[청구번호]조심 2016전3624 (2017. 2. 21.)

[세목]부가[결정유형]경정

[결정요지]골프장의 개별소비세 과세요건은 과세장소이므로 어떤 골프장인지 여부에 따라 과세여부가 결정되어야 하고 대중제골프장은 과세장소에서 제외되어 있는 점, 현행 「개별소비세법」상 과세장소는 골프장으로 규정되어 있으므로 과세요건과 무관하게 누가 회원으로 이용하는지를 과세요건으로 하여 일부만 과세하는 것은 허용되지 않는 점, 기획재정부 등에서도 체육시설법에 따라 적법하게 승인받아 등록한 대중체육시설업에 해당하는 골프장의 경우 우선주주 등에게 골프장 이용혜택을 제공한다는 것만으로 「개별소비세법」상 과세장소에 해당되지 않는다는 취지로 회신하고 있는 점 등에 비추어 이 건 개별소비세 및 부가가치세를 과세한 처분은 잘못이 있다고 판단됨

[관련법령] 개별소비세법 제1조 / 개별소비세법 시행령제1조

[따른결정]조심2017지0158

OOO세무서장이 <별지>와 같이 청구법인에게 한 개별소비세 OOO원 및 부가가치세 합계 OOO원의 각 부과처분은 우선주주 등 특별이용권리자의 입장행위를 개별소비세 및 그에 따른 부가가치세 과세대상에서 제외하여 그 과세표준과 세액을 경정한다.

1. 처분개요

가. 청구법인은 골프장 개발 및 운영 등을 목적으로 2001.9.25. 설립되어 2008년 4월 「체육시설의 설치·이용에 관한 법률」(이하 “체육시설법”이라 한다)에 따라 충북도청으로부터 충청북도 OOO 일대에 대중체육시설업에 해당하는 골프장(이하 OOO골프장”이라 한다) 조성사업계획을 승인받아

2008년 8월 골프장 건설에 착공하여 2010년7월 27홀 규모의 OOO(이하 OOO”이라 한다)로 충청북도에 등록한 후 2010년 9월 OOO 사업을 개시하였고, 골프장 개장 이후 현재까지 청구법인은 대외적으로 OOO골프장이 OOO임을 명시하고사전에 공시된 예약방법 및 이용요금에 따라 골프장 이용을 희망하는 일반이용자로부터 예약을 받아 OOO업을 영위하고 있다.

한편, 청구법인은 OOO을 건설하던 중 부족한 공사대금을 확보하기 위하여 2010년 5월 유상증자[우선주주(90명) × 발행주식수(900주) × 발행가액(OOO원]를 통하여 발행가액의 연1.5%의 배당금을 우선 배당받을 수 있는 우선주 발행과 관계회사 차입(OOO원)을 통하여 총 OOO원의 자금을 조달하였고, 자금조달에 참여한 우선주주와 관계회사에게 골프장 이용혜택을 부여하였다.

나. 처분청은 2015.11.9.부터 2015.11.20.까지 청구법인에 대한 법인세 부분조사를 실시하여 청구법인이 형식상 OOO제골프장으로 등록되어 있으나 특별이용권 분양 및 우선주주 모집의 방법으로 유사회원권을 분양하고 유사회원권 소지자에게 회원제골프장에 준하는 특혜를 제공하여 사실상 체육시설법상 회원제체육시설업에 해당하는 골프장(이하 “회원제골프장”이라 한다) 형식으로 운영하고 있는 것으로 보아 일반이용자를 제외한 우선주주등의 골프장 입장행위에 대해서 청구법인에게<별지>와 같이 개별소비세 OOO원과 부가가치세 OOO원을 경정·고지하였다.

다. 청구법인은 이에 불복하여 2016.10.4. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 개별소비세 과세대상 골프장(과세장소)에 해당되는지 아니면 개별소비세가 과세제외되는 골프장에 해당되는지 여부와 관련하여 「개별소비세법 시행령」 제1조 및〔별표2〕에서 체육시설법 시행령 제7조제1항제2호에 따른 대중체육시설업에 해당하는 골프장은 과세제외한다고 규정하여, 골프장형태(회원제·OOO) 판단은 골프장 인·허가를 담당하고 현실적으로 골프장관리·감독을 집행하는 주무부서인 문화체육관광부의 결정에 따르도록 강제하여 과세관청의 자의적인 사실판단을 원천배제하고 있다.

(가) OOO골프장은 개별소비세가 비과세되는 OOO골프장에 해당된다고 소관주무부서인 문화체육관광부(2013.12.12.), 안전행정부(2014.1.9.), 기획재정부(2016.4.25.)로부터 모두 명확하게 질의·회신받았다.

(나) 현행 골프장의 개별소비세 과세요건 및 과세방식은 먼저 당해 골프장이 개별소비세 과세대상 골프장에 해당되는지 여부를 판단하고, 과세되는 골프장에 해당되면 당해 골프장 이용자는 개별소비세가 과세되는 장소를 이용하였기에 골프장 이용자격에 관계없이 이용자 모두에게 개별소비세를 과세하며, 비과세되는 골프장에 해당되면 당해 골프장 이용자는 개별소비세가 비과세되는 장소를 이용하였기에 골프장 이용자격에 관계없이 이용자 모두에게 개별소비세를 비과세한다. 따라서, 골프장 개별소비세 과세요건은 과세장소(골프장)이므로 어떤 골프장인지에 따라 과세여부가 결정되는 것으로 골프장을 누가 이용했는지, 어떤 자격 및 조건으로 이용했는지 여부등은 개별소비세 과세와 아무런 관련이 없다.

(2) 개별소비세 과세요건과 무관한 입장자 자격(회원·비회원)을 따져 골프장 이용자 모두가 아닌 일부만 과세하는 것은 세법상 허용되지 않는 과세방식이다.

(가) 골프장 개별소비세는 과세장소를 과세요건으로 하는 독특한 특성에 기인하여, 과세되는 골프장을 이용한 자는 과세되는 골프장을 이용했기에 이용자 모두를과세하고, 비과세되는 골프장을 이용한 자는 비과세되는 골프장을 이용하였기에 이용자 모두를 비과세하는 단 2가지 방식뿐이다.

따라서, 골프장이용자 전원을 과세하거나 비과세하지 않고 이용자중 일부만 선별하여 부분과세하는 것은 개별소비세 과세특성 및 과세요건을 잘못 이해한 것으로 세법상으로 허용되지 않는 과세방식이다.

(나) 개별소비세 부분과세가 가능하려면 하나의 골프장이 회원제골프장이면서 동시에 OOO제골프장에 해당되어야 하나, 회원제이면서 OOO인 골프장은 현실적으로 존재할수 없고 논리적으로 불가능하기 때문에 개별소비세 부분과세 또한 불가능하다.

나. 처분청 의견

(1) ‘골프장 형태를 체육시설법을 따르지 않고 사실판단하여 개별소비세를 부과한 처분은 부당하다’라는 주장에 대한 검토

「개별소비세법」에 체육시설법상 회원제골프장은 과세대상으로, 체육시설법상 OOO골프장은 과세제외라고 명확하게 규정하고 있으므로 OOO골프장은 체육시설법상 OOO골프장에 해당되어 개별소비세 과세대상에서 제외됨이 타당하다고 주장하나, 「국세기본법」 제14조 제2항에서는 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다고 명시하고 있으며, 대법원도 실질과세의 원칙 등을 들어 분리과세대상이 되는 회원제골프장용 토지인지 여부는 실제로 회원제골프장으로 사용되고 있는지 여부로 판단해야 한다고 판시(대법원 2013.2.15. 선고 2012두11904 판결, 같은 뜻임)하고 있다.

체육시설법상 회원제체육시설업 및 OOO체육시설업(여기서는 회원제골프장 및 OOO제골프장)에 해당하는지 여부는 회원을 모집하여 운영하는지 여부에 따라 달라지고, 실제 어떻게 등록하였는지 여부를 요건으로 하고 있지 않다( 체육시설법 시행령 제7조 제1항 2호).

(2) ‘우선주주 등 특별이용권자에게만 개별소비세를 부분과세한 처분은 부당하다’라는 주장에 대한 검토

(가) 청구법인은 충청북도에 OOO제골프장으로 등록하고 사업을 개시하였으며 사전에 공시된 예약방법 및 이용요금에 따라 일반이용자로부터 예약을 받아 OOO프장으로 운영하였다고 하나, 특별이용권 약정 및 우선주주 모집의 방법으로 회원제골프장과 유사한 형식으로 운영하고 있다.

1) 청구법인은 OOO(주) 등 계열사와 특별이용권 약정을 체결하고 특별이용권 대가 OOO원에 해당하는 1구좌당 2인(본인과 지명인)의 그린피 면제, 본인 주중/주말 예약 보장, 지명인 주중 예약 보장 등의 권리를 제공하고 있다.

2) 불특정인을 대상으로 우선주주를 모집하여 발행가액 OOO원(900주)에 해당하는 1구좌당 2인(본인과 지명인)의 그린피 면제, 본인 주중/주말 예약의 보장, 지명인 주중 예약 보장 등 특전을 제공하고, 우선주 및 특별이용권은 제3자에게 자유롭게 양도할 수 있으며 청구법인과의 약정에 따라 취득 후 5년이 경과한 시점부터 청구법인에 매수청구권을 행사하여 예치금을 반환받을 수 있다.

3) 일반 골프이용자의 경우 비수기/비선호 시간대 요금할인, 팀별 1인의 그린피 면제 등을 한시적으로 운영하기도 하나, 아래 <표1> 및 <표2>와 같이 우선주 등의 권리를 보유한 자와 같이 전면적으로 면제하는 경우는 없어 일반 골프이용자와 차별된다.

<표1> 이용요금(그린피)

<표2> 입장인원 현황

(나) 실질적인 운영에 있어서, 우선주 모집 등의 방법으로 건설자금을 조달한 사실이 확인되고 이는 건설자금 조달을 목적으로 회원을 모집하는 회원제골프장과 유사하며, 일정액의 예치금을 납입한 자에게 이용혜택을 부여하여 일반인보다 골프장 시설물을 유리한 조건으로 이용하게 약정한 것은 체육시설법 제2조가 규정한 회원에 해당한다.

(다) 위와 같이 우선주와 특별이용권에 대하여 차별화된 권리를 부여하는 등 OOO골프장의 변칙적 운용을 통한 개별소비세 회피행위에 대하여는 일반규정의 성격을 갖는 「국세기본법」 제14조 제2항의 실질과세원칙을 적용하는 것이 타당하고, 이는 회원제골프장으로 등록하여 개별소비세를 납부하고 있는 다른 골프장과의 과세형평에도 부합한다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

특별이용권리자의 입장행위에 대하여 개별소비세 등을 과세한 처분의 당부

나. 관련 법령

(1) 개별소비세법 제1조[과세대상과 세율] ③ 입장행위(관련 설비 또는 용품의 이용을 포함한다. 이하 같다)에 대하여 개별소비세를 부과할 장소(이하 "과세장소"라 한다)와 그 세율은 다음과 같다.

4. 골프장 : 1명 1회 입장에 대하여 1만2천원

(2) 개별소비세법 시행령 제1조[과세물품ㆍ과세장소 및 과세유흥장소의 세목등]

[별표2] 과세장소

3. 골프장. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 골프장은 제외한다.

나.「체육시설의 설치·이용에 관한 법률 시행령」 제7조 제1항 제2호에 따른 대중체육시설업에 해당하는 골프장

(3) 국세기본법 제14조[실질과세] ② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.

③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다.

(4) 체육시설의 설치·이용에 관한 법률 제2조[정의] 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

4. "회원"이란 체육시설업의 시설을 일반이용자보다 우선적으로 이용하거나 유리한 조건으로 이용하기로 체육시설업자(제12조에 따른 사업계획 승인을 받은 자를 포함한다)와 약정한 자를 말한다.

5. "일반이용자"란 1년 미만의 일정 기간을 정하여 체육시설의 이용료를 지불하고 그 시설을 이용하기로 체육시설업자와 약정한 자를 말한다.

(5) 체육시설의 설치·이용에 관한 법률 시행령 제7조[체육시설업의 세부 종류] ① 법 제10조 제2항에 따른 체육시설업의 세부 종류는 다음 각 호와 같다.

1. 회원제체육시설업 : 회원을 모집하여 경영하는 체육시설업

2. 대중체육시설업 : 회원을 모집하지 아니하고 경영하는 체육시설업

제12조[사업계획 승인의 제한] 시·도지사는 법 제13조 제1항에 따라 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 체육시설업 사업계획의 승인 또는 변경승인을 할 수 없다.

1. 대중골프장업으로 승인을 받은 사업계획이나 등록한 시설의 전부 또는 일부를 회원제 골프장업의 사업계획이나 시설로 전환하려는 경우

다. 사실관계 및 판단

(1) 특별이용권 약정서의 주요내용은 아래 <표3>과 같다.

<표3> 특별이용권 약정서의 주요내용

(2) 청구법인이 제시한 우선주주 및 관계회사 이용 점유율 자료에 의하면, 아래 <표4>와 같이 2010년 9월 개장이후 2015년 12월까지 총 554,990명 내장객이 OOO골프장을 이용하였고 이 건 과세기간(2011년 1분기～2015년 2분기)을 기준으로 보면, 총이용자 488,404명 중 우선주주 및 관계회사 이용은 11,389명으로 약 2.3%를 점유하고 있다.

<표4> 우선주주 및 관계회사 이용 점유율

(단위: 명)

(3) 이 건과 관련하여 기획재정부, 문화체육관광부 및 안전행정부에서 질의회신한 주요 내용은 아래 <표5>～<표7>과 같다.

<표5> 기획재정부 질의회신 내용

<표6> 문화체육관광부 질의회신 내용

<표7> 안전행정부 질의회신 내용

(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 처분청은 OOO골프장으로 등록되어 있으나 경제적 실질이 사실상 회원권과 같은 권리를 부여한 특별이용권리자의 입장행위에대하여 개별소비세 등을 과세함이 실질과세원칙에 부합된다는 의견이나,

골프장의 개별소비세 과세요건은 과세장소이므로 어떤 골프장인지 여부에 따라 과세여부가 결정되어야 하고 OOO골프장은 과세장소에서 제외되어 있는 점, 현행 「개별소비세법」상 과세장소는 골프장으로 규정되어 있으므로 과세요건과 무관하게 누가 회원으로 이용하는지를 과세요건으로 하여 일부만 과세하는 것은 허용되지 않는 점, 기획재정부 등에서도 체육시설법에 따라 적법하게 승인받아 등록한 대중체육시설업에 해당하는 골프장의 경우 우선주주 등에게 골프장 이용혜택을 제공한다는 것만으로 「개별소비세법」상 과세장소에 해당되지 않는다는 취지로 회신하고 있는 점, 이 건 부가가치세는 개별소비세가 정당하다는 전제에서 과세될 수 있는 것으로 위에서 살펴본 것처럼 부가가치세 납세의무 성립근거이며 과세요건인 개별소비세가 부존재하다고 보이는 점 등에 비추어 특별이용권리자의 입장행위에 대하여 개별소비세 및 부가가치세를 과세한 처분은 잘못이 있다고 판단된다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.