[청구번호]국심 1996구1453 (1997. 7. 10.)

[세목]부가[결정유형]경정

[결정요지]상속개시 당시 부동산에 대한 임대보증금은 000원으로 인정되므로 피상속인 소유지분(1/3)은 상속채무로 인정함이 타당함

[관련법령] 상속세법 제4조【증여세 납세의무】

경주세무서장이 95.12.1 청구인들에게 결정고지한 93년도분 상속세 570,999,500원의 과세처분은

1. 상속개시일전 2년 이내 처분재산인 경상북도 영천시 OOO동 OOO의 대지 73㎡ 및 동 지상건물에 대한 양도소득세 25,346,750원과 경상북도 영천시 OOO동 OOO의 답 82㎡ 처분금액 42,230,000원, 합계 67,576,750원을 상속세 과세가액에서 제외하고

2. 경상북도 영천시 고경면 OOO리 OOO의 전 1,676㎡의 평가액 147,654,000원을 상속세 과세가액에서 제외하고

3. 상속재산 중 임대에 공한 경상북도 영천시 OOO동 OOO 대지 611㎡의 지상건물 714.68㎡(피상속인지분 : 1/3)에 대한 임대보증금 40,933,330원(피상속인 소유물분에 대한 임대보증금 상당액)을 상속재산 가액에서 상속채무로 공제하여 그 과세표준과 세액을 경정하고

4. 나머지 청구는 이를 기각한다.

1. 사실 및 처분개요

청구인 OOO 외 4명(명세: 아래, 이하 “청구인들”이라 한다)은 93.10.28 청구외 OOO(이하, “피상속인”이라 한다)의 사망으로 그의 재산을 상속받고, 94.4.26 처분청에 상속세를 신고하였다.

<청 구 인 들 명 세 >

95.12.1 처분청은 청구인들의 상속세를 결정하고 청구인들에게 93년도분 상속세 581,448,350원을 고지하였다가 그후 심사청구 결정 및 일부 상속재산의 공시지가 변경에 따른 상속재산가액의 변경으로 청구인들의 상속세를 570,999,500원으로 경정하였다.

청구인들은 이에 불복하여 96.1.29 심사청구를 거쳐 96.5.7 심판청구를 하였다.

2. 청구인들 주장 및 국세청장 의견

가. 청구인들 주장

(1) 피상속인이 상속개시일전 2년 이내에 처분한 재산(경상북도 영천시 고경면 OOO리 OOO외 3필지)의 매도대금 168,054,999원 전액을 사용처가 객관적으로 불분명한 것으로 보아 상속세과세가액에 산입한 것은 다음과 같은 이유로 부당하다.

① 피상속인이 『경상북도 영천시 OOO동 OOO의 대지 및 건물』(이하 “처분재산①” 이라 한다)을 92.3.9 양도하고 당해 재산에 대한 양도소득세 25,346,750원을 납부한 사실이 양도소득세확정신고 및 자진납부계산서, 양도소득세 결정결의서, 납부서원부 등에 의하여 입증되는 바,

상속재산으로 간주하는 2년 이내 처분재산에 대한 양도소득세 상당액은 상속세과세가액에 산입하지 아니하는 것이 타당함에도 불구하고, 처분청이 위 재산의 실지처분가액 50,000,000원 전액을 상속세과세가액에 산입한 처분은 부당하다.

② 『경상북도 영천시 OOO동 OOO번지의 답82㎡』(이하 “처분재산②”라 한다)가 도로에 편입되어 93.8.4 영천시로부터 위 토지대금 42,230,000원이 피상속인의 은행계좌(OOO지점 OOO)로 입금되었으며, 동 입금액 중에서 93.8.6 과 93.8.17 인출한 금액 16,000,000원은 피상속인의 OOO증권 OOO출장소 주식계좌에 입금되었고,

93.8.13일 인출한 15,000,000원은 아파트(대구광역시 중구 OOO동 OOO, OOO타운 OOO) 분양대금 중 잔금일부로 사용하였으며, 잔액 92,024원은 처분청에서 신고누락재산으로 상속재산가액에 포함시킨바 있으므로 위 토지 처분대금의 사용처는 객관적으로 명백하다.

③ 『경상북도 영천시 OOO동 OOO의 대지 66㎡』(이하 “처분재산③”이라 한다)는 도로에 편입되어 영천시로부터 수령한 토지대금 86,639,990원(피상속인지분 50,159,999원)이 공동소유자 OOO의 은행계좌(OOO은행 OOO)에 93.7.31 입금되었으며,

피상속인이 자신의 토지지분에 대한 보상금 50,159,999원을 OOO으로부터 인출 받아 93.8.17 OOO증권 OOO출장소의 주식계좌에 23,744,000원을 입금하였고, 동 금액으로 취득한 주식 및 예수잔액을 처분청에서 상속세 조사시 신고누락재산으로 상속재산가액에 포함시킨 바 있으므로 위 토지 처분금액 중 피상속인이 OOO증권 OOO출장소의 주식계좌에 입금한 23,744,000원은 사용처가 분명하므로 상속세과세가액에 산입한 것은 부당하다.

④ 한편, 피상속인은 위 재산의 처분금액으로 상속재산에 포함된 『대구광역시 중구 OOO동 OOO』의 취득중도금 52,325,000원, 잔금 27,883,000원, 등기비용 6,750,900원 등 합계 86,958,900원을 사용하였으며,

위 아파트 취득시점에 위 재산의 처분금액 이외에는 다른 자금이 없었고, 피상속인의 신고소득(92년 20,529,863원, 93년 29,438,071원)에 비추어 아파트 취득자금이 현저하게 많으므로 상속개시 전 처분재산 대금으로 다른 재산(아파트)를 취득한 것이 객관적으로 명백하다.

(2) 피상속인이 청구외 OOO에게 92.5.12 매매를 원인으로 소유권이전등기한 『영천시 고경면 OOO리 OOO, 전1,676㎡』(이하 “쟁점토지”라 한다)의 평가액 147,654,000원을 법 제4조의 증여재산가액에 해당하는 것으로 보아 상속세과세가액에 산입한 것은 다음과 같은 이유로 부당하다.

① 쟁점토지는 92.11.10 『영천시 고경면 OOO리 OOO, 대지489㎡』 및 『영천시 고경면 OOO리 OOO, 전1,187㎡』로 분할되었으며 『영천시 고경면 OOO리 OOO』의 93년 개별공시지가가 96.1.15 평방미터당 200,000원에서 42,000원으로 조정되었다.

② 쟁점토지 매수인 OOO은 피상속인 의 형수(피상속인의 형 OOO의 처)로 피상속인은 84.12.7 OOO과 쟁점토지의 매매대금을 5,000,000원으로 정하여 양도키로 계약하고 계약과 동시에 양도대금 5,000,000원 전액을 수수하였으며(79.7.21 OOO이 사망한 후 생계유지 및 조상 제사 모시는 일이 어렵게 되어 시세보다 1,000,000원 정도 저가 양도하였음)

③ 매수인 OOO은 망 OOO(250812-OOO)의 두번째 부인으로서 78.4.17 혼인신고를 하였으며, OOO 사망당시 OOO과의 사이에 출생한 딸 OOO(781121-OOO)가 있었으며 OOO(800111-OOO)을 임신하고(당시 임신4개월)하고 있었다.

④ 79.7.21 OOO이 사망함으로서 피상속인이 OOO에게 소유권이전 등기를 해줄 경우 동 토지를 매각하고 개가할 것을 우려하여, 부동산매매계약서 특약란에 “부동산을 매매하되 이전관계는 1990년 이후는 이전을 하던지 매매를 하던가 매수인이 마음대로 권리행사를 할 수 있다”로 기재하였다.

⑤ 청구인들은 상속세 조사시에 피상속인이 5,000,000원에 쟁점토지를 OOO에게 양도하였다는 진술을 분명히 하였으나, 한편 조사당시 쟁점토지의 공시지가가 335,200,000원에 비추어 청구인들의 진술이 전혀 신빙성이 없고 소유권이전 시 대금을 수수한 사실이 없다는 확인서에 서명날인 하였다.

⑥ 이와 같이 쟁점토지의 매매계약은 84.12.7 이루어졌고 또한 쟁점토지를 5,000,000원에 유상으로 매매한 사실이 계약당시 입회인의 확인서, OOO이 쟁점토지를 매수한 사실과 계속 경작한 사실을 확인한 주민의 사실확인서에 의하여 입증되고, 단지 특약에 의하여 소유권이전등기만 92.5.12자로 접수된 것뿐인데도 OOO이 피상속인으로부터 쟁점토지를 무상 취득한 것으로 인정하여 상속재산가액에 가산한 처분은 부당하다.

(3) 상속세과세가액에 산입되는 증여재산에 대하여, 증여세를 신고하고 상속세신고 시 이를 합산하지 아니한 경우와 증여세를 무신고하였으나 가산세를 포함하여 과세 당한 경우에는 상속세법 제26조 제1항 규정의 신고불성실가산세를 적용하지 않는 것인데도(같은 뜻 : 재무부 재산 22601-656, 91.5.23), 처분청이 증여재산가액을 상속세과세가액에 산입하면서 이에 대한 신고불성실가산세를 적용한 처분은 부당하다.

(4) 처분청에서 상속세결정시 신고누락재산으로 상속재산가액에 가산한 『경북 영천시 OOO동 OOO, 건물714.68㎡(피상속인 지분 1/3: 238.22㎡)』의 상속개시당시 임대사실이 점포임대차 사실확인서, 점포임대차계약서, 부가가치세신고서 및 부동산 임대 공급가액명세서, 소득세과세표준 확정신고서 및 제무제표, 기타 비치기장한 예수보증금 원장사본에 의하여 확인되므로 쟁점임대보증금 40,933,330원(전체 임대보증금 122,800,000원중 피상속인 지분 1/3)을 상속채무로 상속재산가액에서 공제하여야 한다.

나. 국세청장 의견

(1) 상속세 조사시 청구인 OOO는 2년 이내 처분재산의 사용처를 알지 못한다고 확인하였고, 청구인들의 자금관리상태(OOO출장소의 예금거래실적표 참조 - 사채대여에 대한 이자)로 보아 아파트취득자금 및 주식취득자금의 원천을 모를리 없다고 인정되므로 2년 이내 처분재산의 처분가액을 상속세과세가액에 산입한 것은 적법하다.

(2) 쟁점토지의 처분에 대하여 청구인 OOO 및 OOO에게 확인한 바, 92.5.12 피상속인이 아무런 대가없이(무상으로) OOO에게 쟁점토지를 양도한 사실을 확인하였으며,

또한 84.12.7 피상속인이 OOO으로부터 쟁점토지 매매대금 5,000,000원을 계약과 동시에 전액 수수하였다면 그 당시 소유권이전하지 아니할 하등의 이유가 없는 점등에 비추어 볼 때, 피상속인 OOO은 OOO에게 쟁점토지를 무상증여하고 92.5.12 소유권이전등기한 것으로 인정되므로 쟁점토지를 상속재산가액에 가산한 것은 적법하다.

(3) 상속세법 제26조 제1항에서 세무서장은 상속재산(제4조의 규정에 의하여 상속재산에 가산되는 증여재산을 포함한다)을 제20조 규정에 의한 신고기한 내에 신고하지 아니하였거나 신고하여야 할 과세표준에 미달하게 신고한 때에는 제25조(상속세액의 결정, 경정)의 규정에 의하여 결정한 과세표준에 대하여 그 신고를 하지 아니하였거나 신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액이 차지하는 비율을 상속세 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 20에 상당하는 금액을 상속세 산출세액에 가산한다고 규정하고 있어, 상속세법 제4조의 규정에 의하여 상속재산에 가산되는 증여재산을 포함하여 상속세 신고불성실가산세를 결정한 처분은 정당하다.

(4) 청구인들은 점포임대계약서 등을 제출하였으나 동 계약서만으로는 채무(임대보증금)존재 사실여부 및 그 금액의 신빙성 여부를 인정하기 어렵다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

(1) 상속개시일전 2년 이내 처분재산의 사용처가 분명한지 여부와

(2) 피상속인이 쟁점토지를 상속개시 3년 이내인 92.5.12 청구외 OOO(피상속인의 형수)에게 증여한 것으로 보아 상속세법 제4조의 규정에 의거 상속재산가액에 가산한 처분이 타당한지 여부와

(3) 위 “쟁점2”에서 쟁점토지를 상속개시 전 3년 이내의 증여재산으로 보아 상속재산가액에 가산하는 것이 타당하다고 볼 경우 이에 대한 신고불성실가산세를 부과하여야 하는지 여부(즉, 상속재산가액에 가산한 증여재산가액에 대하여 신고불성실가산세를 부과하는 것이 타당한지 여부) 및

(4) 쟁점임대보증금이 상속채무에 해당하는지 여부를 가리는데 있다.

나. 쟁점(1)에 대하여

(1) 관계법령

① 상속세법 제7조의 2(상속세 과세가액산입) 제1항은 『상속개시일전 2년 이내에 피상속인이 상속재산을 처분한 경우 그 금액이 재산종류별로 계산하여 1억원 이상으로서 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것 중 대통령령이 정하는 경우에는 이를 제4조의 과세가액에 산입한다』라고 규정하고 있고,

제3항은 『제1항에서 재산종류별이라 함은 부동산·동산·유가증권·무체재산권(어업권·광업권·채석허가에 따르는 권리 기타 이에 준하는 권리를 포함한다)·채권·기타재산을 말한다.』라고 규정하고 있고

② 동 법 시행령 제3조(상속세 과세가액에 산입되는 재산 또는 채무의 범위) 제1항은 『법 제7조의 2 제1항 및 제2항에서 “대통령령이 정하는 경우”라 함은 다음의 경우를 말한다.

1. 피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금전 등을 지출한 거래상대방(이하 “거래상대방”이라 한다)이 거래증빙의 불비 등으로 확인되지 아니한 경우

2. 거래상대방이 금전 등의 수수사실을 부인하거나 거래상대방의 재산상태 등으로 보아 금전 등의 수수사실이 인정되지 아니한 경우

3. 거래상대방이 피상속인과 특수관계에 있는 자로서 사회통념상 지출사실이 인정되지 아니한 경우

4. 피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금전 등을 취득한 다른 재산이 확인되지 아니한 경우

5. 피상속인의 성별·연령·직업·경력·소득 및 재산상태 등으로 보아 지출사실이 인정되지 아니한 경우』라고 규정하고 있다.

(2) 청구인들이 이 건 상속개시일(93.10.28) 2년 이내 처분재산 중 그 사용처가 분명하다고 주장하는 재산의 명세 및 처분일자·처분금액은 다음과 같다.

(단위 : 원)

(3) “처분재산①”의 양도에 대한 양도소득세를 납부하였는지 여부 및 납부하였다면 동 양도소득세액을 상속세 과세가액에서 제외하여야 하는지 여부

① 관련기록에 의하면, 피상속인은 사망(93.10.28)하기 전인 92.3.9 “처분재산①”을 양도하고 93.5.31 처분청에 이에 대한 양도소득세 과세표준확정신고를 한 사실, 위 양도소득세 과세표준확정신고 시에 양도소득세 산출세액 25,346,750원 중 12,673,370원을 분납하고, 나머지 12,673,370원은 93.7.13 분납한 사실이 확인된다. 한편, 처분청은 위 신고내용대로 “처분재산①”의 양도소득세를 결정한 사실이 확인된다.

② 그렇다면, 상속개시일전 2년 이내에 양도한 “처분재산①”의 처분금액 중 당해 양도재산에 대하여 납부한 양도소득세 25,346,750원은 용도가 객관적으로 명백한 것에 해당한다 할 것이므로 동 금액은 상속세 과세가액에서 제외하여야 할 것으로 판단된다.

(4) “처분재산②”의 처분대금 사용처가 확인되는지 여부

① 영천시의 “지출결의서”에 의하면, 영천시에서는 “처분재산②”의 도로편입 토지보상금 42,230,000원을 93.8.4 피상속인의 OOO 예금통장(계좌번호 : OOO)에 입금한 것으로 나타나고 있다.

② 위 피상속인의 예금통장거래명세에 의하면, 93.8.4자로 동 예금통장에 42,230,000원이 입금된 것으로 나타나고 있다.

③ 한편, 청구인들은 “처분재산②”의 처분대금 42,230,000원이 위 예금통장에 입금되었다가 출금되어 그 중 16,000,000원은 피상속인의 OOO증권 OOO출장소 주식계좌(계좌번호 : OOO)에 입금되었고, 15,000,000원은 대구광역시 중구 OOO동 OOO 아파트 분양대금의 일부로 사용되었다고 주장하면서 예금통장사본, 주식계좌사본, 위 아파트 분양대금 지출내역서 등을 제출하였다.

④ 위 예금통장의 거래명세는 다음과 같고

피상속인 명의의 OOO증권 OOO출장소 주식거래명세서에 의하면 93.8.17자로 16,000,000원이 입금된 것으로 나타나고 있고, 피상속인이 제출한 아파트 분양대금 지출내역서에 의하면, 93.7.26에 10,066,000원, 93.8.14에 27,883,000원을 분양대금으로 지출한 것으로 되어 있다.

⑤ 위 관계법령의 규정 및 사실관계를 모아 볼 때, “처분재산②”의 처분대금 42,230,000원은 그 사용처가 확인된다고 인정되므로 동 금액은 이 건 상속세 과세가액에서 제외하여야 한다고 판단된다.

(4) “처분재산③, ④”의 처분대금 사용처가 확인되는지 여부

① 청구인들은 “처분재산③”의 처분대금 50,159,999원 중 23,744,000원은 피상속인의 OOO증권 OOO출장소 주식계좌에 입금되었다고 주장하나, 이를 확인할 수 있는 구체적인 증거자료를 제출하지 못하고 있고, “처분재산④”의 처분대금 사용처에 대하여도 이에 대한 구체적인 증거자료를 제출하지 못하고 있다.

② 그렇다면, 위 “처분재산③, ④”의 처분대금은 그 사용처가 불분명하다 할 것이므로 이에 대한 청구주장은 이유 없다고 판단된다.

다. 쟁점(2)에 대하여

(1) 관계법령

상속세법 제4조(상속세 과세가액) 제1항은 피상속인이 국내에 주소를 둔 때에는 상속세를 부과할 상속재산가액에 상속개시 전 5년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산의 가액과 상속개시 전 3년 이내에 피상속인이 상속인 이외의 자에게 증여한 재산의 가액을 가산한 금액에서 공과금, 장례비용, 채무를 공제한 금액을 상속세 과세가액으로 한다고 규정하고 있다.

(2) 사실관계 및 판단

① 처분청은 OOO와 청구외 OOO의 확인서에 의하여 OOO이 92.5.12 피상속인으로부터 쟁점토지를 증여 받은 것으로 보고 상속세법 제4조의 규정을 적용하여 쟁점토지 평가액을 이 건 상속재산 가액에 가산하였는 바, OOO는 그 확인서가 허위라고 부인하고 있고 처분청은 달리 증여사실을 입증할 만한 증빙을 제시하는 바 없다.

② 청구인들이 제시하는 부동산매매계약서에 의하면, 84.12.7 피상속인이 쟁점토지를 5,000,000원에 OOO에게 매도하면서 “부동산을 매매하되 이전관계는 1990년도 이후부터는 이전을 하든가 매매를 하든가 매수인이 마음대로 권리행사를 할 수 있다”는 특약을 두고 있다.

③ 한편, OOO은 피상속인의 형인 청구외 OOO의 두번째 부인으로 78.4.17 OOO과 혼인한 사실(당시 OOO은 37세, OOO은 53세), OOO과 OOO 사이에서 78.11.21 딸 OOO가 태어났고 OOO이 79.7.21 사망한 후 80.1.11 아들 OOO이 태어난 사실이 호적등본 및 주민등록등본에 의하여 확인되며, 위 사실로 미루어 OOO이 사망한 후 OOO 및 자녀들의 생계가 여의치 아니하였을 것으로 짐작할 수 있고, 그러한 상황에서 OOO의 시동생인 피상속인이 그 소유의 쟁점토지를 저렴한 가격으로 OOO에게 양도하되 OOO이 이를 다른 사람에게 양도하고 개가할 것을 우려하여 소유권이전등기를 일정기간 후로 제한하는 특약조건을 둔 부동산매매계약서를 작성하였으리라는 점은 사회통념상 수긍할 수 있으며, 동 매매계약시 입회인 중 현재 생존하고 있는 청구외 OOO이 이를 확인하고 있고, 인우인 청구외 OOO, OOO, OOO은 OOO이 84.12.7 OOO(피상속인)으로부터 쟁점토지를 매수하여 현재까지 경작하고 있음을 확인하고 있다.

④ 위 사실들을 종합하여 보면, 쟁점토지는 OOO이 84.12.7 피상속인으로부터 매수한 사실이 인정된다 할 것이므로, 처분청이 쟁점토지의 소유권이전등기일인 92.5.12에 피상속인이 OOO에게 동 토지를 증여한 것으로 보아 상속세법 제4조의 규정을 적용하여 이를 상속재산가액에 가산한 것은 부당하다고 판단된다.

라. 쟁점(3)에 대하여

쟁점(2)에 대한 심리에서 피상속인이 쟁점토지를 상속개시 3년 이내인 92.5.12 청구외 OOO에게 증여한 것으로 보아 상속세법 제4조의 규정을 적용하여 상속재산가액에 산입한 것은 부당하다고 판단함으로서 쟁점(3)에 대한 심리는 실익이 없다 할 것 이어서 이에 대한 심리는 생략한다.

마. 쟁점(4)에 대하여

(1) 관계법령

상속세법 제4조(상속세 과세가액) 제1항은 피상속인이 국내에 주소를 둔 때에는 상속세를 부과할 상속재산가액에 상속개시 전 5년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산의 가액과 상속개시 전 3년 이내에 피상속인이 상속인 이외의 자에게 증여한 재산의 가액을 가산한 금액에서 공과금, 장례비용, 채무를 공제한 금액을 상속세 과세가액으로 한다고 규정하고 있다.

(2) 사실관계 및 판단

① 청구인들은 상속재산인 경북 영천시 OOO동 OOO의 대지 611㎡의 지상건물 714.68㎡에 대한 상속개시 당시 임대보증금 122,800,000원 중 피상속인 소유 부동산(지분 : 1/3)에 대한 임대보증금 상당액 40,933,330원은 상속채무로 상속재산가액에서 공제하여야 한다고 주장하면서 청구주장에 대한 입증자료로 점포임대차계약서, 점포임대차사실확인서, 위 임대부동산 사업장 관할세무서장(경주세무서 영천지서장)이 사실 확인한 부가가치세 신고서 및 부속서류, 93년 귀속 소득세과세표준 확정신고 자진납부계산서, 대차대조표, 손익계산서 등을 청구주장에 대한 증거자료로 제출하였다.

② 위 자료에 의하면, 피상속인과 다른 공동사업자 2명은 90.5.20자로 위 임대부동산에서 부동산임대업을 개시한 것으로 되어 있고 부가가치세 신고시에 제출한 “부동산임대공급가액 명세서”와 종합소득세 신고시에 제출한 대차대조표 등에 의하면 상속개시 당시 위 임대부동산에 대한 임대보증금은 122,800,000원이고 청구인과 다른 공동사업자들은 위 부동산의 임대보증금을 122,800,000원으로 하여 간주임대료를 계산하고 부가가치세를 신고한 사실이 확인되고 있다.

③ 위 사실관계를 모아 볼 때, 이 건 상속개시 당시 위 부동산에 대한 임대보증금은 122,800,000원으로 인정되므로 피상속인 소유지분(1/3)에 대한 임대보증금 상당액 40,933,330원(122,800,000원×1/3)은 상속채무로 인정함이 타당하다고 판단된다.

바. 결론

이와 같은 이유로 이 건 심판청구의 청구주장은 일부 이유 있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.