조심-2018-중-318(2018.0515)

해당 보수가 법인에 유보된 이익을 분여하기 위하여 대외적으로 보수의 형식을 취한 것에 불과하다면, 이는 손금에 산입할 수 없음

해당 보수가 법인에 유보된 이익을 분여하기 위하여 대외적으로 보수의 형식을 취한 것에 불과하다면, 이는 이익처분으로서 손금불산입 대상이 되는 상여금과 그 실질이 동일하므로 손금에 산입할 수 없음

법인세법 시행령 제43조(상여금 등의 손금불산입)

2018구합67061 법인세부과처분취소

○○건설 주식회사

○○세무서장

2018. 10. 4.

2018. 10. 18.

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다.

청 구 취 지

피고가 2017. 9. 1. 원고에 대하여 한 2015 사업연도 법인세 253,230,610원(가산세 포함)의 부과처분을 취소한다.

1. 처분의 경위

가. 원고는 2015. 9. 21.부터 2015. 12. 21.까지 원고의 대표이사인 강○영에게 6,000만원, 사내이사인 강○식에게 4,500만 원을 각 특별상여금으로 지급하였고, 임원의 급여를 연봉제로 전환하면서 위 특별상여금이 포함된 보수액을 기준으로 산정한 퇴직금 중간정산액으로 강○영에게 1,342,648,080원, 강○식에게 446,507,124원을 각 지급하였다.

나. 중부지방국세청장은 2016. 6. 1.부터 2016. 7. 30. 원고에 대한 법인통합조사를 실시하여, 원고가 지급한 위 특별상여금 중 강○영에 대한 5,000만 원 및 강○식에 대한 4,000만 원 합계 9,000만 원(이하 '이 사건 상여금'이라 한다)은 정당한 사유 없이 과다하게 지급한 것으로 보아 이를 손금에서 불산입하고, 위 퇴직금 중간정산액 중 이 사건 상여금을 제외한 보수액을 기준으로 재산정한 금액인 합계 1,261,155,204원을 초과하는 528,000,000원을 손금에서 불산입하는 과세자료를 피고에게 통보하였다.

다. 이에 피고는 2017. 9. 1. 원고에게 2015 사업연도 법인세 253,230,610원(가산세 78,292,416원 포함)을 경정ㆍ고지하였다(이하 '이 사건 처분'이라 한다).

라. 원고는 이 사건 처분에 불복하여 2017. 11. 30. 조세심판원에 심판청구를 하였고, 조세심판원은 2018. 5. 15. 위 심판청구를 기각하였다.

[인정 근거] 다툼이 없는 사실, 갑 제1, 2호증, 을 제1호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 원고 주장의 요지

1) 이 사건 상여금은 원고의 정관 및 보수규정 등 지급규정에 따라 주주총회의 결의를 거쳐 적법하게 지급된 것이므로 손금으로 인정되어야 한다.

2) 원고가 2015년에 크게 증가된 매출을 달성할 수 있었던 이유는 공사수주와 현장관리를 총괄하였던 강○영과 공사원가 관리를 총괄하는 강○식의 공로가 큰 역할을 한 것이고, 무엇보다 회사 창립시부터 약 24년 동안 회사를 운영하여 오면서 등기부상 유일한 임원인 강○영과 강○식이 이러한 성과를 달성한 것이므로, 이에 대한 누적된 보상으로 이 사건 상여금을 지급한 것이다.

3) 따라서 이 사건 상여금이 손금에 산입되지 아니함을 전제로 한 이 사건 처분은 위법하므로 취소되어야 한다.

나. 인정 사실

1) 원고는 1992. 5. 22. 설립되어 수원시 팔달구 권광로 134번길 40에 본점을 두고 건설업 등을 영위하는 회사이다.

2) 이 사건 처분 당시 강○영은 원고의 대표이사로 원고의 주식 14,545주(36.36%)를 가진 주주이고, 강○영의 동생 강○식은 원고의 이사(2016. 12. 12. 공동대표이사로 취임)로 원고의 주식 5,333(13.33%)를 가진 주주이다(위 강○영과 강○식의 주식에 특수관계자인 강○훈의 주식까지 합하면 24,726주로 지분율이 61.81%에 이른다).

3) 원고는 2015. 9. 21. 원고의 임직원들에게 추석상여금을 지급하면서(당시 원고의 '2015. 9. 추석상여' 문서(을 제3호증의4)에는 강○영과 강○식을 포함한 본사 직원 11명에게 합계 53,000,000원, 현장 직원 4명에게 합계 20,000,000원을 각 지급하는 것으로 기재되어 있었다) 강○영에게 1,000만 원, 강○식에게 500만 원을 각 지급하였고, 2015. 10.경에는 강○영에게3,000만 원, 강○식에게 2,500만 원의 상여금을 추가로 지급하는 것으로 회계상 계상하였으며(당시 원고는 당초 작성된 '2015. 9. 추석상여' 문서를 사선으로 그어 폐기하고 위 문서를 다시 작성하면서 강○영 및 강○식에 대한 지급내역을 4,000만 원 및 3,000만 원으로 각각 변경 기재함), 2015. 11.경 다시 상여금으로 강○영에게 2,000만 원, 강○식에게 1,500만 원을 각 지급하기로 하고서 2015. 12. 21. 위 10월분 미지급 상여금 및 11월분 상여금을 각 지급하였다(강○영과 강○식에 대한 상여금 중 당초 추석상여금인 합계 15,000,000을 제외한 나머지 상여금 합계 9,000만 원이 이 사건 상여금이다).

4) 원고의 정관에 의하면, 이사의 보수는 주주총회의 결의로 정하는 것으로, 이사의 퇴직금의 지급은 주주총회의 결의를 거친 이사의 퇴직금 지급규정에 의하도록 규정하고 있다(제37조).

5) 원고는 2015. 10. 1. 임시주주총회를 개최하여 퇴직금 중간 정산 안건 등을 승인하면서 임원 보수 및 퇴직금 지급규정을 제정하였는데, 이에 의하면, 상여는 기본금과 제수당을 합산한 금액을 별도로 정하여 집행할 수 있고(제11조), 회사의 경영성과임원의 성과 기여도에 따라 이사회의 결의에 의해 특별상여금을 지급할 수 있으며(제13조), 재임 중 특별한 공로가 있는 임원에 대하여는 특별위로금(공로금)을 포함한 퇴직금의 지급을 회사의 경영상황과 지급능력 및 회사에 대한 기여도 등을 고려하여 주주총회에서 결정할 수 있되(제19조), 부칙으로 시행일인 2015. 10. 1. 이전 근속기간에 대하여도 소급 적용이 가능하도록 되어 있다.

6) 원고는 2015. 10. 23. 임시주주총회를 다시 개최하여 임원 연봉제 안건과 강○영과 강○식에게 퇴직금과 별도로 퇴직 특별 위로금(공로금)을 지급하기로 하는 안건을 승인하였다.

7) 한편 원고의 손익계산서에 따르면, 2013 사업연도에는 매출액 16,789,067,617원에 영업이익이 -22,387,632원, 2014 사업연도에는 매출액 25,865,226,288원에 영업이익이 -42,661,693원이었던 것이 2015 사업연도에는 매출액 27,431,545,551원에 영업이익이 791,381,693원으로 크게 증가하였다.

[인정 근거] 다툼이 없는 사실, 갑 제3 내지 6호증, 을 제2호증, 을 제3호증의4, 5의 각 기재, 변론 전체의 취지

다. 관련 법령

별지 기재와 같다.

라. 판단

1) 구 법인세법(2017. 12. 19. 법률 제15222호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제19조 제1항, 제20조 제1호 본문, 구 법인세법 시행령(2018. 2. 13. 대통령령 제28640호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제43조 제1항은 '이익처분에 의하여 지급하는 상여금'을 원칙적으로 손금에 산입하지 않도록 규정하고, 구 법인세법 제26조는 "다음 각호의 손비 중 대통령령으로 정하는 바에 따라 과다하거나 부당하다고 인정하는 금액은 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다."고 규정하면서 제1호에서 '인건비'를 들고 있으며, 그 위임에 의한 법인세법 시행령 제43조 제2항은 "법인이 임원에게 지급하는 상여금 중 정관・주주총회・사원총회 또는 이사회의 결의에 의하여 결정된 급여지급기준에 의하여 지급하는 금액을 초과하여 지급한 경우 그 초과금액은 이를 손금에 산입하지 아니한다."고 규정하고 있다.

2) 법인이 임원에게 직무집행의 대가로서 지급하는 보수는 법인의 사업수행을 위하여 지출하는 비용으로서 원칙적으로 손금산입의 대상이 된다. 하지만 앞서 본 규정들의 문언과 법인의 소득을 부당하게 감소시키는 것을 방지하기 위한 구 법인세법 제26조, 구 법인세법 시행령 제43조의 입법취지 등에 비추어 보면, 법인이 지배주주인 임원(그와 특수관계에 있는 임원을 포함한다)에게 보수를 지급하였더라도, 그 보수가 법인의 영업이익에서 차지하는 비중과 규모, 해당 법인 내 다른 임원들 또는 동종업계 임원들의 보수와의 현저한 격차 유무, 정기적ㆍ계속적으로 지급될 가능성, 보수의 증감 추이 및 법인의 영업이익 변동과의 연관성, 다른 주주들에 대한 배당금 지급 여부, 법인의 소득을 부당하게 감소시키려는 주관적 의도 등 제반 사정을 종합적으로 고려할 때, 해당 보수가 임원의 직무집행에 대한 정상적인 대가라기보다는 주로 법인에 유보된 이익을 분여하기 위하여 대외적으로 보수의 형식을 취한 것에 불과하다면, 이는 이익처분으로서 손금불산입 대상이 되는 상여금과 그 실질이 동일하므로 구 법인세법 시행령 제43조에 따라 손금에 산입할 수 없다고 보아야 한다.

또한 증명의 어려움이나 공평의 관념 등에 비추어, 위와 같은 사정이 상당한 정도로 증명된 경우에는 보수금 전체를 손금불산입의 대상으로 보아야 하고, 위 보수금에 직무집행의 대가가 일부 포함되어 있어 그 부분이 손금산입의 대상이 된다는 점은 보수금 산정 경위나 그 구성내역 등에 관한 구체적인 자료를 제출하기 용이한 납세의무자가 이를 증명할 필요가 있다(대법원 2017. 9. 21. 선고 2015두60884 판결 등 참조).

3) 위 인정사실에 더하여 을 제3호증의1 기재와 앞서 든 각 증거들 및 변론 전체의 취지에 의하여 인정되는 아래와 같은 사정들을 종합하여 보면, 원고가 강○영, 강○식에게 지급한 이 사건 상여금은 직무집행에 대한 정상적인 대가로서의 인건비라기보다는 실질적으로 이익처분 성격의 금원임에도 마치 정관ㆍ주주총회 결의에 의하여 결정된 급여지급기준에 따라 지급된 상여금의 형식을 갖춘 데 불과하다고 봄이 타당하다.

따라서 이 사건 상여금을 손금불산입한 피고의 이 사건 처분은 적법하고, 이에 반하는 원고의 주장은 모두 이유 없다.

① 이 사건 상여금은 원고의 2015 사업연도 영업이익의 11.37%(= 90,000,000원/ 791,381,693원 × 100%)에 해당하는 상당한 금액이고, 강○영과 강○식 외에는 이 사건 상여금과 같은 특별상여금을 지급받은 자도 없다.

② 원고의 정관과 임원 보수 및 퇴직금 지급규정에서 이사의 보수와 퇴직금에 대한 규정을 마련하고 있으나, 위 정관 및 규정에도 구체적인 성과의 평가방법, 지급방법, 지급시기, 지급재원 등 구체적인 기준을 정하고 있지 않고 있다. 또한 이 사건 상여금의 지급대상과 지급시기 및 지급액도 어떠한 기준에 따라 산정된 것인지 전혀 알 수 없다.

③ 원고의 임시주주총회에서도 특별위로금의 지급 자체에 대한 승인만이 이루어졌을 뿐 그 지급방법과 금액 등에 대해서는 전혀 구체적인 승인이 이루어진 바 없고, 심지어 원고의 회계 장부에는 이 사건 상여금의 일부가 추석상여금으로 계상되어 있다. 게다가 원고의 주장에 의하더라도 이 사건 상여금이 임원 보수 및 퇴직금 지급규정제13조의 특별상여금 조항에 따른 것인지(이 경우 이사회 결의가 필요할 것이나 원고가 특별상여금에 대한 이사회 결의를 마쳤다는 사실을 증명할 자료는 제출되지 않았다.) 제19조의 특별위로금 조항에 의한 것인지(이 경우 이 사건 상여금 중 '2013. 9. 추석상여'로 소급하여 계상된 부분은 2015. 10. 23. 임시주주총회의 승인을 받은 것인지 불분명하다.)조차 불분명하다.

④ 강○영과 강○식은 원고의 대표이사(또는 이사)이자 대주주로서, 특수관계인과 함께 원고의 지분 과반수를 보유하고 있어, 위 주주총회 의결에 절대적인 영향력이 있다. 이러한 점을 종합하면, 위 결의에 따른 지급 결정은 강○영과 강○식의 자금 인출을 뒷받침하는 형식상 근거로 보일 뿐이다.

⑤ 원고는 2015년도 매출 증가에 강○영 등의 공로가 크고 지난 25년간 강○영 등이 재직하면서 누적된 보상 역시 크다고 주장하나, 이 사건 상여금의 구체적인 산정 경위나 구성내역 등에 관한 자료가 제출되지 않아 기본 보수를 초과하는 강○영 등의 공로에 대한 보상금의 액수 산정이 가능하지 않고, 과거의 공헌을 이유로 이 사건 상여금이 지급되었다면 이는 2015 사업연도에 귀속될 손비라고 보기도 어렵다.

⑥ 강○식은 2017. 7. 21. 원고의 대표이사로서 '강○영, 강○식의 퇴직금을 중간정산하여 지급하기로 하면서 퇴직금 수령액을 늘릴 목적으로 2015. 10. 이 사건 상여금 중 일부를 추석상여금 지급액으로 수정ㆍ소급하여 과다하게 지급하였고, 2015. 12. 21. 강○영, 강○식에게만 특별상여금을 지급한 사실이 있다'는 취지의 확인서를 중부지방국세청장에게 제출하였다.

3. 결론

그렇다면 원고의 이 사건 청구는 이유 없으므로 이를 기각한다.

관련 법령

▣ 구 법인세법(2017. 12. 19. 법률 제15222호로 개정되기 전의 것)

제19조(손금의 범위)

① 손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비의 금액으로 한다.

② 제1항에 따른 손비는 이 법 및 다른 법률에서 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다.

③ 「조세특례제한법」제100조의18 제1항에 따라 배분받은 결손금은 제1항의 손금으로 본다.

④ 제1항부터 제3항까지의 규정에 따른 손비의 범위 및 구분 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

제20조(자본거래 등으로 인한 손비의 손금불산입)

다음 각 호의 손비는 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니 한다.

1. 잉여금의 처분을 손비로 계상 [결산을 확정할 때 손비로 계상(計)하는 것을 말한다. 이하 같다]한 금액. 다만, 대통령령으로 정하는 성과급은 제외한다.

2. 삭제

3. 주식할인발행차금

제26조(과다경비 등의 손금불산입)

다음 각 호의 손비 중 대통령령으로 정하는 바에 따라 과다하거나 부당하다고 인정하는 금액은 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다.

1. 인건비

2. 복리후생비

3. 여비 및 교육・훈련비

4. 법인이 그 법인 외의 자와 동일한 조직 또는 사업 등을 공동으로 운영하거나 경영함에 따라 발생되거나 지출된 손비

5. 제1호부터 제4호까지에 규정된 것 외에 법인의 업무와 직접 관련이 적다고 인정되는 경비로서 대통령령으로 정하는 것

▣ 구 법인세법 시행령(2018. 2. 13. 대통령령 제28640호로 개정되기 전의 것)

제43조(상여금 등의 손금불산입)

① 법인이 그 임원 또는 사용인에게 이익처분에 의하여 지급하는 상여금(제20조제1항 각호의 1에 해당하는 성과급을 제외한다)은 이를 손금에 산입하지 아니한다. 이 경우 합명회사 또는 합자회사의 노무출자사원에게 지급하는 보수는 이익처분에 의한 상여로 본다.

② 법인이 임원에게 지급하는 상여금중 정관・주주총회・사원총회 또는 이사회의 결의에 의하여 결정된 급여지급기준에 의하여 지급하는 금액을 초과하여 지급한 경우 그 초과금액은 이를 손금에 산입하지 아니한다.

③ 법인이 지배주주등(특수관계에 있는 자를 포함한다. 이하 이 항에서 같다)인 임원 또는 사용인에게 정당한 사유없이 동일직위에 있는 지배주주등 외의 임원 또는 사용인에게 지급하는 금액을 초과하여 보수를 지급한 경우 그 초과금액은 이를 손금에 산입하지 아니한다.

④ 상근이 아닌 법인의 임원에게 지급하는 보수는 법 제52조에 해당하는 경우를 제외하고 이를 손금에 산입한다.

⑤ 법인의 해산에 의하여 퇴직하는 임원 또는 사용인에게 지급하는 해산수당 또는 퇴직위로금등은 최종사업연도의 손금으로 한다.

⑥ 삭제

⑦ 제3항에서 지배주주등 이란 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 1 이상의 주식 또는 출자지분을 소유한 주주등으로서 그와 특수관계에 있는 자와의 소유 주식 또는 출자지분의 합계가 해당 법인의 주주등 중 가장 많은 경우의 해당 주주등(이하 지배주주등 이라 한다)을 말한다.

⑧ 제3항 및 제7항에서 특수관계에 있는 자 란 해당 주주등과 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 관계에 있는 자를 말한다.

1. 해당 주주등이 개인인 경우에는 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 관계에 있는 자

가. 친족(「국세기본법 시행령」 제1조의2제1항에 해당하는 자를 말한다. 이하 같다)

나. 제87조제1항제1호의 관계에 있는 법인

다. 해당 주주등과 가목 및 나목에 해당하는 자가 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의30 이상을 출자하고 있는 법인

라. 해당 주주등과 그 친족이 이사의 과반수를 차지하거나 출연금(설립을 위한 출연금에 한한다)의 100분의 30 이상을 출연하고 그 중 1명이 설립자로 되어 있는 비영리법인

마. 다목 및 라목에 해당하는 법인이 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30 이상을 출자하고 있는 법인

2. 해당 주주등이 법인인 경우에는 제87조 제1항 각 호(제3호는 제외한다)의 어느 하나에 해당하는 관계에 있는 자. 끝.