나.구 지방세법 제177조의2 제4항이 헌법상 평등의 원칙에 위반되는지 여부(적극)

나.가산세는 법이 정하는 바에 의하여 부과하는 행정상의 제재이지만, 가산세도 세금의 하나이므로 합리적인 이유 없이 특정의 납세의무자를 불리하게 차별하거나 우대하는 것은 허용되

지 않는 바, 자진납부의무를 불이행한 사람들에 대하여 그 미납기간의 장단을 전혀 고려하지 않고 똑같이 취급하고 있는 것은 헌법상 평등의 원칙에도 어긋난다.

재판관 송인준, 재판관 주선회의 헌법불합치의견

구 지방세법 제177조의2 제4항에 대하여 단순위헌을 선고하여 그 효력을 상실시킬 경우에는 소득세할 주민세의 가산세를 부과할 수 없게 되는 법적 공백이 생겨 지방세 수입을 감소시키는 등 지방자치단체의 재정에 상당한 영향을 주게 되고, 이미 가산세를 납부한 사람과 그렇지 아니한 사람 사이에 형평의 문제를 일으켜 법적 혼란을 야기한다. 따라서, 구 지방세법 제177조의2 제4항의 위헌성은 국회가 선택가능한 다양한 입법수단 중에서 재량으로 결정하여 제거하는 것이 바람직하므로 단순위헌선언을 할 것이 아니라 헌법불합치의 선언을 함이 옳다고 생각한다.

지방세법 제176조 제2항, 제177조의4 제1항·제2항·제5항, 제178조 제1항

나.헌재 2000. 2. 24. 98헌바94 등, 판례집 12-1, 188, 227

헌재2003.9.25. 2003헌바16 , 판례집 15-2상, 291, 297, 299-301

당해사건　서울행정법원 2004구합9616 주민세부과처분취소

가. 사건의 개요

(1)당해사건의 원고 장○순은 2003. 9. 19. 수원시 권선구 ○○동 174의 2 토지를 주식회사 ○○에 대금

935,443,800원에 매도한 후 같은 해 10. 24. 수원세무서장에게 양도소득세 예정신고 및 소득세할 주민세신고를 하고, 수원세무서장에게 같은 해 11. 28.과 2004. 1. 14. 2회에 걸쳐 양도소득세 188,770,970원을, 수원시 권선구청장에게 2003. 11. 28. 소득세할 주민세 18,877,090원을 각 납부하였다.

(2)한편, 장○순은 2003. 10. 13. 수원시 권선구 ○○동 244의 8에서 서울 서초구 ○○동 764 ○○아파트 54동 403호로 주민등록 전입신고를 하였다.

(3)서울특별시 서초구청장은 2004. 3. 11. 장○순에게, 소득세할 주민세의 납세지는 양도소득세 예정신고 당시 주소지이고 장○순은 서울 서초구로 주민등록 전입신고를 한 이후인 2003. 10. 24. 양도소득세 예정신고를 하였으므로 서초구청장에게 소득세할 주민세를 납부하여야 함에도 불구하고 이를 납부하지 아니하였다는 이유로, 주민세 18,877,090원과 구 지방세법(1999. 12. 28. 법률 제6060호로 신설된 후 2003. 12. 30. 법률 제7013호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 지방세법’이라 한다) 제177조의2 제4항에 의하여 주민세액의 100분의 20에 해당하는 3,775,410원의 가산세를 부과·고지하였다.

(4) 이에 장○순은 서울행정법원에 위 가산세 부과처분의 취소를 구하는 소를 제기하였고(2004구합9616) 위 법원은 구 지방세법 제177조의2 제4항이 헌법에 위반된다며 2004. 8. 21. 직권으로 위헌심판제청을 하였다.

나. 심판의 대상

이 사건 심판의 대상은 구 지방세법(1999. 12. 28. 법률 제6060호로 신설된 후 2003. 12. 30. 법률 제7013호로 개정되기 전의 것) 제177조의2 제4항(이하 ‘이 사건 법률조항’이라 한다)의 위헌 여부이며, 그 내용 및 관련규정의 내용은 다음과 같다.

제177조의2(신고납부) ① 생략

②소득세할의 납세의무자는 제178조의 규정에 의하여 산출한 세액(특별징수세액을 제외한다)을 다음 각 호에서 정하는 날까지 제177조의4 제1항의 규정에 의하여 신고납부하여야 한다.

1. 생략

2.소득세법에 의하여 양도소득세를 예정신고하는 경우에는 그 신고기간의 만료일

3., 4. 생략

③ 생략

④소득세할의 납세의무자가 제177조의4 제1항의규정에 의하여 소득세할을 신고한 후 납부하지 아니하거나 납부세액이 제178조의 규정에 의하여 산출한 세액

에 미달할 때에는 제178조의 규정에 의하여 산출한 세액 또는 그 부족세액에 100분의 20을 가산한 금액을 세액으로 하여 보통징수의 방법에 의하여 징수한다.

제177조의4(소득세할의 신고납부 및 부과고지) ① 소득세할의 납세의무자는 국세기본법 또는 소득세법에 의하여 소득세를 신고·예정신고 또는 수정신고하는 때에는 그 소득세할을 재정경제부령이 정하는 서식에 의하여 관할 세무서장에게 함께 신고하고, 소득세의 납세지를 관할하는 시장·군수(특별시·광역시의 경우에는 구청장. 이하 이 조에서 같다)에게 납부하여야 한다.

②세무서장이 국세기본법 또는 소득세법에 의한 경정·결정 등에 따라 부과고지방법에 의하여 소득세(소득세법 제81조 및 제115조의 규정에 의한 가산세를 포함한다)를 징수하는 경우 그 소득세할은 제177조의 규정에 불구하고 소득세부과의 예에 따라 행정자치부령이 정하는 서식에 의하여 소득세와 함께 부과고지한다.

③, ④ 생략

⑤세무서장이 제1항 및 제2항의 규정에 의하여 소득세할의 신고를 받거나 부과고지하는 경우 시장·군수가 신고를 받거나 부과고지한 것으로 본다.

제178조(소득할의 계산방법) ① 소득할은 소득세법·법인세법 또는 이 법의 농업소득세의 규정에 의하여 신고하거나 결정·경정된 소득세·법인세(원천징수된 소득세 및 법인세를 포함한다) 또는 농업소득세로서 납세의무자가 납부하여야 할 세액의 총액에 제176조 제2항의 세율을 적용하여 계산한다. 다만, 제175조의 규정에 의하여 수시부과된 세액은 이를 공제한다.

제176조(세율) ② 소득할의 표준세율은 다음과 같다.

2. 위헌제청이유와 관계기관의 의견

가. 위헌제청이유

소득세할 주민세의 자진납부의무의 위반정도는 미납기간의 장단과 미납세액의 다과라는 두 가지 요소에 의하여 결정되어야 함에도 불구하고 이 사건 법률조항이 획일적으로 산출세액의 100분의 20을 납부불성실가산세로 규정한 것은 미납기간의 장단을 전혀 고려하지 아니한 것이므로 이는 현저히 합리성을 결하여 비례의 원칙에 위반된다.

나. 서초구청장의 의견

지방세법에서 납세의무자에게 각종 협력의무를 이행

하도록 하는 방법으로 가산세라는 행정상의 제재를 택하는 것은 입법자의 광범위한 형성재량에 해당한다. 입법자는 납세협력의무의 종류에 따라 서로 다른 가산세율을 적용하도록 하고 있으므로 이 사건 법률조항이 일률적으로 20%의 가산세율을 규정하였다고 하여 입법자의 광범위한 재량의 범위를 벗어난 것이라 할 수 없다.

다. 서울특별시장 및 행정자치부장관의 의견

국세에 비해 상대적으로 열세인 지방세 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 소득세할 주민세의 가산세에 있어서 의무위반기간의 장단보다는 오히려 신고납부의무 위반사실 자체에 경중을 두는 세제상 정책이 필요하다. 따라서 소득세할 주민세의 납부의무 불이행시 일률적으로 100분의 20에 해당하는 가산세를 부과하도록 규정한 입법자의 결정이 합리적인 재량의 범위를 현저하게 벗어난 자의적 입법이라고 볼 수 없다.

3. 판　단

가. 소득세할 주민세의 의의와 연혁

(1) 의 의

주민세는 지방자치단체가 행정서비스를 제공하기 위하여 필요한 경비의 부담을 널리 주민들에게 분담하도록 하는 조세로서 지방자치단체가 재원조달을 위해 부과하는 지방세의 일종이다. 지방세의 분류 중 징수목적에 따른 분류인 보통세와 목적세 중 보통세에 속하고 과세권자인 지방자치단체의 유형에 따른 분류에는 시·군세에 속한다. 주민세는 지방자치단체로부터 행정서비스를 받고 있다는 것에 착안하여 널리 그 부담을 분담하도록 하는 성격을 가지고 있다는 점에서 소득의 재분배를 주된 기능으로 하는 소득세와는 성격을 달리한다.

이러한 주민세는 균등할과 소득할로 구분된다. 균등할은 인두세(人頭稅)의 성격을 가진 조세로서 주민이라고 호칭되는 지방자치단체의 구성원인 회원의 자격으로서 그가 속한 단체에 납부하는 최소한도의 기본회비에 해당한다고 할 수 있다. 소득할은 소득의 정도에 따라 부담하는 조세로서 소득세할·법인세할·농업소득세할로 나누어진다. 이는 각각 그 과세표준을 소득세액, 법인세액, 농업소득세액으로 하고 있어 이들 조세의 부가세적 성격이 있기는 하지만 근원적으로는 주민이라는 데 착안해서 소득의 정도에 따라 지역사회비용을 능력에 맞게 분담시킨다는 데 그 기조를 두고 있다.

(2) 연 혁

소득세할 주민세는 1994. 12. 22. 법률 제4794호(1995. 1. 1.부터 시행됨)로 개정되기 이전까지는 부과

과세방식으로 징수하였으나, 위 개정으로 신고납부방식으로 바뀌었다. 이렇게 소득세할 주민세의 확정방식이 신고납부방식으로 바뀜에 따라 신고납부불성실가산세에 관한 규정도 신설되어 소득세할 주민세의 납세의무자가 정해진 기한 내에 주민세를 신고납부하지 않거나 신고납부세액이 산출세액에 미달할 때에는 산출세액 또는 부족세액의 100분의 20을 가산한 금액을 보통징수의 방법으로 징수하도록 하였다.

이후 납세자의 편의를 위하여 1999. 12. 28. 법률 제6060호 지방세법 개정시 소득세할 주민세를 소득세와 함께 신고하거나 부과고지하도록 개선함에 따라 신고불성실가산세에 관한 부분은 삭제되고 납부불성실가산세에 관한 부분만 남게 되었다.

그 후 2003. 12. 30. 법률 제7013호 지방세법 개정으로 산출세액에 1일 10,000분의 3의 가산율과 납부지연일자를 곱하여 산출한 납부불성실가산세를 보통징수의 방법으로 징수하도록 하여 미납세액 뿐만 아니라 미납일수를 함께 고려하여 산출하도록 개정하였다. 이와 같은 개정은 취득세 신고납부의무 불이행에 대하여 일률적으로 20%의 가산세를 부과하도록 규정한 구 지방세법 제121조 제1항에 대한 헌법불합치결정(헌재 2003. 9. 25. 2003헌바16 , 판례집 15-2상, 291) 이후 신고납부 세목인 취득세, 등록세, 레저세, 주행세, 담배소비세 등에 관하여 신고의무와 납부의무를 구분하여 규정하고, 가산세도 신고불성실가산세와 납부불성실가산세를 구분하여 규정하면서 납부불성실가산세는 미납세액과 미납일수를 함께 고려하여 산출하도록 하는 지방세법 개정작업의 일환으로 이루어진 것이다.

나. 이 사건 법률조항의 의의

조세법은 조세행정의 편의와 징세비용의 절감 및 세수의 용이한 적기(適期)확보를 실현하기 위하여 납세자에게 본래적 의미의 납세의무 이외에 과세표준신고의무, 성실납부의무, 원천징수의무, 과세자료제출의무 등 여러 가지 협력의무를 부과하면서 동시에 이러한 협력의무의 이행을 확보하기 위하여 성실한 의무이행자에 대하여는 세제상의 혜택을 부여하고, 의무위반자에 대하여는 가산세 등의 제재를 가하고 있다(헌재 2003. 9. 25. 2003헌바16 , 판례집 15-2상, 291, 297).

국세기본법은 “가산세라 함은 세법에 규정하는 의무의 성실한 이행을 확보하기 위하여 그 세법에 의하여 산출한 세액에 가산하여 징수하는 금액을 말한다.”고 정의하고(제2조 제4호 본문) “정부는 세법에 규정하는 의무를 위반한 자에 대하여 세법이 정하는 바에 의하여 가산세를 부과할 수 있다”(제47조 제1항)고 규정하

면서 “가산세는 당해 세법이 정하는 국세의 세목으로 한다”(제47조 제2항 본문)고 하여 가산세가 세금의 형태로 과징되는 것임을 밝히고 있다. 이러한 인식을 바탕으로 지방세법 제82조는 지방세의 부과와 징수에 관하여 국세기본법과 국세징수법을 준용한다고 규정하고 있으며, 지방세법 제1조 제1항 제13의2호에서 “가산세”를 국세기본법 제2조 제4호와 같은 내용으로 정의하고 있다. 그러므로 부과처분에 의한 본세의 납부기한을 도과하는 경우에 고지세액에 가산하여 징수하는 금액인 가산금과 달리 가산세는 국세기본법과 지방세법의 체계상으로는 조세의 한 종목으로 구성되어 있는 것이다.

이와 같이 가산세는 그 형식이 세금이기는 하나 실질적으로는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고·납부의무 등을 위반한 경우에 법이 정하는 바에 의하여 부과하는 행정상의 제재이다(대법원 2002. 11. 13. 선고 2001두1918 판결; 2003. 9. 5. 선고 2001두403 판결).

그러므로 소득세할 주민세의 납부의무는 위에서 본 납세자에게 부여된 협력의무의 하나인 성실납부의무에 해당하는 것이고, 이 사건 법률조항의 가산세는 이러한 성실납부의무의 실효성을 확보하기 위하여 의무위반자에 대하여 세금의 형식으로 제재를 가함으로써 장래의 위반행위를 예방하는 기능을 가지고 있다 할 것이다.

다. 이 사건 법률조항의 위헌 여부

(1) 비례의 원칙 위반 여부

소득세할 주민세의 가산세는 지방세법상의 납세의무자에게 부여된 협력의무위반에 대한 책임을 묻는 행정적 제재를 조세의 형태로 구성한 것이다. 그러므로 가산세는 오직 형식에 있어서만 조세일 뿐이고 본질에 있어서는 본세의 징수를 확보하기 위한 수단이다. 따라서, 본세가 원칙적으로 납세의무자의 담세력을 바탕으로 하여 그 부담이 결정되어야 하는데 비하여, 가산세의 부담은 세법상의 의무위반의 내용과 정도에 따라 달리 결정되어야 한다. 원래 의무위반에 대한 책임의 추궁에 있어서는 의무위반의 정도와 부과되는 제재 사이에 적정한 비례관계가 유지되어야 하므로, 조세의 형식으로 부과되는 금전적 제재인 가산세 역시 의무위반의 정도에 비례하는 결과를 이끌어내는 그러한 비율에 의하여 산출되어야 하고, 그렇지 못한 경우에는 비례의 원칙에 어긋나서 재산권에 대한 침해가 되기 때문이다(헌재 2003. 9. 25. 2003헌바16 , 판례집 15-2상, 291, 299 참조).

그러므로 이 사건 법률조항이 비례의 원칙에 반하는지에 관하여 살피건대, 이 사건 법률조항은 신고납세제도를 채택하고 있는 소득세할 주민세에 있어서 납세의무자의 성실한 납부를 유도하기 위한 것으로서 그 목적의 정당성이 인정된다. 또한 이러한 입법목적을 달성하기 위하여 의무위반자에 대하여 납세자가 납부하여야 할 세액의 일정 비율에 상당한 금액을 추가하여 납부하도록 하는 제재방법은 적절하다고 할 것이다.

그런데, 소득세할 주민세의 자진납부의무의 불이행이라는 상황은 법정기한의 다음날부터 자진납부일 또는 납세고지에 의해 징수하는 시점까지의 기간동안 계속되는바, 그 기간은 구체적 사안에 따라 단기간이 될 수도 있고 상당히 장기간이 될 수도 있으므로 자진납부의무의 위반정도는 미납기간의 장단과 미납세액의 다과라는 두 가지 요소에 의하여 결정된다고 할 것이다. 그러므로 이러한 두 가지 결정요소를 반영하여 가산세를 산출하여야 함에도 불구하고 이 사건 법률조항이 산출세액의 100분의 20을 가산세로 획일규정한 것은 의무위반의 정도를 결정하는 두 가지 요소 중 미납세액만을 고려하고 또 하나의 요소인 미납기간의 장단은 전혀 고려하지 아니한 것으로서 이는 입법자에게 가장 덜 침해적인 수단을 요구하는 최소침해성원칙에 반한다.

또한, 이 사건 법률조항은 납세의무자의 성실한 납부의무의 이행을 확보하고자 하는 공익을 추구하고 있으나, 의무위반의 정도가 상당히 가벼운 납세의무자에게도 그 위반의 정도가 무거운 납세의무자와 동일한 가산세율을 적용하고 있다. 그리하여 미납기간이 상당히 단기인 납세의무자는 의무위반의 정도를 넘는 금전적 부담을 지게 됨으로써 그가 입게 되는 불이익이 이 사건 법률조항이 추구하는 공익과 비교형량해 볼 때 결코 작다고 할 수 없으므로 법익균형성원칙에도 반한다.

그렇다면 이 사건 법률조항은 의무위반의 정도와 부과되는 제재 사이에 적정한 비례관계를 유지하고 있지 않으므로 비례의 원칙에 위배된다.

(2) 평등원칙 위반 여부

헌법 제11조 제1항은 모든 국민은 법 앞에 평등하고 누구든지 합리적 이유 없이는 생활의 모든 영역에 있어서 차별을 받지 아니한다는 평등의 원칙을 선언하고 있다. 이와 같은 평등의 원칙이 세법영역에서 구현된 것이 조세평등주의로서 조세의 부과와 징수에 있어서 합리적인 이유 없이 특정의 납세의무자를 불리하게 차별하거나 우대하는 것은 헌법상 허용되지 아니한다(헌

재 2000. 2. 24. 98헌바94 등, 판례집 12-1, 188, 227 등 참조).

이 사건 법률조항은 소득세할 주민세의 자진납부의무를 불이행한 사람들에 대하여 그 미납기간의 장단을 전혀 고려하지 않고 이들을 똑같이 취급하고 있다. 금전납부의무의 불이행에 대한 책임의 추궁에 있어서는, 그것이 조세채무이든 민사채무이든 가릴 것 없이 불이행기간에 비례하여 책임의 정도를 결정하는 것이 법의 일반원리라고 할 것인데, 소득세할 주민세의 가산세라고 하는 금전납부의무의 불이행책임을 묻는 경우에는 특히 이러한 법의 일반원리가 배제되어야 할 아무런 합리적인 사정도 존재하지 않는다. 그러므로 의무불이행 기간의 장단을 고려하지 않고 동일하게 취급하는 것은 평등의 원칙에도 어긋난다(헌재 2003. 9. 25. 2003헌바16 , 판례집 15-2상, 291, 300-301 참조).

(3) 소 결

이상 살펴본 바와 같이 이 사건 법률조항은 비례의 원칙과 평등의 원칙에 위배된다.

4. 결　론

따라서 이 사건 법률조항은 헌법에 위반되므로 주문과 같이 결정한다. 이 결정은 재판관 송인준, 재판관 주선회의 아래 5.와 같은 헌법불합치의견이 있는 외에는 나머지 재판관 전원의 일치된 의견에 의한 것이다.

5. 재판관 송인준, 재판관 주선회의 헌법불합치의견

우리는 이 사건 법률조항이 비례의 원칙과 평등의 원칙에 반하는 위헌적 규정이라는 점에 대하여는 다수의견과 견해를 같이하나, 이 사건 법률조항에 대하여 단순위헌선언을 하는 것은 타당하지 않다고 보므로 다수의견의 결론에 반대하는 아래와 같은 의견을 밝히는 바이다.

만일 이 사건 법률조항에 대하여 단순위헌을 선고하여 이 사건 법률조항의 효력을 상실시킬 경우에는 소득세할 주민세의 가산세를 부과할 수 없게 되는 법적 공백이 생겨 지방세 수입을 감소시키는 등 지방자치단체의 재정에 상당한 영향을 주게 되고, 이미 가산세를 납부한 사람과 그렇지 아니한 사람 사이에 형평의 문제를 일으켜 법적 혼란을 야기한다. 따라서, 이 사건 법률조항의 위헌성은 국회가 선택가능한 다양한 입법수단 중에서 재량으로 결정하여 제거하는 것이 바람직하다.

이에 우리는 이 사건 법률조항에 대하여 단순위헌선언을 할 것이 아니라 헌법불합치의 선언을 함이 옳다고 생각한다.

이상의 이유로 우리는 다수의견에 반대하는 헌법불

합치의견을 밝히는 바이다.