할 수 있고， 대출금 승계로 실현되지 않은 환차익 또는 대출금 변제로 인한 환차손을 양도차익으로 인식할 것인지의 문제도 발생한다.

마) 즉 원고는 자기자금과 현지 조달 모기지론 861，250달러 등을 합쳐서 이 사건 주택을 취득하였고， 그 후 위 주택을 양도하면서 이 사건 차입금(모기지론 잔액)을 매도대금으로 전액 변제하였으므로， 원고는 이 사건 차입금 상당액에 대한 환차익을 전혀 취득한 바가 없고， 이 부분은 장래에 실현될 이득도 아니다.

바) 그럼에도 피고는 필요경비 공제 항목에 이에 관한 규정이 없다는 이유만으로 원고가 전혀 취득한 바 없는 이 사건 차입금에 대한 환차익에 대하여도 양도소득세를 부과하였다.

사) 그러나 국외자산의 양도차익 계산시 환차익을 포함할 것인지에 관하여 모법인 소득세법 제118조의4 제1항， 제2항에서는 아무런 규정을 두지 않은 채 시행령에 위 임하였으므로，시행령에서 환차익을 양도차익으로 평가하는 규정을 둘 수는 있겠으나， 실제로 양도인이 취득하지도 않은 환차익까지 양도차익으로 인식하여 양도소득세를 부 과하도록 규정한다면， 이는 모법의 규정취지에 반할 뿐 아니라 그 위임범위를 벗어난 것이다. 또한 양도인이 취득하지 않았고 장차 실현될 가능성도 없는 환차익을 양도차 익으로 보아 과세하는 것은 실질과세원칙， 소득세의 본질에도 반한다.

아) 구 소득세법 시행령 규정과 달리 이 사건 시행령 규정에서 환차익을 양도차익에 포함시키고자 하였다면， 양도차익의 원화 환산 규정에서 이 사건 차입금의 변제와 같이 환차손이 필연적으로 발생하는 부분에 관한 규정을 마땅히 두었어야 한다. 즉 외국 현지에서 양도차익이 발생하지 않았음에도 환율변동에 따라 거주자가 얻은 환차익을 굳이 실제 실현한 소득으로 보아 양도차익으로 평가하고자 하였다면， 양도차익의 원화 환산 규정에서 반대로 거주자가 입은 환차손이나 실제 취득하지 못한 환차익 부분은 당연히 양도차익에서 공제하도록 규정하였어야 한다.

자) 서울고등법원 2006누19282호 사건은 국내자산의 양도소득 산정시 대출금 지급이자의 필요경비 공제가 문제된 사안인데， 본건은 국외자산의 양도에 관한 것으로，원고가 대출원리금 변제조로 매월 지급한 5，288.83달러의 필요경비 공제를 인정해달라 는 것이 아니라 이 사건 차입금의 환차손에 관한 것이므로， 두 사건은 쟁점이 전혀 다르다.

차) 국내자산의 양도차익이나 구 소득세법 시행령 규정에 따라 국외자산의 양도차익을 산정하는 경우에는 자기자금으로 취득하거나 대출금으로 취득하거나 양도차익 산정에 아무런 차이가 없으나， 이 사건 시행령 규정에 따라 환차익을 양도차익에 포함 시키는 경우에는 양자 사이에 차이가 발생하게 된다.

카) 그러나 자기자금으로 국외자산을 매입하여 실제 큰 환차익을 얻은 경우와 대출금으로 국외자산을 매입하여 대출금 변제로 실제 환차익을 얻지 못한 경우를 동일하게 과세하여야 한다는 피고의 주장은 소득세의 본질에 비추어 그 자체가 잘못된 것 이다.

타) 피고는 조세를 회피하기 위해 차입금으로 국외자산을 취득하는 부작용이 나타난다고 주장하나， 차업금으로 국외자산을 취득하는 것을 부작용이라고 할 수 없고，다만 조세를 회피하기 위하여 실제로는 자기자금으로 취득하면서 허위로 차입금 형식을 갖추어 양도소득세를 신고하는 문제가 발생할 수는 었다. 그러나 이는 과세관청이 실제로 타인자금으로 취득한 것언지를 엄격히 심사함으로써 해결할 문제이지， 대출금으로 매입하여 실제 환차익을 얻지 못한 경우를 실제 환차익을 얻은 경우와 동일하게 과세함으로써 해결할 문제가 아니다.

파) 이 사건 시행령 규정 중 '양도가액 및 필요경비를 수령하거나 지출한 날에 의한 기준환율'의 의미를 실제 수령하거나 지출한 양도금액과 취득금액을 그 해당일의 기준환율로 환산한다는 것으로 해석한다면， 위 시행령 규정의 미비점을 보완하고 모법 의 위임범위를 념지 않는 조화로운 해석이 가능하다.

3) 위와 같은 판단에 따라 이 사건 차입금에 대한 환차익을 양도차익에서 제외하는 경우， 원고가 납부하여야 할 양도소득세 합계액은 별지 세액계산표 중 '정당한 세액' 항목의 '고지세액'란과 같이 0000원(가산세 0000원 포함)이 된다. 따라서 이 사건 처분 중 위 0000원(가산세 0000원 포함)을 초과하는 부분은 위법하여 취소되어야 한다.

3. 결론

그렇다면 원고의 이 사건 청구는 위 인정범위 내에서 이유 있으므로 이를 인용하고， 나머지 청구는 이유 없어 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.