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[청구번호]
조심 2020서0287 (2020.12.02)
[세 목]
종합소득
[결정유형]
기각
[결정요지]
쟁점법인의 20**사업연도에 대한 회계감사를 실시한 외부감사인이 작성한 감사보고서상 내용으로 보아 쟁점법인의 장부를 근거로 산정된 쟁점폐기손실 금액을 신뢰하기가 어려우므로 쟁점폐기손실은 가공 손금에 해당하는 것으로 볼 수 있는 점, 사외유출된 쟁점재고자산의 귀속이 불분명하므로 「법인세법 시행령」제106조 제1항 제1호 단서에 따라 쟁점폐기손실을 청구인에 대한 상여로 소득처분함이 타당한 점 등에 비추어 처분청이 쟁점폐기손실을 청구인의 소득금액에 합산하여 20**년 귀속 종합소득세를 과세한 이 건 처분은 잘못이 없음
[참조결정]
조심2015부5467 / 조심2016서2175
[주 문]
심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
가. 청구인은 주식회사 OOO(이하 “쟁점법인”이라 한다)의 대표이사였던 사람이고, 쟁점법인은 OOO에서 수산물 도매업을 영위하다가 2014.6.30. 폐업한 법인이다.
나. OOO세무서장(이하 “조사청”이라 한다)은 2018.10.1.〜2018.12.25. 기간 동안 쟁점법인에 대한 통합조사를 실시한 결과, 2013사업연도에 쟁점법인이 계상한 OOO이 가공비용에 해당한다고 보아 손금불산입하여 대표자인 청구인에게 상여로 소득처분하여 처분청에 통보하였고, 처분청은 이에 따라 2019.5.7. 청구인에게 2013년 귀속 종합소득세 OOO을 경정·고지하였다.
다. 청구인은 2019.8.5. 이의신청을 제기하였고, 이의신청결정에 따른 재조사 결과 처분청은 대손상각비 OOO을 청구인에 대한 상여처분액OOO에서 제외하여 청구인에게 부과된 2013년 귀속 종합소득세OOO을 감액하였다.
라. 청구인은 이에 불복하여 2019.12.31. 심판청구를 제기하였다.
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
가. 청구인 주장
(1) 청구인은 1996년에 쟁점법인을 설립하여 수산물 도매업을 영위하였는데, 쟁점법인은 2011년 일본 후쿠시마 원전사고로 인한 방사능 유출로 국내 수산물 시장의 수요가 급감하여 냉동창고에 보관하던 연어 등의 수산물을 2013년에 폐기(이하 폐기한 냉동수산물을 “쟁점재고자산”이라 한다)하고, 재고자산폐기손실 OOO(이하 “쟁점폐기손실”이라 한다)을 계상하였다.
(가) 쟁점법인은 수산물 수요의 감소로 인한 상품재고량이 급격히 증가함에 따라 유통기간이 경과하거나 유통기간 내 공급이 불가능한 수산물을 창고보관료 등의 문제로 대량폐기할 수 밖에 없었는데, 청구인이 제출한 2013년의 신문기사를 보면 그 당시 수산물 업계가 얼마나 급박한 상황에 처했는지를 알 수 있다.
(나) 처분청은 냉동수산물은 유효기간이 없다는 의견이나 이는 사실과 전혀 다르다.
냉동수산물의 경우에도 수산물의 종류, 냉동의 강·약 정도 등에 따라 짧게는 1년, 길게는 3년 정도의 유효기간이 있고, 설령 유효기간이 남아 있다고 하더라도 창고보관료 등의 경비절감을 위해 수산물을 폐기처분하는 경우도 있다.
(다) 그 당시에는 쟁점재고자산의 폐기와 관련된 증빙을 챙겨두었지만 나중에 회사가 공중분해되면서 서류가 분실되었는데, 조사청은 2018년에 세무조사를 나와서 관련 증빙이 없다는 이유로 쟁점재고자산 폐기손실을 전액 인정하지 아니하였다.
1) 청구인이 이 건 심판청구시 제출한 확인서OOO와 쟁점재고자산을 일부 폐기한 ㈜OOO(이하 “OOO”라 한다)에서 그 당시 작성한 장부를 보면 쟁점법인이 실제 쟁점재고자산을 폐기하였음을 알 수 있다.
2) OOO에서 폐기사실을 확인해 준 연어 품목의 총중량은 102,000㎏으로 당시 연어의 매입가격OOO 기준으로 환산하면 폐기된 연어의 가격은OOO에 이르고, 현재 보관기록을 갖고 있지는 않으나 실제 폐기된 물량은 이보다 훨씬 많다.
(2) 만일, 쟁점재고자산 폐기와 관련된 증빙이 없어 쟁점법인의 손금으로 인정할 수 없다고 하더라도 그에 대한 책임은 법인에 있을 뿐 쟁점재고자산 폐기손실이 청구인에게 유출되었다고 보아 상여로 처분한 것은 부당하다.
(가) 매출누락에 대한 입증책임이 있는 조사청은 쟁점재고자산이 폐기된 것이 아니라 사외유출 되었는지에 대해서는 조사도 하지 않고 쟁점폐기손실에 대한 증빙이 없다는 이유만으로 청구인에 대한 상여로 소득처분하였다.
(나) 수많은 대법원 판례 및 조세심판원 결정례에서도 단순히 재고자산의 수량차이가 있다는 사유만으로 상여로 소득처분할 수 없다고 판단하였다.
대법원은 “원고(법인)가 이 사건 재고부족분이 정상적인 감모손실이라는 점을 소명하지 못하였다는 이유로 확인서만을 근거로 과세처분한 것은 증거없이 사실을 인정한 것이라 하지 않을 수 없다”고 판결(대법원 2003.6.24. 선고 2001두7770 판결)하였고, 조세심판원도 “재고자산의 수량차이가 실제 사외로 유출되어 매출누락되었다고 특정하기 위해서는 법인의 장부 등을 함께 검토하여 이를 확인하여야 함에도 단순히 재고자산의 수량차이가 있다는 사유만으로 이를 곧바로 매출누락으로 간주할 수는 없다”고 판단(조심 2015부5467, 2017.6.28., 외 다수)하였다.
(3) 처분청은 쟁점폐기손실이 가공비용이라는 의견이나, 세법상 가공의 의미는 재화의 공급없이 세금계산서 등을 허위로 수수하는 것을 말하는 것으로 이런 경우는 상품을 수령하지 않고 대금을 지급하므로 사외유출이 발생한다.
그러나, 이 건은 쟁점법인이 구입한 수산물 등의 가치가 부패하거나 파손 등의 이유로 그 가치가 감액됨에 따라 손실을 인식한 것이므로 세법상 손실을 인정할 수 없다면 소득처분은 유보로 해야 한다.
나. 처분청 의견
(1) 쟁점법인은 쟁점재고자산을 보유하고 있지 아니하나, 쟁점재고자산의 폐기사실이 객관적으로 확인되지 아니하므로 귀속이 불분명한 쟁점폐기손실을 대표자 상여로 소득처분하여 소득금액변동통지하고 종합소득세를 과세한 처분은 정당하다.
(가) 법인이 재고자산을 파손․부패 등의 사유로 폐기처분하는 경우에는 그 사실이 객관적으로 입증될 수 있는 증거를 갖추어 회계처리하여야 폐기처리가 속하는 사업연도의 손금에 산입할 수 있다.
(나) 쟁점법인은 세무조사 당시 2013사업연도 기말 재고자산 실사를 통하여 확인된 장부상 재고와 실제 재고와의 차이가 쟁점재고자산 폐기손실이라고 주장하였으나, 2013사업연도 기말재고자산 금액은 회계법인의 감사를 거쳐 객관적으로 확인된 금액이 아니다.
외부감사인은 쟁점법인의 2013사업연도에 대한 회계감사를 실시한 후 “감사범위의 제한 때문에 재고실사 입회와 매출채권에 대한 조회절차를 수행할 수 없었고 회사의 회계기록의 부실로 회계감사기준에서 요구하는 감사절차를 취하지 못하여 재무제표에 대한 의견을 표명하지 아니한다”고 보고서를 작성하였으므로 쟁점법인의 2013사업연도 재무상태표에 기재된 재고자산 금액이 실제 재고와 일치하는지가 확실하지 않다.
(다) 쟁점법인은 세무조사시 “쟁점폐기손실은 1996년 개업 이래 현재까지 꾸준히 발생되어 온 폐기손실로 매년 재고자산 폐기시 결산서에 반영하는 것이 원칙이나, 당사의 은행채무로 인해 부득이하게 폐업시점에 정리하게 되었다”라고 소명하는 등 쟁점폐기손실이 실제 손금에 해당한다는 객관적인 자료를 제시하지 못하였다.
(라) 청구인은 재고수산물을 폐기하였다는 증거로 OOO의 확인서 및 기타 수산업 종사자들의 확인서를 제출하고 있으나, 이는 세무조사 기간 이후에 작성된 확인서로 이를 신뢰할 수 없고, OOO는 2013년 기간 동안 수산물 폐기와 관련하여 쟁점법인과 세금계산서(계산서 포함) 등을 주고받은 사실이 없으며, 조사청에서 쟁점법인의 냉동수산물을 보관한 냉동물류창고에 문의한 결과 “냉동수산물이 정상적으로 입출고되었으며 보관 중 변질로 폐기된 사례가 없다”고 답변하였다.
(2) 쟁점법인은 장부상 재고자산과 실제 재고자산의 차이에 따라 쟁점폐기손실을 계상하였다고 주장하는바 이는 쟁점재고자산이 쟁점법인의 내부에 있지 않고 사외로 유출되었다는 것을 의미하는 것이며, 법인이 사외로 유출된 금액을 가공의 비용으로 장부에 계상한 경우 특별한 사정이 없는 한 그 가공비용 전액 상당이 사외로 유출된 것으로 보아야 하고, 이 경우 그 가공비용이 사외로 유출된 것이 아니라고 볼 특별한 사정은 이를 주장하는 자가 증명하여야 한다(대법원 1999.12.24. 선고 98두16347 판결 등).
3. 심리 및 판단
가. 쟁점
청구인에게 상여로 소득처분된 쟁점폐기손실을 청구인의 소득금액에 합산하여 종합소득세를 과세한 처분의 당부
나. 관련 법령 : ＜별지＞ 기재
다. 사실관계 및 판단
(1) 국세통합전산망상 쟁점법인의 사업자기본사항은 아래 ＜표1＞과 같다.
＜표1＞ 쟁점법인의 사업자기본사항
(2) 쟁점법인은 아래 ＜표2＞와 같이 쟁점폐기손실 OOO을 계상하여 2013사업연도에 대한 법인세신고시 필요경비에 반영하였다.
＜표2＞ 쟁점폐기손실 계산내역
(3) 쟁점법인이 제출한 2013사업연도말 상품 및 제품의 재고실사내역은 아래 ＜표3＞과 같다.
＜표3＞ 상품 및 제품의 재고실사내역
(4) 조사청은 2018.10.1.부터 2018.12.25. 기간 동안 쟁점법인의 2013사업연도에 대한 법인통합조사를 실시하였고, 조사보고서의 주요 내용은 다음과 같다.
(5) 청구인은 쟁점법인에 대한 세무조사 결과 상여로 처분된 OOO에 대해 부과된 2013년 귀속 종합소득세 OOO에 대해 2019.8.5. 조사청에 이의신청을 제기한 결과, “쟁점법인의 가공선급금으로 보아 상여처분된 대손상각비 OOO이 실제 누구에게 귀속되었는지를 재조사”하라고 결정되었고, 조사청은 해당 대손상각비 의 귀속에 대하여 재조사한 결과 소득처분을 당초 “상여”에서 “유보”로 변경하였으며, 이에 따라 청구인에게 부과된 2013년 귀속 종합소득세 OOO 만큼 감액되었다.
(6) 쟁점법인이 세무조사 당시 쟁점폐기손실과 관련하여 조사청에 제출한 해명자료는 다음과 같다.
(7) 처분청이 제출한 OOO의 쟁점법인에 대한 2013년 감사보고서(2014.3.31.)의 주요 내용은 다음과 같다.
(8) 청구인이 제출한 입증자료는 다음과 같다.
(가) 청구인은 방사능의 해양유출 우려로 수산물의 수요가 급감하여 쟁점재고자산을 폐기할 수 밖에 없었다는 의견으로 2013년도 신문기사를 제출하였다.
(나) 청구인은 폐기한 쟁점재고자산 중 일부를 OOO에서 인수하였다고 주장하며 해당 업체의 확인서(2019.7.31. 작성)를 아래와 같이 제시하였고, 해당 확인서에는 OOO의 직인이 날인되어 있다.
1) 청구인은 OOO가 2009.3.16. OOO으로부터 교부받은 ‘폐기물(종합재활용업) 허가증’을 제출하였고, 해당 허가증상 OOO의 영업대상 폐기물은 수산물 가공 잔재물로 기재되어 있다.
2) 청구인은 OOO에서 폐기한 수산물 내역이라고 주장하며 아래 ＜표4＞와 같은 자료를 제시하였다.
＜표4＞ OOO에서 폐기한 수산물내역
(다) 청구인은 수산물 업계의 종사자들이 작성하였다고 주장하며 2019년 6·7월 작성된 아래와 같은 내용의 확인서 3매OOO를 제출하였고, 해당 확인서에 작성자의 성명과 연락처를 부기하였다.
(9) 쟁점법인의 2008∼2013사업연도의 당기순이익 및 과세표준은 아래 ＜표5＞와 같다.
＜표5＞ 쟁점법인의 당기순이익 및 과세표준내역
(10) 심판관회의자료의 사전열람 이후 청구인의 추가주장은 다음과 같다.
(가) 「법인세법」에서는 ‘파손·부패·기타 사유로 인하여 정상가격으로 판매할 수 없는 재고자산’을 재고자산감모손실로 회계처리할 수 있도록 규정하고 있으므로 파손·부패로 인하여 처분가액이 0인 쟁점재고자산은 정상적인 재고자산이 아닌 폐기물에 불과한 것이고, 그 폐기물을 창고나 회사의 일정 공간에 폐기해 놓거나 수산폐기물 처리업자에게 넘긴 것을 재고자산폐기손실로 회계처리한 것이므로 쟁점폐기손실은 재고자산감모손실의 일종이다.
재고자산감모손실은 재고자산평가손실의 한부분에 속하므로 쟁점재고자산 폐기손실도 평가계정으로서 평가과정에서 발생하는 금액차이는 “유보”로 소득처분되어야 하는데, 한국세무사회에서 출판한 “2019년 기업회계기준 해설(손상익세무사저, 한국세무사회)”에서도 “재고자산감모손실의 경우 입증할 수 있는 자료가 확보되지 않은 경우에는 손금불산입(유보)으로 세무조정될 것으로 본다”고 기재되어 있다.
(나) 처분청에서는 2018.10.1.부터 2018.12.24.까지 무려 3개월간 세무조사를 하면서도 쟁점재고자산과 관련된 매출누락이나 재고자산(정상품)의 유출을 단 1건도 발견하지 못하였다.
조세심판원은 “납세의무자의 신고내용에 오류 및 탈루가 있다 하여 과세처분이 이루어진 경우 과세처분의 적법성 및 과세요건 사실의 존재에 관한 입증책임은 과세관청에게 있다 할 것”(조심2008중 1839, 2009.1.15.)이라고 결정하였으므로 처분청이 청구인에게 과세처분을 하려면 근거자료를 제시하여야 함에도 아무런 근거 없이 한 이 건 처분은 「국세기본법」 제16조의 근거과세의 원칙을 위반하였다.
(11) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점재고자산을 폐기하였으므로 증빙이 없다는 이유만으로 쟁점폐기손실을 청구인에 대한 상여로 소득처분할 수 없다고 주장하나, 청구인이 제출한 OOO의 확인서상 폐기내역을 그대로 인정한다고 하더라도 폐기액은 OOO으로 쟁점폐기손실OOO의 일부에 불과하고, 그 외 쟁점재고자산의 폐기사실을 확인할 수 있는 구체적이고 객관적인 증빙은 제시되지 아니하였으며, 2013년 신문기사를 보면 청구인이 폐기하였다고 주장하는 연어의 판매량은 증가한 것으로 기재되어 있는 점, 쟁점법인의 2013사업연도에 대한 회계감사를 실시한 외부감사인은 “회사에 의한 감사범위의 제한 때문에 재고실사 입회를 할 수 없었다”고 감사보고서를 작성한바 쟁점법인의 장부를 근거로 산정된 쟁점폐기손실 금액을 신뢰하기가 어려운 점 등에 비추어 쟁점폐기손실은 가공 손금에 해당하는 것으로 볼 수 있다 할 것이다.
또한, 법인이 가공의 비용을 장부에 계상한 경우 특별한 사정이 없는 한 그 가공비용 상당액은 사외유출된 것으로 추정(조심 2016서2175, 2016.8.2., 같은 뜻임)할 수 있는바, 사외유출된 쟁점재고자산의 귀속이 불분명하므로 「법인세법 시행령」제106조 제1항 제1호 단서에 따라 쟁점폐기손실을 청구인에 대한 상여로 소득처분함이 타당한 점 등에 비추어 처분청이 쟁점폐기손실을 청구인의 소득금액에 합산하여 2013년 귀속 종합소득세를 과세한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
4. 결론
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
＜별지＞ 관련 법령
제40조(손익의 귀속사업연도) ① 내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다.
② 제1항에 따른 익금과 손금의 귀속사업연도의 범위 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
제42조(자산・부채의 평가) ③ 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자산은 제1항과 제2항에도 불구하고 대통령령으로 정하는 방법에 따라 그 장부가액을 감액할 수 있다.
1. 재고자산으로서 파손・부패 등의 사유로 정상가격으로 판매할 수 없는 것
2. 고정자산으로서 천재지변・화재 등 대통령령으로 정하는 사유로 파손되거나 멸실된 것
제67조(소득처분) 60조에 따라 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준을 신고하거나 제66조 또는 제69조에 따라 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정할 때 익금에 산입한 금액은 그 귀속자 등에게 상여(賞與)・배당・기타사외유출(其他社外流出)・사내유보(社內留保) 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 처분한다.
제78조(재고자산 등의 평가차손) ③ 법 제42조 제3항 각 호 외의 부분 본문에서 "대통령령으로 정하는 방법"이란 동항 각호의 규정에 의한 자산의 장부가액을 당해 감액사유가 발생한 사업연도에 다음 각 호의 규정에 의한 평가액으로 감액하고, 그 감액한 금액을 당해 사업연도의 손금으로 계상하는 방법을 말한다.
1. 법 제42조 제3항 제1호의 재고자산의 경우에는 당해 재고자산을 사업연도종료일 현재 처분가능한 시가로 평가한 가액
제106조(소득처분) ① 법 제67조에 따라 익금에 산입한 금액은 다음 각 호의 규정에 의하여 처분한다. 비영리내국법인과 비영리외국법인에 대하여도 또한 같다.
1. 익금에 산입한 금액이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음 각 목에 따라 배당, 이익처분에 의한 상여, 기타소득, 기타 사외유출로 할 것. 다만, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자(소액주주등이 아닌 주주등인 임원 및 그와 제43조제8항에 따른 특수관계에 있는 자가 소유하는 주식등을 합하여 해당 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30 이상을 소유하고 있는 경우의 그 임원이 법인의 경영을 사실상 지배하고 있는 경우에는 그 자를 대표자로 하고, 대표자가 2명 이상인 경우에는 사실상의 대표자로 한다. 이하 이 조에서 같다)에게 귀속된 것으로 본다.
가. 귀속자가 주주등(임원 또는 사용인인 주주등을 제외한다)인 경우에는 그 귀속자에 대한 배당
나. 귀속자가 임원 또는 사용인인 경우에는 그 귀속자에 대한 상여
다. 귀속자가 법인이거나 사업을 영위하는 개인인 경우에는 기타 사외유출. 다만, 그 분여된 이익이 내국법인 또는 외국법인의 국내사업장의 각 사업연도의 소득이나 거주자 또는 「소득세법」 제120조에 따른 비거주자의 국내사업장의 사업소득을 구성하는 경우에 한한다.
라. 귀속자가 가목 내지 다목외의 자인 경우에는 그 귀속자에 대한 기타소득
2. 익금에 산입한 금액이 사외에 유출되지 아니한 경우에는 사내유보로 할 것