2. 아파트수분양권의 가격평가방법

2. 아파트수분양권의 시가는 통상 아파트의 분양대금 중 기불입금 및 당첨권의 프리미엄이라고 봄이 상당하고, 프리미엄의 시가가 불분명한 경우에는 아파트수분양권을 소득세법 제60조 , 같은시행령 제115조 제1항 제5호 소정의 “부동산을 취득할 수 있는 권리”로 보아 국세청장이 고시한 아파트 당첨권에 대한 기준시가를 프리미엄의 시가에 갈음할 수 있다.

1989. 12. 12. 선고, 88누9145 판결 (공1990, 277)

2. 소송비용은 원고들의 부담으로 한다.

소송비용은 피고의 부담으로 한다라는 판결.

가. 당사자 사이에 다툼이 없는 사실 및 갑 제1호증 내지 갑 제7호증, 을 제1호증 내지 을 제7호증의 각 기재에 변론의 전취지를 종합하여 인정되는 사실은 다음과 같다.

(1) 소외 망 유정무는 1988. 2. 20. 소외 이상해로부터 같은 소외인이 서울특별시로부터 대금 85,893,660원에 분양받은 서울 송파구 방이동 89, 89의 1, 89의 2 지상 올림픽선수 기자촌 아파트 251동 507호(이하 ‘이 사건 아파트’라 한다)에 관한 수분양권을 양도받아 그 수분양자명의를 위 유정무로 변경하였다.

(2) 위 유정무는 이 사건 아파트 분양대금 중 계약금과 중도금 합계 금 68,200,000원과 액수 미상의 프리미엄을 지급한 상태에서 1988. 12. 9. 사망함으로 인하여 원고들이 그 처와 자녀들로서 이 사건 아파트의 수분양권을 비롯한 위 망인의 재산을 공동으로 상속하게 되었다.

(3) 피고는 원고들의 상속재산의 가액을 토지 금 671,683,338원, 건물 금 2,167,640원 및 이 사건 아파트 수분양권의 프리미엄 금 56,000,000원을 합한 금 729,850,978원으로 보고 1990. 3. 경 원고들에게 상속세 금 306,019,656원, 방위세 금 61,203,931원을 부과고지하였다.

(4) 그런데 피고는 위 당초결정에서 이 사건 아파트의 수분양권의 가액을 평가함에 있어서 위 망 유정무가 이미 지급한 분양대금 금 68,200,000원을 상속재산가액에서 누락한 사실을 발견하고, 위 당초 상속재산가액 금 729,850,978원에 위 분양대금 68,200,000원을 합하고 상속세법 제9조 제3항(1990. 12. 31. 법률 제4283호로 삭제되기 전의 것) 의 공제액 금 12,901,970원을 공제하여 상속재산가액을 금 785,149,000원으로 하고 1992. 10. 1. 상속세 금 341,029,085원, 방위세 금 67,628,869원으로 경정결정하여 당초세액보다 증액된 상속세 금 35,009,429원, 방위세 금 6,424,938원을 추가로 고지 하였다.

(5) 그러나 피고는 그 후 위 상속재산 중 토지의 평가액 금 671,683,338원을 금 329,608,923원으로 감액 평가하고 위 건물 평가액 금 2,167,640원과 이 사건 아파트 수분양권의 기분양대금 68,200,000원 및 그 프리미엄 평가액 금 56,000,000원을 합한 금 455,976,563원을 상속재산가액으로 하여, 1992. 12.5. 원고들에게 상속세 금 174,104,413원 및 방위세 금 33,633,960원으로 감액결정(위 감액결정으로 1992. 10. 1. 과세처분은 위와 같이 감액되었고, 이를 이하 ‘이 사건 과세처분’이라 한다)하여 이를 통지하였다.

2. 이 사건 과세처분의 적법성

가. 원고들의 주장

원고는, 피고가 이 사건 아파트에 대한 수분양권의 상속 당시의 가액을 위와 같이 그 분양대금 68,200,000원에 프리미엄 56,000,000원을 합하여 산정하였으나 이는 소득세법 제60조 , 같은법시행령 제115조 제1항 제5호 , 같은법시행규칙 제56조의5 제10항 에 의한 것으로 상속세법상 아무런 근거가 없는 것이므로 조세법률주의에 반하는 위법한 처분이며, 또한 국세청 기본통칙 37‥‥‥ (9) 제2항에 반하여 해석함으로써 소급과세의 금지를 규정한 국세기본법 제18조 제2항 및 세무공무원의 재량의 한계를 규정한 같은 법 제19조 에 반하는 위법한 처분이라는 것이다.

나. 판 단

(1) 상속재산인 여부

상속세법 제2조 는 “피상속인이 국내에 주소를 둔 때에는 상속재산의 전부에 대하여 상속세를 부과한다"고 규정하고 있는바, 이 사건 아파트의 수분양권이 상속재산인 여부가 문제가 된다.

그런데 상속세법에 규정하는 재산이라 함은 금전으로 환가할 수 있는 경제적 가치가 있는 물건과 재산적 가치가 있는 법률상 또는 사실상 권리를 말하므로 {국세청 기본통칙9‥‥‥ (1)} 아파트수분양권도 상속재산에 포함됨은 명백하다.

다만 뒤에서 보는 바와 같이 상속세법 및 그 시행령 등에서 아파트수분양권의 보충적인 평가방법이 규정되어 있지 않지만 그렇다고 하여 아파트수분양권을 상속재산으로 볼 수 없다거나 이에 대하여 상속세를 부과할 수 없다고 말할 수 없고, 이에 대한 상속세부과가 조세법률주의에 반한다고도 할 수 없다.

뿐만 아니라 아파트수분양권은 조건부권리라고 볼 여지도 있는 바, 그렇게 볼 경우에는 그 평가방법이 상속세법 제10조 , 같은법시행령 제7조 에 규정되어 있다.

(2) 수분양권의 평가

(가) 우선 관계법령을 보건대, 상속세법 제9조 제1항 은 “상속재산의 가액, 상속재산의 가액에 가산할 증여의 가액 및 상속재산의 가액 중에서 공제할 공과 또는 채무는 상속개시 당시의 현황에 의한다(단서 생략),”고 규정하고 있고, 같은법시행령(1990. 12. 31. 대통령령 제13196호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘영’이라 한다) 제5조 제1항 은 “ 법 제9조 에 규정한 상속개시 당시의 현황에 의한 가액 또는 상속세 부과 당시의 가액은 각각 그 당시의 시가에 의하되 시가를 산정하기 어려울 때에는 제2항 내지 제5항 에 규정하는 방법에 의한다”, 제2항 내지 제5항 에서는 토지, 건물 등 유형재산 무채재산권 및 유가증권 등에 대한 보충적평가방법에 관하여 규정하고 있으나 아파트수분양권에 대하여는 규정이 없다. 그러나 상속세법 제10조 , 같은법시행령 제7조 제1호 에는 조건부권리는 본래의 권리의 가액을 기초로 하여 조건내용을 구성하는 사실, 조건성취의 확실성, 기타 제반 사정을 참작한 적정한 가액으로 평가한다고 규정하고 있다.

한편 부동산을 취득할 수 있는 권리의 기준시가결정에 관하여 정하고 있는 소득세법 제60조 , 같은법시행령 제115조 제1항 제5호 , 같은법시행규칙(1991. 3. 6. 재무부령 제1848호로 개정되기 전의 것) 제56조의5 제10항 에 의하면 양도자산의 종류, 규모, 분양가액 및 취득, 양도 당시의 매매실례가액을 감안하여 국세청장이 정하는 방법에 의하여 평가한 가액을 기준시가로 한다고 규정하고 있다.

(나) 상속세법 제9조 제1항 및 영 제5조 제1항 의 상속개시 당시의 현황에 의한 가액이란 함은 원칙적으로 상속개시 당시의 교환가치인 시가를 의미하지만 그 시가를 산정하기 어려운 때에는 시가에 갈음하여 객관적이고 합리적인 방법으로 평가한 가액도 포함하는 개념이라고 보아야 할 것이다( 대법원 1989. 12. 12. 선고, 88누9145 판결 등 참조).

따라서 아파트수분양권의 상속 당시의 시가는 통상 아파트의 분양대금 중 기불입금 및 당첨권의 프리미엄이라고 봄이 상당하고, 위 프리미엄의 가격이 불분명한 경우에는 아파트수분양권을 소득세법 제60조 , 같은법시행령 제115조 제1항 제5호 소정의 부동산을 취득할 수 있는 권리로 보아 같은법시행규칙(1991. 3. 6. 재무부령 제1848호로 개정되기 전의 것) 제56조의5 제10항 에 의하여 국세청장이 고시한 아파트 당첨권에 대한 기준시가를 위 프리미엄의 시가에 갈음할 수 있다고 보아야 한다.

왜냐하면 국세청이 고시한 아파트 당첨권에 대한 기준시가는 자산의 종류, 규모, 분양가액 및 취득, 양도 당시의 매매실례가액을 감안하여 국세청장이 법령의 규정에 따라 일정한 방법에 의하여 평가한 가액이므로 시가에 갈음할 수 있는 객관적이고 합리적인 방법으로 평가한 가액이라고 볼 수 있기 때문이다.

(다) 그런데 피상속인인 소외 유정무가 이 사건 아파트의 수분양권을 소외 이상해로부터 매수시 얼마의 프리미엄을 주었는지는 밝혀지지 아니하고 그 교환가치가 명백히 밝혀진 것도 없다. 다만 국세청기준시가액표(을 제7호증)에 의하면 이 사건 아파트의 당첨권의 프리미엄에 대한 상속개시 무렵의 기준시가는 피고가 시가로 잡은 금 56,000,000원을 초과하는 금 95,000,000원인 사실이 인정된다.

(라) 그리고 아파트 수분양권을 조건부권리로 보고 영 제7조 제1호 의 규정에 의하여 평가하더라도 이 사건 수분양권의 시가는 위 기불입된 분양대금과 프리미엄의 합계액으로 봄이 상당하다.

(마) 한편 기본통칙 37‥‥‥ (9) 제2항은 일반적인 부동산거래에 있어서 잔금을 지급하기 전에 피상속인이 사망한 경우에 그 부동산을 상속재산으로 보지 않고 이미 지급한 계약금과 중도금을 채권으로 보아 그 금액을 상속재산으로 본다는 규정으로 이 사건과 같은 아파트 수분양권이 상속재산인 경우에 적용될 수 있는 규정이 아닐 뿐만 아니라 이 사건 아파트의 수분양권의 대금 중 매수인인 위 유정무가 매도인에게 이미 지불한 금액이 계약금과 중도금만이 아니고 프리미엄도 포함되었다(위 유정무가 직접 분양회사에게 계약금과 중도금을 지급했다면 프리미엄이 그 대금이 되었을 것이다) 할 것이므로 계약금과 중도금만이 상속재산으로 볼 수 없음은 명백하다.

(바) 따라서 어느 모로 보나 이 사건 수분양권의 시가는 위 기불입된 분양대금과 국세청장이 고시한 아파트 당첨권에 대한 프리미엄의 합계액으로 봄이 상당으로 이 사건 처분이 국세기본법 제18조 제2항 및 같은 법 제19조 에 위반한 처분이라고 할 수 없다.

4. 결 론

그렇다면 이 사건 과세처분은 적법하다 할 것이므로 그 취소를 구하는 원고들의 이 사건 청구는 이유 없어 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.

판사 이용우(재판장) 이재환 백현기

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