2. 소송비용은 피고가 부담한다.

가. 원고는 2003. 4. 25. BB개발 주식회사(이하 '이 사건 회사'라고 한다)의 최대주주이자 대표이사인 계CC(이 사건 회사 총 발행주식의 30% 이상을 보유하고 있었다) 으로부터 위 회사 주식 18,000주(이하 '이 사건 주식'이라고 한다)를 270,000,000원(1주 당 15,000원)에 양수하기로 하고(이하 '이 사건 주식 양수도 계약'이라고 한다), 양도조건으로 '양도인은 본계약의 잔금수령일(2003.5.7.)에 해당주식의 권리일체를 양수인에게 양도한다'고 정하여 이 사건 주식 양수도 계약을 체결한 다음, 계약 당일에 계약금 30,000,000원, 2003. 5. 7. 잔금 240,000,000원을 각 지급하였다.

나. 원고는 이 사건 주식 양수도 계약 당시 이 사건 회사의 직원이었는데, 위 회사를 퇴직하고, 2003. 5. 31. 이 사건 회사의 이사로 법인등기부등본에 등재되었다.

다. 서울지방국세청장은 이 사건 회사에 대한 주식변동을 조사한 후, 원고가 상속세 및 증여세법(2003.12.30.법률 제7010호로 개정되기 전의 것, 이하 '상속세및증여세법'이라고 한다) 제35조 제1항 및 같은 법 시행령(2003.12.30.대통령령 제18177호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제26조 제1항에 따라 특수관계에 있는 자로부터 시가보다 낮은 가액으로 이 사건 주식을 양수하였다고 판단하였다. 서울지방국세청장은 그 무렵 피고에게, 상속세및증여세법이 정한 보충적인 평가방법에 따라 이 사건 주식 시가를 747,882,000원(= 1주당 41,549원 x 18,000주)으로 평가하여 증여세를 과세하라고 통보하였다.

라. 피고는 2009. 2. 15. 원고에게 이 사건 주식 시가 747,882,000원과 양도대가 270,000,000원의 차액에서 1억 원을 차감한 377,882,000원을 과세표준으로 하여 증여세 91,806,960원을 부과하는 이 사건 처분을 하였다.

마. 원고는 이에 불복하여 2009. 4. 22. 조세심판원에 심판청구를 하였으나, 2010. 11. 17. 기각되었다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1, 2, 3, 13호증, 을 제1 내지 5호증(각 가지번호 포 함)의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 처분의 적법여부

가. 원고의 주장

(1) 원고는 이 사건 주식 양수도 계약 당시 이 사건 회사의 직원에 불과하였으므로 피고가 이 사건 주식 양수도 계약을 특수관계자 사이의 거래로 보아 이 사건 처분을 한 것은 위법하다.

(2) 원고가 이 사건 주식을 매수한 일자 전후로 1-2년 사이에 총 8번의 이 사건 회사의 주식이 15,000원에 거래되었으므로 이 사건 주식의 정당한 시가는 15,000원임에도 이를 저가로 양수하였다고 판단하여 보충적 평가방법으로 이 사건 주식의 시가를 계산하여 내린 피고의 이 사건 처분은 위법하다.

나. 관계 법령

별지 기재와 같다.

다. 판단

(1) 상속세및증여세법 제35조에서 정한 특수관계에 있는 자의 범위

(가) 상속세및증여세법 제35조 제1항 제1호는 특수관계에 있는 자로부터 시가보다 낮은 가액으로 재산을 양수하는 경우에는 그 재산의 양수자를 수증자로 보아 일정한 이익에 상당한 금액을 증여받은 것으로 의제하고 있고, 제2항에서는 제1항 제1호 및 제2호에 규정된 특수관계에 있는 자, 낮은 가액 및 높은 가액의 범위는 대통령령으로 정한다고 규정하고 있다. 상속세법 제35조 제2항의 위임에 따라 상속세및증여세법 시행령 제26조 제4항 은 "같은 법 제35조 제1항 제1호 및 제2호에서 특수관계에 있는 자라 함은 양도자 또 는 양수자와 다음 각 호의 1의 관계에 있는 자를 말한다"고 하면서, 그 제1호에서 "제 19조 제2항 제1호・제2호・제4호 내지 제8호의 규정에 해당되는 자. 이 경우 '주주 등 1 인'은 '양도자 등'으로 본다 고 규정하고 있으며, 제19조 제2항 제2호는 "사용인과 사 용인 외의 자로서 당해 주주등의 재산으로 생계를 유지하는 자"를 규정하고 있다. 따라서 상속세및증여세법 제35조 규정에 따른 저가양수에 해당하여 증여의제 규정이 적용되기 위해서는 재산을 양수할 당시 양도인과 양수인 사이에 상속세및증여세법 시행령 제26조 제4항에서 정한 특수관계에 있는 자 관계에 있어야 하고, 상증세볍 시행령 제19조 제2 항 제2호에서 정한 사용인은 상법에 규정된 상엽사용인을 의미한다.

(나) 이에 대하여, 피고는 상속세및증여세법 시행규칙(2008.4.30.기획재정부령 제20호 로 개정되기 전의 것) 제4조는 "재정경제부령이 정하는 사용인"에 대하여 임원・상업사용인 및 그 밖에 고용계약관계에 있는 자라고 규정하고 있으므로, 상엽사용인 외에 그 밖에 고용계약관계에 있는 자도 상속세및증여세법 시행령 제19조 제2항 제2호에서 정한 사용인에 해당한다고 주장한다. 상속세및증여세법 시행령 제13조 제6항 제2호는, 공익법인 출연재산에 대한 상속세 과세 가액 불산입과 관련한 규정인 상속세및증여세법 제16조 제4항의 위임에 따라 상속세및증여세법 제16조 에서 규정한 '특수관계에 있는 자'의 범위를 정하기 위한 규정으로, 특수관계에 있는 자의 하나로 '재정경제부령이 정하는 사용인이나 사용인 외의 자로서 상속인의 재산으로 생계를 유지하는 자'를 규정하고 있으며, 그 위임을 받은 상속세및증여세법 시행규칙 제4조 는 영 제13조 제6항 제2호에서 "재정경제부령이 정하는 사용인"이라 함은 임원・상업사용인 및 그 밖에 고용계약관계에 있는 자를 말한다고 규정하고 있다. 따라서 상속세및증여세법 시행규칙 제4조는 상증세볍 제16조와 관련하여 특수관계에 있는 자의 범위를 정한 상속세및증여세법 시행령 제13조 제6항 제2호의 '재정경제부령이 정하는 사용인'의 범위를 정하는 규정에 해당할 뿐, 위임 근거도 없이 상속세및증여세법 시행령 제19조 제2항 제2호에서 정한 사용인의 범위를 정하는데도 적용된다고 볼 수 없다. 또한, 상증 세법 시행령 제13조 제6항 제2호의 '괄호부분'에서의 '이하 같다'는 부분의 표현은 '출 자에 의하여 지배하고 있는 법인의 사용인'을 포함한다는 의미에 불과하지 이를 사용인의 범위에 관한 위 규정을 위 시행령 규정 이하에서도 동일하게 적용하겠다는 의미 로 확대해석할 수는 없다. 따라서, 피고가 한 위 주장은 이유 없다.

(2) 특수관계에 있는 자에 해당하는지 여부를 정하는 기준일

상속세및증여세법 시행령 제23조 제1항에서는 통상의 증여재산의 취득시기에 관하여 규정하고 있으나, 상속세및증여세법 제35조가 규정한 저가양수에 관하여는 상속세및증여세법 및 그 시행령에서 저가양수 시기에 관하여 명확히 규정하고 있지는 않다. 한편, 상속세및증여세법 시행령 제26조 제5항은 제1항 및 제2항의 규정에 의한 대가 및 시가의 산정기준일은 원칙적으로 당해 재산의 대금을 청산한 날로 하되, 소득세법 시행령 제162조 제1항 제1호 내지 제3호 규정에 해당하는 경우에는 각 호에서 규정된 날을 산정기준일로 하며, 매매 계약 후 환율의 급격한 변동 등으로 인하여 산정기준일로 하는 것이 불합리하다고 인정되는 경우에는 매매계약일을 기준으로 한다고 규정하고 있고, 소득세법 시행령 제 162조 제1항 제1호는 '대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우에는 등기부・등록부 또는 명부 등에 기재된 등기・등록접수일 또는 명의개서일'을, 제2호는 '대금을 청산하기 전에 소유권이전등기(등록 및 명의의 개서를 포함한다)를 한 경우에는 등기부・등록부 또는 명부등에 기재된 등기접수일'을 양도시기로 정하고 있다. 위와 같이 통상의 증여재산 취득시기와 달리 상속세및증여세법 제35조가 정한 저가양수 의 증여의제 시기를 정하는 명확한 규정은 없으나, 상속세및증여세법 제47조는 증여세 과세가액을 증여일 현재를 기준으로 정하도록 규정하고 있고, 상속세및증여세법 시행령 제26조 제5항 에서 정한 대가 및 시가의 산정기준일을 기준으로 산정한 양수재산의 가액에 따라 상속세및증여세법 제35조가 정한 저가양수에 해당하는지 여부 및 저가양수의 증여의제에 따른 증여세 과세표준액이 정해지며, '특수관계에 있는 자'에 해당하는지와 '현저히 낮은 가액'에 해당하는지는 같은 시점을 기준으로 정하여야 하므로, 상속세및증여세법 시행령 제26조 제5 항에서 정한 대가 및 시가의 산정기준일을 양도인과 양수인 사이에 특수관계자의 지위에 있는지를 판단하는 기준시기로 보는 것이 옳다.

(3) 본 사안에서 판단

원고는 2003. 4. 25. 계CC과 계약당일에 계약금 30,000,000원, 2003. 5. 7. 잔 금 240,000,000원을 각 지급하고 이 사건 주식을 양수하기로 하되, 양도조건으로 '양도 인은 본계약의 잔금수령일(2003.5.7.)에 해당주식의 권리일체를 양수인에게 양도한다' 고 정하여 이 사건 주식 양수도 계약을 체결하였고(을 제1호증), 그 후 2003. 5. 31. 이 사건 회사 이사로 취임한 사실은 앞서 본 바와 같고, 이에 따르면, 원고는 이 사건 주 식 양수 대금을 2003. 5. 7. 모두 지급하였으므로, 이 사건 주식의 양수시기는 이 사건 주식의 대금납부가 완료된 2003. 5. 7.이고, 원고는 그 당시 계CC과 사용인 관계에 있지 않았다(이 사건 주식의 명의개서가 위 일자 이후에 있었다고 하더라도 결론은 같다). 따라서, 이 사건 주식 거래가 특수거래 관계에 있는 자로부터 주식을 받은 경우에 해당한다고 보고 한 이 사건 처분은 원고의 나머지 주장을 더 나아가 살필 필요없이 위법하다(한편, 피고는 원고가 이 사건 주식 매매 당시 이 사건 회사의 과장급 이상으로 회사 업무를 담당하였고, 이 사건 주식 매매 이후 즉시 이사로 등기된 점에 비추어 원고는 부분적 포괄대리권을 가진 상업사용인에 해당한다고도 주장하나, 위와 같은 점만으로 원고가 부분적 포괄대리권을 가진 상엽사용인에 해당한다고 보기 어렵고, 달리 이를 인정할 아무런 증거가 없으므로 피고의 이 부분 주장은 이유 없다)

3. 결 론

그렇다면, 원고의 이 사건 청구는 이유 있으므로 이를 인용하기로 하여 주문과 같이 판결한다.