[2] 구 상속세 및 증여세법상 신고·납부불성실가산세 산정의 기초가 되는 미달신고금액 또는 과소납부금액에서 제외되는 '평가가액의 차이'의 의미

[3] 상속세 물납요건에 해당하지 아니하는 물납신청을 하면서 그 물납신청금액을 납부하지 아니한 경우, 납부불성실가산세의 부과대상이 되는지 여부(적극)

[4] 가산세의 법적 성질 및 가산세 부과처분이 본세의 부과처분과 별개의 과세처분인지 여부(적극)

[5] 정당한 상속세(본세)액이 과세관청이 부과·고지한 상속세(본세)액에 미달하는 경우, 정당한 가산세액이 과세관청이 부과·고지한 가산세액을 초과하고 이를 정당한 상속세(본세)액에 합산한 총액이 과세관청이 부과·고지한 총상속세액(본세인 상속세액과 가산세액을 합산한 것)을 초과한다고 하더라도, 상속세(본세)에 관한 부과처분이 정당하다고 할 수 없다고 한 사례

[2] 구 상속세 및 증여세법(1999. 12. 28. 법률 제6048호로 개정되기 전의 것) 제78조 제1항 및 제2항 에 의하여 신고·납부불성실가산세 산정의 기초가 되는 미달신고금액 또는 과소납부금액에서 제외되는 '평가가액의 차이'라 함은 구 상속세 및 증여세법 시행령(1999. 12. 31. 대통령령 제16660호로 개정되기 전의 것) 제80조 제1항 에 규정된 경우만을 의미하고 평가가액의 차이로 인한 모든 경우를 의미하는 것은 아니다.

[3] 구 상속세 및 증여세법(1999. 12. 28. 법률 제6048호로 개정되기 전의 것) 제73조 는 물납을 허가할 수 있는 재산을 부동산과 유가증권에 한정하고 있으므로, 납세의무자가 같은 법 제73조 에서 규정하는 물납요건에 해당하지 아니하는 물납신청을 하면서 물납신청금액을 납부하지 아니한 때에는 납부불성실가산세의 부과대상이 된다.

[4] 가산세는 과세권의 행사와 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 세법에 규정된 의무를 정당한 이유 없이 위반한 납세자에게 부과하는 일종의 행정상 제재이므로, 징수절차의 편의상 당해 세법이 정하는 국세의 세목으로 하여 그 세법에 의하여 산출한 본세의 세액에 가산하여 함께 징수하는 것일 뿐, 세법이 정하는 바에 의하여 성립 확정되는 국세와 본질적으로 그 성질이 다른 것이므로, 가산세부과처분은 본세의 부과처분과 별개의 과세처분이다.

[5] 정당한 상속세(본세)액이 과세관청이 부과·고지한 상속세(본세)액에 미달하는 경우, 정당한 가산세액이 과세관청이 부과·고지한 가산세액을 초과하고 이를 정당한 상속세(본세)액에 합산한 총액이 과세관청이 부과·고지한 총상속세액(본세인 상속세액과 가산세액을 합산한 것)을 초과한다고 하더라도, 상속세(본세)에 관한 부과처분이 정당하다고 할 수 없다고 한 사례.

1. 상고이유 제1점에 대하여

상속세를 부과함에 있어 과세관청이 비록 상속재산의 상속 당시의 시가를 평가하기 어렵다는 이유로 상속재산의 가액을 개별공시지가로 평가하여 과세처분을 하였다고 하더라도 그 과세처분 취소소송의 사실심 변론종결시까지 상속재산의 시가를 입증한 때에는 그 상속재산의 시가에 의한 정당한 상속세액을 산출한 다음 과세처분의 세액이 정당한 세액을 초과하는지 여부에 따라 과세처분의 위법 여부를 판단하여야 하고, 여기서 '시가'라 함은 원칙적으로 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적 교환가격을 의미하지만 이는 객관적이고 합리적인 방법으로 평가한 가액도 포함하는 개념이므로 거래를 통한 교환가격이 없는 경우에는 공신력 있는 감정기관의 감정가격도 '시가'로 볼 수 있고, 그 가액이 소급감정에 의한 것이라 하여도 달라지지 않는다 ( 대법원 1999. 4. 27. 선고 99두1595 판결 , 2004. 3. 12. 선고 2002두10377 판결 등 참조). 또 복수의 감정기관의 감정평가가 평가방법에 있어 위법사유가 없고 품등비교를 제외한 나머지 가격산정요인의 참작에 있어서는 서로 견해가 일치하나 품등비교에 관하여만 평가를 다소 달리한 관계로 감정 결과에 차이가 생기게 된 경우, 그 중 어느 감정평가의 품등비교 내용에 오류가 있음을 인정할 자료가 없는 이상 각 감정평가 중 어느 것을 취신하는가 하는 것은 사실심 법원의 재량에 속한다( 대법원 1993. 6. 29. 선고 92누14779 판결 , 2005. 1. 28. 선고 2002두4679 판결 등 참조).

원심판결 이유에 의하면, 원심은, 원고들이 상속세 신고 당시 이 사건 부동산의 가액산정 근거로 삼은 한국감정원의 감정평가액은 그 가격시점을 이 사건 상속개시일이 아닌 1999. 6. 9.로 하고 있고, 또 개별요인을 비교함에 있어서도 이 사건 부동산이 비교표준지에 비하여 접면가로조건 및 토지형상에 있어서 열세에 있다는 추상적인 사정만을 들어 그 격차율을 70/100으로 적용하고 있으나, 제1심법원의 촉탁에 의하여 이루어진 대한감정평가법인의 감정평가액은 가격시점을 이 사건 상속개시일인 1999. 2. 7.로 하고 있을 뿐만 아니라, 개별요인을 비교함에 있어서도 그 조건을 가로조건, 접근조건, 환경조건, 획지조건, 행정 및 기타조건 등으로 세분하여 각 항목별로 비교표준지와의 구체적인 비교요인을 분석하여 그 격차율을 산정하고 있는 점 등에 비추어 보면, 대한감정평가법인의 감정평가액이 보다 객관적이고 합리적인 평가방법에 의하여 평가된 가액으로 이 사건 부동산의 객관적 교환가격을 적정하게 반영하는 시가로 인정하는 것이 타당하다고 판단하였다.

앞서 본 법리와 관계 법령 및 기록에 비추어 살펴보면, 원심의 위와 같은 사실인정과 판단은 정당한 것으로 수긍이 되고, 거기에 상고이유에서 주장하는 바와 같은 사실오인 또는 감정평가에 관한 법리를 오해한 위법 등이 없다.

2. 상고이유 제2점에 대하여

원심은, 판시와 같은 사실을 인정한 다음, 이 사건 주차시설의 철판난간은 외부와 구분하는 역할을 하는 건물의 외벽이라기보다는 차량의 추락을 방지하기 위하여 설치된 보호장치로 보이고, 또 설치공정의 역순으로 해체하면 다소의 비용이 소요되더라도 큰 기술적 어려움 없이 분리·해체가 가능하므로 토지에 고정적으로 부착된 정착물이라고 보기 어려운 점 등에 비추어 보면, 피고가 이 사건 주차시설이 '건물'이 아닌 '구축물'에 해당하는 것으로 보고 보충적 평가방법에 따라 그 가액을 평가한 것은 적법하다고 판단하였다.

관계 법령 및 기록에 비추어 살펴보면, 원심의 위와 같은 사실인정과 판단은 정당한 것으로 수긍이 되고, 거기에 상고이유에서 주장하는 바와 같은 사실오인 또는 건물에 관한 법리를 오해한 위법 등이 없다.

3. 상고이유 제3점에 대하여

구 상속세 및 증여세법(1999. 12. 28. 법률 제6048호로 개정되기 전의 것, 이하 '법'이라 한다) 제78조 제1항 및 제2항 에 의하여 신고·납부불성실가산세 산정의 기초가 되는 미달신고금액 또는 과소납부금액에서 제외되는 '평가가액의 차이'라 함은 구 상속세 및 증여세법 시행령(1999. 12. 31. 대통령령 제16660호로 개정되기 전의 것) 제80조 제1항 에 규정된 경우만을 의미하고 평가가액의 차이로 인한 모든 경우를 의미하는 것은 아니라고 할 것이고( 대법원 2004. 9. 24. 선고 2003두9886 판결 참조), 또 법 제73조 는 물납을 허가할 수 있는 재산을 부동산과 유가증권에 한정하고 있으므로, 납세의무자가 법 제73조 에서 규정하는 물납요건에 해당하지 아니하는 물납신청을 하면서 물납신청금액을 납부하지 아니한 때에는 납부불성실가산세의 부과대상이 된다 고 할 것이다( 대법원 1998. 9. 8. 선고 97누12853 판결 , 2004. 1. 27. 선고 2002두11776 판결 등 참조).

원심이 같은 취지에서, 원고들이 상속세 신고 당시 이 사건 주차시설에 관하여 보충적 평가방법으로 평가한 가액으로 신고하였고, 피고도 과세표준을 결정하면서 보충적 평가방법에 의하여 그 가액을 평가하였으나 다만 그 평가액만 다른 경우에는 그 평가차액을 과소납부금액에서 제외할 수 없고, 또 원고들이 물납신청한 이 사건 주차시설이 물납대상에 해당하지 않는 구축물로 인정되는 이상 그 물납신청금액을 납부하지 아니한 때에는 납부불성실가산세의 부과대상이 된다고 판단한 것은 정당한 것으로 수긍이 되고(더욱이 피고는 이 사건 처분 당시 원고들이 신청한 이 사건 주차시설의 물납신청금액에 대하여도 물납이 이루어진 것으로 보고 그 납부불성실가산세액을 산정한 것으로 보인다), 거기에 상고이유에서 주장하는 바와 같은 사실오인 또는 가산세부과처분에 관한 법리를 오해한 위법 등이 없다.

4. 상고이유 제4점에 대하여

가. 원심은, 앞서 본 대한감정평가법인의 감정평가액을 기준으로 하여 정당한 상속세액을 산출하면 그 결정세액이 25억 89,834,645원이 되나, 여기에 정당하게 계산된 신고불성실가산세 80,250,989원과 납부불성실가산세 48,012,590원을 합산하면 총상속세액은 27억 18,098,224원이 되고, 이는 이 사건 처분에 의한 총상속세액 26억 56,734,557원을 초과하므로 결국 정당한 세액 범위 내에 있는 이 사건 상속세부과처분은 정당하다고 판단하였다.

나. 그러나 원심의 위와 같은 판단은 수긍하기 어렵다.

가산세는 과세권의 행사와 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 세법에 규정된 의무를 정당한 이유 없이 위반한 납세자에게 부과하는 일종의 행정상 제재이므로, 징수절차의 편의상 당해 세법이 정하는 국세의 세목으로 하여 그 세법에 의하여 산출한 본세의 세액에 가산하여 함께 징수하는 것일 뿐, 세법이 정하는 바에 의하여 성립 확정되는 국세와 본질적으로 그 성질이 다른 것이므로, 가산세부과처분은 본세의 부과처분과 별개의 과세처분이라 할 것이다 ( 대법원 2001. 10. 26. 선고 2000두7520 판결 참조).

그런데 피고는 이 사건 처분 당시 신고불성실가산세를 11,110,964원으로, 납부불성실가산세를 22,167,738원으로 결정하여 위 가산세에 대하여만 부과고지를 하였을 뿐 달리 가산세액을 증액·경정하는 처분을 한 바가 없으므로, 사정이 이러하다면, 본세인 상속세와 가산세는 별개의 독립한 조세로 그 부과처분 역시 별개의 과세처분이라고 할 것이므로, 정당한 가산세액이 피고가 이 사건 처분에서 부과·고지한 가산세액을 초과하더라도 이를 본세인 상속세액에 합산하여 그 총액이 이 사건 처분에 의한 총상속세액(본세인 상속세액과 가산세액을 합산한 것)을 초과한다고 하여 이 사건 상속세(본세) 부과처분(그 결정세액이 2,623,455,848원으로서 원심이 인정한 정당한 세액보다 33,621,203원이 더 많다)이 정당하다고 할 수는 없다.

그럼에도 불구하고, 원심이 피고가 부과·고지한 바도 없는 가산세액을 정당한 상속세액에 합산한 다음 그 합산한 금액이 이 사건 처분에 의한 총상속세액을 초과한다는 이유로 이 사건 처분이 정당하다고 판단한 것은 결국 본세인 상속세와 가산세의 관계에 관한 법리 등을 오해하여 판결에 영향을 미친 위법을 저지른 것이라고 할 것이다. 이 점을 지적하는 상고이유의 주장은 이유 있다.

5. 그러므로 원심판결을 파기하고, 사건을 다시 심리·판단하게 하기 위하여 원심법원에 환송하기로 하여 관여 대법관의 일치된 의견으로 주문과 같이 판결한다.