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[사건번호]
[사건번호]조심2013서3118 (2014.01.24)
[세목]
[세목]법인[결정유형]경정
[결정요지]
[결정요지]처분청은 청구법인이 제시하는 입증자료 등을 토대로 청구법인과 피보증인의 신용등급 등을 재조사하여 지급보증수수료율을 산정함이 타당함
[관련법령]
[관련법령] 국제조세에관한법률 제4조 / 국제조세에관한법률 시행령제6조
[주 문]
OOO세무서장이 2013.3.20. 청구법인에게 한 2007사업연도 법인세 OOO원의 부과처분은
1. 처분청이 청구법인과 피보증인인 OOO의 2007사업연도에 대한 신용등급 등을 재조사하여 지급보증수수료율을 산정하고 그에 따라 과세표준 및 세액을 경정한다.
2. 나머지 청구는 이를 기각한다
[이 유]
1. 처분개요
가. 청구법인은 전원개발과 전력수급 안정을 위한 발전, 송전, 변전, 배전업 등을 영위하는 법인으로, 2007사업연도 기간 동안 국외 특수관계인인 해외현지법인 OOO(이하 “국외 특수관계인” 또는 “OOO”라 한다)에게 차입금에 대한 지급보증 용역을 제공(이하 “쟁점지급보증거래”라 한다)하고 지급보증금액의 0.14%에 상당하는 OOO원을 지급보증수수료로 수취한 후 이를 익금에 산입하여 법인세 등을 신고하였다.
나. 처분청은 국세청의 정상가격 모형에 따라 산출한 정상수수료(요율 2.15%)와 청구법인이 실제 지급받은 지급보증수수료의 차액 OOO원을 익금에 가산하는 소득금액 조정을 하여 2013.3.20. 청구법인에게 2007사업연도 법인세 OOO원을 경정·고지하였다.
다. 청구법인은 이에 불복하여 2013.6.17. 심판청구를 제기하였다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
가. 청구법인 주장
(1) 처분청의 과세처분은 근거과세 원칙, 세법의 해석기준 및 소급과세금지 원칙, 「국제조세조정에 관한 법률」(이하 “국조법”이라 한다)과 OECD이전가격과세지침에서 규정하고 있는 ‘자료의 이용가능성’ 관련 규정 등에 위배되는 위법한 처분이다.
(가) 처분청은 청구법인에게 정상수수료의 산정근거에 대해서 구체적 설명이나 근거를 제시하지 아니하고 관련법령에서 규정되지도 아니하는 방법을 사용하여 일방적으로 과세결정하였으므로 「국세기본법」 제16조에 따른 근거과세원칙을 위반하였다.
(나) 처분청은 국세청이 정상수수료 산정과 관련하여 새롭게 개발한 신용평가모형을 바탕으로 쟁점지급보증거래에 적용될 정상수수료율을 산정하였다고 주장하고 있으나, 국세청이 적용한 모형은 OECD를 포함한 전 세계 어느 나라에서도 구체적인 입법례가 없는 새로운 방법을 소급하여 적용한 것으로, 실제 발생한 제3자 가격을 이용하여 이전가격의 적정성을 판단하는 것이 아니라 일방적으로 제3자간의 거래가격을 추정하는 것이어서 국조법 제5조 제1항 제1호에서 규정하고 있는 ‘비교가능 제3자 가격방법’에 해당한다고 볼 수 없고, 위 모형과 같이 피보증인 입장에서 지급보증으로 인한 경제적 편익을 추정하는 방법은 외부검증을 받거나 공청회 등 충분한 논의도 거치지 아니한 새로운 방법이므로 위 모형을 적용하여 과세한 처분은 소급과세금지 원칙에 반하며, 처분청이 근거로 제시한 재경부 예규는 ‘새로운 해석이 있는 날 이후에 납세의무가 성립하는 분부터 적용된다’고설시하여 오히려 소급과세금지원칙의 적용을 재확인하고 있고, 2013.2.23. 국조법 시행령 제6조의2 제3항 및 제4항에서 정상지급보증료 산정방법이 창설적 규정으로 신설되어 시행 이후 지급보증 건에 대해 적용되는 것으로 하고 있어소급과세금지원칙에 명백히 위배된다.
(다) 처분청이 정상수수료의 산정을 위해 사용한 평가모델은 과세당국만이 접근 가능한 정보를 이용하여 구축된 모델로서 ‘정상가격을 산출할 때는 사용되는 자료의 확보 및 이용가능성이 높은 자료를 사용’해야 하는 국조법과 OECD이전가격과세지침에서 규정하는 비교가능성 검토의 기본원칙을 위반한 방법이다.
(2) 처분청의 과세금액 산출방식은 경제적 합리성을 결여하였다.
(가) OECD이전가격과세지침에서도 그룹내부용역과 관련하여 독립거래대가를 결정하고자 하는 경우에는 용역제공자와 용역수령자 모두의 관점에서 검토가 이루어져야 하는 것으로 기술되어 있는바, 처분청이 적용한 방법은 편익접근법으로 피보증인 입장에서의 경제적 편익만을 고려하고 보증인인 청구법인의 관점을 전혀 고려하고 있지 아니한 것으로 독립기업원칙에 따라 제3자간 지급보증 거래는 보증인과 피보증인 모두의 입장이 반영된 거래가격 수준에서 형성되기를 기대하는 것이 합리적이다.
(나) 지급보증으로 인하여 보증인인 모회사 역시 자회사의 자본 조달비용 절감과 법인세 감소효과로 인한 투자주식의 가치증대 등 경제적 편익을 향유하고 있으므로 기대편익의 전체를 보증료로 수취하면 모회사는 이중으로 경제적 편익을 향유하게 되고, 모회사의 지급보증이 없었더라도 그룹의 일원이라는 사실 자체로 인한 부수적 편익에 의해 자회사가 외형적 신용 등급(즉, 재무 모형에만 의존하여 산출된 신용 등급) 이상의 등급을 적용받을 가능성이 존재하므로 모회사와의 신용등급 차이 전체가 지급보증 행위에 기인한 편익이라고 보는 것은 상당한 논리적 비약이라고 할 수 있다.
(다) 처분청은 재무모형적 개발방법론에 기초한 신용평가모형을 이용하여 국외 특수관계인의 신용도를 추정하면서 질적 요소를 반영하기 위하여 모·자회사의 신용등급을 일괄적으로 1단계씩 상향조정하였는바, 합리적인 신용도 추정을 위해서는 다양한 비계량적인 요소의 고려와 평가자의 전문적 지식, 경험, 판단 등이 필수적이기 때문에 기업의 신용평가업무는 정부의 신용평가업무 인가를 받은 전문기관에 의하여 이루어져야 함에도 이와 같은 비계량적 요소의 고려 없이 일괄적인 1단계 상향조정만을 거친 처분청의 과세모형은 논리적 근거가 없다.
(라) 처분청은 등급별 부도율을 기초로 신용등급별 가산금리(예상손실＋예상외손실)를 산출하였는바, 예상외손실은 지급보증으로 인한 발생부분이 아닌 예상치 못한 부도 발생시 공공재 성격을 지닌 은행의 자산건전성을 확보하기 위하여 필요한 자본보전액을 대출자에게 부담시키는 부분으로 청구법인과 국외 특수관계인은 금융기업이 아니므로 예상외손실을 가산하는 것은 부당하며, 또한 처분청이 국내에 소재한 총자산 OOO원 이상 외부감사대상 법인 전체를 표본으로 하여 예상부도율을 산출하고, 이를 기준으로 등급산출 및 가산금리를 일률적으로 산출한 것은 청구법인의 국외 특수관계인과의 비교가능성 등의 검토가 전혀 이루어지지 아니한 것으로 국조법과 OECD이전가격과세지침에서 규정하고 있는 독립기업원칙에도 부합하지 아니하며, 결과적으로 국세청의 지급보증료 산정모델은 관련법령에서 규정하고 있는 방법이 아니며, 또한 관련법령에서 정상가격의 판단을 위해 요구하고 있는 비교가능성 검토 등 필수적인 절차가 생략되어 있는 방법이므로 동 모델을 일률적으로 적용하는 것은 법적·경제학적 관점에서 모두 중대한 오류가 발생할 수 있는 방법이다.
(마) 청구법인이 국외 특수관계인의 자본조달을 위해 지급보증을 하는 것은 단순히 국외 특수관계인의 편익만이 아니라 청구법인의 편익을 위한 것인 반면, 과도한 지급보증수수료를 수취하는 것은 청구법인의 경제적 편익 관점에서 오히려 악영향을 미칠 뿐만 아니라 불필요한 외화유출만 증대시키는 결과를 초래하게 되므로 처분청의 정상수수료 산정모형은 해외투자 및 사업구조에 대한 이해부족에서 나온 것이다.
(바) 청구법인이 적용한 보증수수료율은 용역제공자와 용역수령자 모두의 관점에서 검토가 이루어져야 한다는 것을 반영하여 편익접근법과 위험접근법을 모두 고려하였고, 신용등급 또한 전문적인 신용평가기관의 평가결과를 이용하였으며, 이전가격원칙에 가장 부합하는 외부에 공시된 회사채 수익률을 참작하여 가산금리를 산출하여 산정한 것이므로 이를 정상수수료로 보는 것이 타당하다.
나. 처분청 의견
(1) 근거과세 원칙, 세법의 해석기준 및 소급과세금지 원칙 등에 위배되었다는 청구주장에 대하여
(가) 국조법 시행령 제7조 제1항에 의하면 거주자는 가장 합리적인 정상가격 산출방법을 선택하고 선택된 방법 및 이유를 과세표준 및 세액의 확정신고시 납세지 관할 세무서장에게 제출하여야 하는 것으로 규정하면서 1차적으로 납세자에게 정상가격 산출방법에 대한 입증책임을 부여하고 있는바, 청구법인은 신고기한 뿐만 아니라 처분청이 수정신고 안내를 하면서 모·자회사의 실제 은행 신용등급별 대출이자율 차이분을 정상가격으로 산정하는 방법 등을 종합하여 산정하도록 제시하였음에도 이 건 심판청구시까지도 당초 신고한 요율에 대한 근거자료를 제출하지 아니하였다.
(나) 국세청은 지급보증 정상가격으로 일관되게 제시해 왔던 지급보증으로 인한 대출금리 감소분을 국조법 제5조에 의한 비교가능 제3자 가격법(CUP)에 따라 일반은행의 신용평가모델과 유사한 방법을 적용하여 가장 합리적으로 측정하고 검증한 것이어서 지급보증수수료의 정상가격에 대한 새로운 해석이나 관행이 아니라 오히려 지급보증수수료에 대한 합리적인 기준을 제시한 것이므로 근거과세원칙 또는 소급과세금지원칙에 위배되었다는 청구주장은 받아들이기 어렵다.
(다) 또한 국세청의 신용평가모형은 신용정보회사나 은행에서 일반적으로 사용되고 있는 재무모형에 의한 신용평가방법을 사용하였고 비교가능성에 대한 신뢰성을 높이기 위해 신용평가 등급의 예측부도율(PD)값을 기준으로 금감원의 MIDAS시스템(신 BIS협약관련 승인지원시스템)으로 신용등급을 표준화하였으며, 국제적으로 통용되는 통계적지표(AR/AUROC/KS)를 활용하여 모형으로서의 유의성(Performance)을측정하고 일반 신용평가회사 및 금융기관의 신용등급모형과의 적합성을검증함으로써 비교가능성과 자료이용가능성에 대한 신뢰성을 높였다.
(2) 처분청의 과세금액 산출방식이 경제적 합리성을 결여하였다는 청구주장에 대하여
(가) 지급보증수수료 정상대가 산정방식은 해외자회사의 편익을 측정하는 편익접근법과 국내모회사의 채무불이행에 따른 위험을 측정하는 비용접근법이 있는데, 편익접근법은 지급보증 정상대가를 산정하는 가장 쉽고도 보편화된 방법이고, 국조법 시행령 제6조의2 제1항 제2호에서 용역거래의 정상가격을 산정할 때 용역제공을 받은 자가 제공받은 용역으로 인하여 기대되는 추가적인 수익 또는 절감되는 비용이 존재할 것을 요건으로 하고 있어 지급보증의 경우 지급보증을 받는 해외자회사의 절감되는 비용을 측정하는 것과 연관되며, 편익접근법은 실제 금융업계의 채무보증시 지급보증수수료 산정 방식이며 위험을 정상대가로 산정하는 경우 이윤에 대한 시장가격을 산정해야 하는 어려움이 있어 해외자회사의 편익에 대한 측정이 용이하다면 이를 정상대가로 산정하는 것이 합리적이다.
(나) 금융기관 및 신용정보회사에서의 신용평가모형은 재무비율로 구성된 재무모형과 영업위험, 경영위험 등 질적 요인을 반영한 비재무모형으로 구성되어 있으며 질적인 요소는 신용평가모형 구성에 있어 재무모형을 보완하는 부수적인 역할을 하게 되는데, 현재 신용정보회사와 은행의 평가모형에서도 기업규모가 클수록 재무모형 비중이 최소 60～70%이상을 차지하고 있어 재무모형에 기초한 재무등급과 질적 요인 평가모형을 결합한 신용등급간 격차는 크지 아니할 뿐만 아니라, 비재무적 평가지표로 모기업과 자회사를 비교하는 경우 대부분은 모회사의 신용도를 더 높이는 결과를 초래함으로써 모ㆍ자회사 스프레드 차이는 더 커지게 되어 객관성 문제가 발생하게 되므로 국세청에서는 이러한 비재무적 정보로 인한 질적인 요소를 반영하고 일반 금융기관의 신용등급과의 비교가능성을 높이기 위해 표본점검결과 시중 은행과의 신용등급차이로 확인되는 1등급 차이분을 상향조정하였다.
(다) 지급보증 정상대가는 해외자회사가 거래 금융기관으로부터 차입시 모기업으로부터 지급보증을 받은 결과 절감받은 이자비용만큼을 과세하는 것이므로 과세되는 정상대가 금액은 현지 금융기관이 모기업의 지급보증이 없었으면 해외자회사에게 적용했을 이자율과 모기업의 지급보증에 적용한 이자율만큼의 차이에 기반하고 있고 결국, 가산금리 산출시 국내 모기업과 해외자회사가 금융기관인지 여부는 고려사항이 아니며(현지 금융기관이 적용할 가산금리의 차이분이므로), 신BIS 적용 금융기관에서 가산금리 산출시 적용하는 “예상손실＋예상외손실”을 준용하여 가산금리 산출시 예상외손실을 반영하는 것이 타당하다.
(라) 등급별 예상부도율 산출에 있어 핵심은 동일한 측정기준으로 모·자 회사의 예상부도율을 산출하는 것으로, 국세청에서는 국내모기업과 해외자회사에 동일한 산출기준을 가지고 예상부도율을 산출하였고, 회수율은 개별 금융기관의 실제 해당 차주에 대한 회수율 사용이 이상적이나 현실적으로 불가능하며, 실제로 시중은행들도 신BIS를 사용하고 있으므로 국세청에서는 시중은행에서와 같이 신BIS 표준방법을 준용하고 있으며, 신BIS 표준방법은 금융감독원 등 감독기관에서도 그 사용을 인정하고 있는 방법이다.
3. 심리 및 판단
가. 쟁점
청구법인이 국외 특수관계인으로부터 지급보증 수수료를 과소 지급받은 것으로 보아 과세한 처분의 당부
나. 관련법령 : 별지
다. 사실관계 및 판단
(1) 처분청이 제출한 심리자료를 보면 다음과 같은 사실이 나타난다.
(가) 청구법인이 2007사업연도 기간 동안 지급보증 용역을 제공한 국외 특수관계인(OOO 소재 해외현지법인) 및 국외 특수관계인의 차입금 현황은 다음 <표1>, <표2>와 같다.
<표1> 청구법인이 지급보증 용역을 제공한 국외 특수관계인 현황
OOO
<표2> 청구법인이 지급보증한 국외 특수관계인의 차입금 현황
OOO
<표3> 국세청 모형의 주요 내용
□ 보증 전후 경감된 이자비용을 이론적인 지급보증 수수료의 정상가격으로 간주 ㅇ해외자회사가 독립적으로 금융기관으로부터 차입 등을 하는 경우 자회사 자체의 신용도가 모회사의 신용도(등급) 보다 훨씬 낮게 되어 차입금리 등이 높을 수가 있으나, 신용도가 높은 모회사가 지급보증을 하는 경우에는 지급보증에 따라 모회사의 신용등급이 차입금리에 영향을 주게되어 모회사가 차입하는 금리만큼 낮아지게 되는 효과가 생기게 됨 ㅇ 따라서 국세청은 자체 개발한 【재무모형 개발방법론】에 기초한 신용평가모형을 통해 모·자회사의 표준화된 신용등급을 도출하였으며,신용등급의 차이는 이자비용의 구성요소 중 가산금리에만 영향을 준다는 가정하에 신용등급에 따른 가산금리 차이를 지급보증수수료의 정상가격으로 산출 □ 국조법 제5조 제1항의 비교가능 제3자 가격방법에 따라 지급보증 정상가격 산정방식으로 편익접근법을 사용 ㅇ 국조법 시행령 제6조의2 제1항 제2호에서와 같이 지급보증을 받는 해외자회사의 절감비용을 측정하여 자회사의 편익을 측정 □신용평가회사 및 금융기관이 일반적으로 사용하고 있는 재무모형개발방법론에 기초한 신용평가모형으로 모·자회사의 표준화된 신용등급에 대응되는 가산금리의 차이를 정상가격으로 산출하는 방법 ① 평가항목 선정 : 2002～2007년 총자산 OOO원이상 외부감사대상 법인을 표본으로 부도기업과 정상기업을 구분하고, 재무비율 중 부도발생 여부에 대한 변별력이 높은 재무비율을 선정 ② 신용등급 부여 : 직전 2개년 재무자료로 산출된 재무비율에 통계적 가중치를 부여하여 산정한 모형점수를 등급계량화(13등급)한 모형점수구간과 비교하여 신용등급 부여 ③ 가산금리 산출 : 모·자회사의 신용등급별 부도율을 기초로 가산금리(예상손실+예상외손실) 산출 ④ 정상가격 산출 : 모·자회사의 가산금리 차이분을 지급보증용역에 대한 정상가격으로 산정 □ 재무모형에 의한 정상대가 신출방법의 한계점 보완 ㅇ 비재무적 요소(브랜드가치, 국가위험 등)의 보완을 위하여 보수적으로 모·자회사의 신용등급을 각 1등급씩 상향 조정 ㅇ 최저등급을 9등급(일반은행의 대출가능 최저등급)까지만 적용하여 상한선을 마련 - 모·자회사의 신용등급이 10등급을 초과할 경우 최저등급으로 10등급까지 적용하고, 비재무적 요소를 반영하여 보수적으로 1등급을 상향 조정하여 최저 9등급까지 적용하여 상한선 마련 ㅇ 정상수수료 수준을 상하 구간 범위 값으로 제시 - 표준신용등급별 상한값과 하한값을 기초로 정상대가 범위를 산출·제시하여 기업들로 하여금 탄력적으로 적용 ㅇ 주거래 은행 등으로부터 확인받은 실제 신용등급과 그에 따른 이자율차이를 수수료로 신고하는 경우 정상가격 인정 <지급보증 정상가격 산정모형 >
|
<신용등급별 가산금리 >
(단위 : %)
신용등급
하 한
상 한
평 균
1
-
0.15
0.11
2
0.15
0.23
0.19
3
0.23
0.39
0.33
4
0.39
0.78
0.61
5
0.78
0.99
0.88
6
0.99
1.26
1.14
7
1.26
1.65
1.47
8
1.65
2.42
2.06
9
2.42
3.63
3.06
10
3.63
6.45
5.06
11
6.45
10.49
8.50
12
10.49
18.79
14.74
13
18.79
-
주)11등급 이하는 일반 은행의 대출거절 등급이므로 실제 발생가능성이 크지 않고 가산금리 격차도 커서 11등급 이하는 10등급으로 적용하였고, 비재무적 요소를 반영하여 1등급씩 상향조정함으로써 실제로는 1～9등급까지 적용
(다) 처분청의 지급보증수수료 경정내역
OOO
(2) 청구법인은 처분청의 답변에 대하여 다음과 같이 항변하였다.
(가) 처분청이 정상 보증료율 산정 방법에 대한 어떠한 구체적 설명이나 근거를 제시하지 않은 채 일방적으로 추계하여 과세하였으므로 근거과세원칙을 위배하였다.
(나) 처분청은 지급보증수수료 정상가격 산출모형 개발 배경을 설명하면서 2011년 12월 지급보증 정상가격 산정모형을 개발 완료하기 이전에는 처분청 조차도 적정 지급보증료율을 산출할 수 있는 방법이 없었다는 사실을 자인하고 있으며, 이를 통하여 이 건 처분이 소급과세금지원칙을 위배하였다는 사실을 재확인할 수 있으며, 처분청은 해당 설명에서 모델 개발 후 단 3개월 만에 일방적으로 납세고지를 완료하였다는 사실을 밝혔으며, 이는 이 건 처분이 자료제출의무기간에 대한 납세자의 권리를 침해하였다는 사실을 보충하고 있다.
(다) 처분청은 이 건 처분을 위하여 적용한 정상가격 산출방법이 비교가능 제3자 가격방법이라고 설명하고 있으나, 비교가능 제3자 가격방법은 실제 제3자간 비교 가능한 상황에서 적용된 보증료율을 확인할 수 있을 때 이를 적용하는 것이며, 어떤 모형을 통하여 산출하는 것이 아니고, 2013.2.15. 신설 국조법 시행령 제6조의2 제3항 및 제4항을 살펴보면, 국세청 모형은 기존의 국조법 제5조에 따른 비교가능 제3자 가격방법도 아니며, 납세자가 간편하게 적용하고자 할 때 선택할 수 있는 대체적 방법으로 규정하고 있다.
(라) 처분청은 편익접근법을 적용하여 정상수수료를 산출하는 것이 합리적이라고 주장하고 있으나, 개정된 국조법령(2013.2.15. 신설된 국조법 시행령 제6조의2 제3항 및 같은법 시행규칙 제2조의3), 실제 금융업계의 실무 등을 종합적으로 고려할 때, 편익접근법 뿐만 아니라비용접근법도 복합적으로 고려하는 것이 경제적·법적으로 합리적이다.
(마) 처분청은 재무모형을 토대로 한 신용평가모형이 이론적으로 합리적이고 적정한 것이라고 주장하고 있으나, 미래의 채무불이행 위험을 측정하는 신용등급 평가의 성격을 고려할 때 단순한 재무모형을 이용한 신용등급추정은 경제적으로 합리적이지 아니하며, 신설 국조법 시행령 제2조의3 제4항 제1호에서도 신용등급은 과거의 재무정보 외에 합리적으로 예측가능한 미래의 재무정보 및 국가, 지역, 업종, 기술수준, 시장지위, 보증인과 피보증인이 속한 기업군의 신용위험 등 비재무적 정보를 고려하여 결정하도록 하고 있다.
(바) 청구법인이 이 건 처분 이후 이전가격연구보고서를 작성한 결과 청구법인이 수취한 지급보증수수료는 정상가격범위 수준임을 확인한바, 정상수수료 산출을 위하여 처분청이 적용한 방법과 청구법인이 적용한 방법은 다음 <표5>와 같으며, 처분청이 주장하는 신용등급별 가산금리는 과세대상 연도에 대한 국제시장의 실제 시장금리와 비교할 때 다음 <표6>과 같이 지나치게 과대 측정되는 결정적인 오류를 발생시켰다.
<표5> 처분청과 청구법인의 분석 방법 비교표
구분 | 처분청 | 청구법인 | |
1. 정상가격 산출방법 | |||
평가 방법 | ○편익접근법 | ○편익접근법, 위험접근법 종합 검토 | ○ 국조법 제6조의2, 제3항 제1호～제3호:위험접근법,편익접근법,위험·편익접근법 |
2. 신용도 추정 | |||
추정 주체 | ○전문적 신용평가자격이 없는 처분청 | ○전문 신용평가기관 (NICE) | ○ 국조법 시행규칙 제2조의3, 제4항“신용등급 .... 등은자료의 확보와 이용가능성, 신뢰성, 비교가능성 등을 고려하여 합리적인 자료를 이용하여 산정” “신용등급: 과거 재무정보 외에 .... 등비재무적 정보 고려” |
추정 방법 | ○재무 모형 + 일괄적 1단계 상향조정 (근거 없음) | ○재무 모형 + 비계량적 요소를 반영한 Notching-up 적용 | |
비교 가능성 | ○ 구분 없음 | ○기업 규모를 고려하여 3개 모델로 구분하여 별도의 모델 적용 | |
3. 편익 접근법 분석 | |||
편익 산출 | ○예상손실과 예상외 손실 합계 (비공개자료) | ○등급 별 회사채 유통 수익률 (공개 자료: S&P, Moody's) | ○ 국조법 시행규칙 제2조의 3, 제2항 “피보증인의 자금조달 비용은 ... 보증인의 지급보증유무에 따라 산출한 차입이자율 또는회사채이자율 등을 고려하여 산출한 금액” ○ 국조법 시행규칙 제2조의3, 제4항 (상동) |
비교 가능성 | ○신용 등급만 고려 | ○신용등급, 지역, 통화, 만기 고려 | |
자료 모집단 | ○국내 | ○국내 및 해외 | |
4. 분석 결과 | |||
신용도 | ○모회사: 5등급 (38%) ○자회사: 9등급 (69%) | ○ 모회사: AAA(5%) ○자회사: BBB+(38%) | |
편익 접근법적용결과 | ○ 1.64%～2.65% 평균 2.15% | ○ 0.48%(편익 5:5 분할시 0.24%) | |
비용 접근법적용결과 | ○ 없음 | ○ 0.09%% |
(사) 청구법인은 2007년 당시 신용평가에서 AAA등급을 받은 바 있으나, 국세청은 청구법인을 5등급으로 추정하였는데, 국세청 모델상
5등급은 백분위로 환산하여 동위의 신용등급을 추정하였을 경우 다음 <표6>과 같이 BBB+에 불과하여 정식 신용평가 결과와 비교하였을 때 납득하기 어려운 수준이고, 청구법인의 신용도 추정결과를 국세청 모델상 신용등급으로 환산할 경우 다음 <표7>과 같이 모회사 및 자회사가 각각 1등급, 5등급에 해당되며, 이러한 등급을 국세청이 공개한 신용등급별 가산금리 표에 적용할 경우 보증편익은 0.78%～0.84%, 평균값 0.77%가 도출되고, 이러한 결과는 처분청이 제시한 1.64%～2.65%, 평균값 2.15%와 3배에 달하는 차이(평균값 기준)가 있다.
<표6> 청구법인 신용평가 결과 비교
실제 신용평가 결과(정기 평가) | 국세청 추정 결과 |
AAA(백분위 5%) | 5등급(백분위 38%)≒ BBB+(백분위 38%) |
<표7> 신용평가기관의 신용도 추정결과 적용시 적정 보증료율
구분 | NICE 평가 결과 | NICE 결과와 동위의 국세청 등급 | 가산 금리 (국세청 공개 모델) | ||
하한 | 평균 | 상한 | |||
모회사 | AAA(5%) | 1등급(8%) | - | 0.11% | 0.15% |
자회사 | BBB+(38%) | 5등급(38%) | 0.78% | 0.88% | 0.99% |
차이 | 0.78% | 0.77% | 0.84% |
(아) 청구법인이 지급보증을 제공하고 있는 피보증인(OOO)은 손회사인 OOO(이하 “OOO”라 한다)의 지분투자를 목적으로 설립된 회사이고, 실제로 출자액 전액과 추가 차입금 전액을 OOO에 지분투자하고 있기 때문에 차입금의 실제 회수가능 여부의 판단은 사업주체인 OOO의 신용도를 기준으로 이루지는 것이 합리적인데도, 처분청은 이러한 청구법인의 개별적인 사실관계를 무시하고 일률적으로 과세하고 청구법인을 5등급, 피보증인을 9등급으로 평가하였으나, 실제로 청구법인의 장기신용등급(국내 신용평가사의 청구법인 회사채 신용등급 및 기업 신용등급 기준)은 AAA등급을 유지하고 있는데, 이는 결손누적에도 불구하고 청구법인이 공기업 신용평가시 해당 공기업에 대한 정부의 지원가능성 등이 고려되기 때문으로 OOO가 영위하고 있는 사업은 에너지를 공급하는 국가 기간산업에 해당하며 중국
OOO
OOO
(3) 청구법인의 세무대리인은 2013.12.12. 개최된 조세심판관회의에 출석하여, 처분청이 사용한 국세청의 보증료 산정모형은 법적·경제적 관점에서 중대한 결함이 존재하며 합리성이 결어 되어 있고, 처분청의 과세처분은 「국세기본법」제16조의 근거과세원칙과 소급과세금지원칙을 위반한 처분이며, 특히 위 (2)(아)에서와 같이 청구법인의 개별적인 사실관계를 무시하고 일률적으로 청구법인을 5등급, 피보증인인 OOO를 9등급으로 평가한 것은 부당하다는 취지의 의견진술을 하였다.
(4) 청구법인은 처분청의 과세처분이 소급과세금지원칙, 근거과세원칙, OECD 과세지침 등에 위배될 뿐만 아니라 경제적 합리성을 결여하였다고 주장하고 있으므로 이에 대하여 살펴본다.
(가) 「국세기본법」 제18조 제3항의 소급과세금지원칙은 과세관청에 의한 과세처분이 일반적으로 납세자에게 받아들여진 세법의 해석 또는 국세행정의 관행을 신뢰한 나머지 이로 인하여 어떠한 행위나 계산을 하고 나아가 이에 대한 과세처분의 결과 납세자에게 조세부담 등의 경제적 불이익이 발생할 경우에 한하여 적용될 수 있는 것이고(대법원 1996.11.8. 선고 96누10133 판결 같은 뜻), 소급과세금지원칙이 조세법령의 제정 또는 개정이나 과세관청의 해석 또는 처리지침 등의 변경이 있는 경우 그 효력발생 이전부터 계속되어 오던 사실이나 그 이후에 발생한 과세요건사실에 대해 새로운 법령 등을 적용하는 것을 제한하는 것은 아니며(대법원 2004.3.26. 선고 2001두10790 판결, 같은 뜻임), 일반적으로 납세자에게 받아들여진 세법의 해석 또는 국세행정의 관행이란 비록 잘못된 해석 또는 관행이라도 특정납세자가 아닌 불특정한 일반납세자에게 정당한 것으로 이의 없이 받아들여져 납세자가 그와 같은 해석 또는 관행을 신뢰하는 것이 무리가 아니라고 인정될 정도에 이른 것을 말하고, 이와 같은 관행이 성립하려면 상당한 기간에 걸친 객관적 사실이 존재할 뿐만 아니라 과세관청 자신이 그 사항에 관하여 과세할 수 있음을 알면서도 어떤 특별한 사정 때문에 과세하지 않는다는 의사가 명시적 또는 묵시적으로 있어야 할 것이다.
그런데 이 건의 경우를 보면, 청구법인의 지급보증수수료 신고내용에 대하여 처분청이 국조법상 가장 합리적인 방법에 의하여 신고할 것을 지속적으로 안내해 왔다고 주장하고 있는 점에 비추어 처분청이 청구법인의 신고내용이 정당하다는 취지의 공적인 의사표시를 명시적이거나 묵시적으로 하였다고 보기 어렵고, 청구법인이 국조법 제6조의 규정에 따라 국세청에 정상가격 산출방법의 사전승인을 신청한 사실이나 국세청이 이를 승인한 사실이 없으므로 처분청이 국세청 모형에 의하여 정상가격을 산출하여 과세 조정한 것을 두고 그 동안의 세법의 해석이나 세정상의 관행을 변경하였다고 보기 어려울 뿐 아니라, 처분청(국세청)이 그동안 해외특수관계자에 대한 지급보증에 대한 이전가격을 과세조정하여 왔으나 국세청 모형을 통해 합리적인 정상가격을 산정하고 이에 따라 과세표준과 세액을 경정한 것으로서 종전의 과세기준을 보다 명확히 한 것으로 볼 수 있어 청구법인에게 새로운 납세의무를 지운 것이 아니어서「국세기본법」상 소급과세금지원칙을 위배하였다고 보기는 어렵다 하겠다.
(나) 한편, 비교가능 제3자 가격방법이란 거주자와 국외 특수관계인간의 국제거래에서 그 거래와 유사한 거래 상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자 간의 거래가격을 정상가격으로 보는 방법이고, 원가가산법이란 거주자와 국외 특수관계자간의 국제거래에 있어 자산의 제조ㆍ판매나 용역의 제공 과정에서 발생한 원가에 자산의 판매자나 용역의 제공자의 통상의 이윤으로 볼 수 있는 금액을 가산하여 산출한 가격을 정상가격으로 보는 방법이라 할 것인데,
국세청 모형이 실제 편익을 비교대상거래로 하여 정상가격을 산출하였다고 하더라도 신용평가회사 및 금융기관이 일반적으로 사용하고 있는 재무모형 개발방법론에 기초한 것으로서 이와 같은 방식이 특수관계가 없는 제3자간의 매매거래, 국외 특수관계인간 거래와 동종의 거래, 국외 특수관계인간 거래와 거래단계·거래수량 기타 거래조건이 유사한 상황하에서 이루어진 거래에서 성립된 가격을 반영할 수 있는 것으로 보이므로 특수관계가 없는 독립된 사업자간에 행하여지는 비교가능한 제3자 거래에서 성립된 가격이 아니라고 하기 어려울 뿐 아니라,
국세청 모형이 재무모형에 의한 정상대가 산출방법의 한계인 측정 불가능한 비재무적 요소를 반영하고자 모·자회사의 신용등급을 각 1등급씩 상향 조정하고, 최저등급을 9등급까지만 적용하였으며, 정상수수료 수준을 상하 구간 범위 값으로 제시하여 탄력적으로 차이조정이 가능하도록 하였고, 주거래은행 등으로부터 확인받은 실제 신용등급과 그에 따른 이자율 차이를 수수료로 신고하는 경우에는 정상가격으로 인정한 점,
국세청이 청구법인 등 각 개별기업들에 대한 지급보증수수료 수정신고 안내시 개별기업의 당초 신고내용이 정당하다고 판단하는 경우와 기타 최적의 방법에 따라 수정신고할 경우에는 신고내용 검증을 위한 이전가격보고서 등의 근거서류를 수정신고기한까지 제출토록 한 점 등을 종합할 때, 국세청 모형이 국조법의 규정과 이전과격과세지침 등을 위배하였거나 경제적 합리성이 결여되었다는 청구주장 또한 받아들이기 어렵다 하겠다.
(다) 다만, 처분청은 이 건 지급보증수수료 산정을 위한 신용등급을 청구법인은 5등급, 피보증인인 OOO는 9등급으로 평가하였으나, 청구법인의 장기신용등급은 AAA등급을 유지하고 있어 이를 국세청 보증료산정 모형상 신용등급으로 환산하면 1등급에 해당되고, 피보증인인 OOO 역시 국세청 보증료산정 모형상 신용등급으로 환산하면 5등급에 해당되어 차이가 많이 나는 점, 청구법인이 지급보증을 제공하고 있는 피보증인인 OOO는 손회사인 OOO의 지분투자를 목적으로 설립된 회사로 실제로 출자액 전액과 추가 차입금 전액을 OOO에 지분투자하고 있어 차입금의 실제 회수가능 여부의 판단은 사업주체인 OOO의 신용도를 기준으로 이루어지는 것이 합리적이라고 보이는 점 등을 고려할 때, 처분청은 청구법인이 제시하는 입증자료 등을 토대로 청구법인과 피보증인인 OOO의 신용등급 등을 재조사하여 지급보증수수료율을 산정하고 그에 따라 과세표준 및 세액을 경정하는 것이 타당한 것으로 판단된다.
4. 결론
이 건 심판청구는 심리결과 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호·제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
【별지】관련법령
제2조(정의) ① 이 법에서 사용하는 용어의 정의는 다음과 같다.
1. "국제거래"라 함은 거래당사자의 일방 또는 쌍방이 비거주자 또는 외국법인인 거래로서 유형자산 또는 무형자산의 매매·임대차, 용역의 제공, 금전의 대부·차용 기타 거래자의 손익 및 자산에 관련된 모든 거래를 말한다.
제2조의2(국제거래에 관한 실질과세) ① 국제거래에 있어서 과세의 대상이 되는 소득·수익·재산·행위 또는 거래의 귀속에 관하여 명의자와 사실상 귀속되는 자가 다른 경우에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 조세조약을 적용한다.
② 국제거래에 있어서 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득·수익·재산·행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 불구하고 그 실질내용에 따라 조세조약을 적용한다.
③ 국제거래에 있어 제3자를 통한 간접적인 방법이나 2 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법에 의하여 조세조약 및 이 법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질에 따라 당사자가 직접 거래한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래로 보아 조세조약 및 이 법을 적용한다.
제4조(정상가격에 의한 과세조정) ① 과세당국은 거래당사자의 일방이 국외특수관계자인 국제거래에 있어서 그 거래가격이 정상가격에 미달하거나 초과하는 경우에는 정상가격을 기준으로 거주자(내국법인과 국내사업장을 포함한다. 이하 이 장에서 같다)의 과세표준 및 세액을 결정 또는 경정할 수 있다.
② 제1항의 규정은 납세자가 제2조제1항제8호 다목 및 라목의 규정에 의한 특수관계에 해당하지 아니한다는 명백한 사유의 제시가 있는 경우에는 이를 적용하지 아니한다.
제5조(정상가격의 산출방법) ① 정상가격은 다음 각 호의 방법 중 가장 합리적인 방법에 의하여 계산한 가격으로 한다. 다만, 제4호의 방법은 제1호 내지 제3호의 방법으로 정상가격을 산출할 수 없는 경우에 한한다.
1. 비교가능 제3자 가격방법
거주자와 국외특수관계자간의 국제거래에 있어 당해 거래와 유사한 거래상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자간의 거래가격을 정상가격으로 보는 방법
2. 재판매가격방법
거주자와 국외특수관계자가 자산을 거래한 후 거래 일방인 그 자산의 구매자가 특수관계가 없는 자에게 다시 그 자산을 판매하는 경우 그 판매가격에서 동 구매자의 통상의 이윤으로 볼 수 있는 금액을 차감하여 산출한 가격을 정상가격으로 보는 방법
3. 원가가산방법
거주자와 국외특수관계자간의 국제거래에 있어 자산의 제조·판매나 용역의 제공과정에서 발생한 원가에 자산의 판매자나 용역의 제공자의 통상의 이윤으로 볼 수 있는 금액을 가산하여 산출한 가격을 정상가격으로 보는 방법
4. 대통령령으로 정하는 기타 합리적이라고 인정되는 방법
② 제1항의 규정에 의한 정상가격 산출방법에 관한 구체적인 사항은 대통령령으로 정한다
제6조(정상가격 산출방법의 사전승인 등) ① 거주자는 일정기간의 과세연도에 대하여 정상가격 산출방법을 적용하고자 하는 경우에는 대통령령이 정하는 바에 따라 정상가격 산출방법을 적용하고자 하는 일정기간의 과세연도 중 최초의 과세연도 종료일까지 국세청장에게 승인신청을 할 수 있다.
② 국세청장은 거주자가 제1항의 규정에 의하여 정상가격 산출방법에 대한 승인을 신청하는 경우 대통령령이 정하는 바에 따라 체약상대국의 권한있는 당국과의 상호합의절차를 거쳐 합의한 때에는 정상가격 산출방법을 승인할 수 있다. 다만, 대통령령이 정하는 경우에는 상호합의절차에 의하지 아니하고 정상가격산출방법을 사전승인(이하 이 조에서 "일방적 사전승인"이라 한다)할 수 있다.
③ 국세청장은 거주자가 승인신청 대상기간 이전의 과세연도에 대하여 정상가격 산출방법을 소급하여 적용하여 줄 것을 신청하는 때에는 「국세기본법」 제26조의2의 규정에 의한 국세부과의 제척기간이 경과하지 아니한 범위 안에서 이를 소급하여 적용하도록 승인할 수 있다. 다만, 일방적 사전승인이 이루어진 경우에는 「국세기본법」 제45조의2 제1항의 규정에 따른 기한이 경과하지 아니한 범위 안에서 이를 소급하여 적용하도록 승인할 수 있다.
④ 국세청장과 거주자는 제2항 및 제3항의 규정에 의하여 정상가격 산출방법이 승인된 경우에는 그 승인된 방법을 준수하여야 한다. 다만, 대통령령이 정하는 경우에는 그러하지 아니하다.
제4조(정상가격의 산출방법) 법 제5조 제1항 제4호에서 "대통령령으로 정하는 기타 합리적이라고 인정되는 방법"이라 함은 다음 각 호에서 정하는 방법을 말한다.
1. 이익분할방법
거주자 (내국법인과 국내사업장을 포함한다. 이하 이 장에서 같다)와 국외특수관계자 간의 국제거래에 있어, 거래쌍방이 함께 실현한 거래순이익[제3자와의 거래에서 실현한 매출액에서 매출원가 및 영업비용(판매와 일반관리비를 말한다. 이하 이 조에서 같다)을 차감한 금액]을 다음 각 목에서 정하는 배부기준에 의하여 측정된 거래당사자들간의 상대적 공헌도에 따라 배부(거래형태별로 거래당사자들의 적절한 기본수입을 우선 배부하는 경우를 포함한다. 이하 같다)하고 이와 같이 배부된 이익을 기초로 산출한 거래가격을 정상가격으로 보는 방법. 이 경우 상대적 공헌도는 유사한 상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자간의 거래시 일반적으로 행하여지는 공헌도에 의하여 측정한다.
가. 자산의 매입·제조·판매 또는 용역의 제공을 위하여 지출하였거나 지출할 비용
나. 자산의 개발 또는 용역의 제공을 위하여 소요된 자본적 지출액 사용된 자산총액 또는 부담한 위험정도
다. 각 거래단계에서 수행된 기능의 중요도
라. 기타 측정가능한 합리적인 배부기준
2. 거래순이익률방법
거주자와 국외특수관계자 간의 국제거래에 있어 거주자와 특수관계가 없는 자간의 거래 중 당해 거래와 유사한 거래에서 실현된 다음 각 목에서 정하는 거래순이익률을 기초로 산출한 거래가격을 정상가격으로 보는 방법. 다만, 당해 거래와 유사한 거래를 특수관계가 없는 자와 행하지 아니한 경우에는 특수관계가 없는 제3자간의 거래중 당해 거래의 조건과 상황이 유사한 거래의 거래순이익률을 사용할 수 있다.
가. 거래순이익의 매출에 대한 비율
나. 거래순이익의 자산에 대한 비율
다. 거래순이익의 매출원가 및 영업비용에 대한 비율
라. 기타 합리적이라고 인정될 수 있는 거래순이익률
3. 매출총이익의 영업비용에 대한 비율 방법
거주자와 국외특수관계자 간의 국제거래의 경우에서 거주자와 특수관계가 없는 자간의 거래 중 해당거래와 유사한 거래에서 실현된 매출총이익의 영업비용에 대한 비율을 사용하여 산출한 가격을 정상가격으로 보는 방법. 다만, 해당거래와 유사한 거래를 특수관계가 없는 자와 행하지 아니한 경우에는 특수관계가 없는 제3자간의 거래 중 해당거래의 조건과 상황이 유사한 거래의 매출총이익의 영업비용에 대한 비율을 사용할 수 있다.
4. 기타 거래의 실질 및 관행에 비추어 합리적이라고 인정되는 방법
제5조(정상가격 산출방법의 선택) ① 법 제5조 제1항의 규정에 의하여 정상가격을 산출하는 경우에는 다음 각 호에서 정하는 기준을 고려하여 가장 합리적인 방법을 선택하여야 한다.
1. 특수관계가 있는 자간의 국제거래와 특수관계가 없는 자간의 거래 사이에 비교가능성이 높을 것. 이 경우 비교가능성이 높다는 것은 다음 각목의 1에 해당하는 경우를 말한다.
가. 비교되는 상황간의 차이가 비교되는 거래의 가격이나 순이익에 중대한 영향을 주지 아니하는 경우
나. 비교되는 상황간의 차이가 비교되는 가격이나 순이익에 중대한 영향을 주는 경우에도 동 영향에 의한 차이를 제거할 수 있는 합리적 조정이 가능한 경우
2. 사용되는 자료의 확보·이용 가능성이 높을 것
3. 특수관계가 있는 자간의 국제거래와 특수관계가 없는 자간의 거래를 비교하기 위하여 설정된 경제여건·경영환경등에 대한 가정이 현실에 부합하는 정도가 높을 것
4. 사용되는 자료 또는 설정된 가정의 결함이 산출된 정상 가격에 미치는 영향이 작을 것
② 제1항 제1호의 규정에 의하여 비교가능성이 높은지의 여부를 평가하는 경우에는 가격이나 이윤에 영향을 미칠 수 있는 사업활동의 기능, 계약조건, 거래에 수반되는 위험, 재화나 용역의 종류 및 특성, 시장여건의 변화, 경제여건 등의 요소를 분석하여야 한다.
③ 제4조 제3호의 방법은 거주자가 재고에 대한 부담이 없이 단순 판매활동을 수행하거나 용역을 수행하는 경우에 적용할 수 있다.
④ 제4조 각 호에 따른 정상가격 산출방법을 적용하는 경우 동조 제4호의 방법은 동조 제1호 내지 제3호의 방법을 적용할 수 없는 경우에 한하여 이를 적용한다.
⑤ 과세당국은 특수관계가 없는 자간의 거래가 거래당사자에 의하여 임의로 조작되어 정상적인 거래로 취급될 수 없는 경우에는 동 거래를 비교가능한 거래로 선택하지 아니할 수 있다.
제6조(정상가격 산출방법의 보완 등) ① 제4조 각 호의 정상가격산출방법은 법 제5조제1항제1호 내지 제3호의 정상가격산출방법을 보완하기 위하여 사용할 수 있다.
② 법 제5조의 규정에 의하여 정상가격을 산출하는 경우 당해 거래와 특수관계가 없는 자간의 거래 사이에서 수행된 기능, 부담한 위험 또는 거래조건등의 차이로 인하여 적용하는 가격·이윤 또는 거래순이익에 차이가 발생하는 때에는 그 가격·이윤 또는 거래순이익의 차이를 합리적으로 조정하여야 한다.
③ 법 제5조 제1항 제2호의 규정에 의한 재판매가격방법은 합리적인 정상가격산출을 위하여 필요한 경우에는 용역거래 및 기타 국제거래에 있어서도 이를 적용할 수 있다.
④ 법 제5조의 규정에 의하여 정상가격을 산출하는 경우 특수관계가 없는 자간에 행한 2 이상의 거래를 토대로 정상가격범위를 산정하여 이를 법 제4조의 규정에 의한 정상가격에 의한 과세조정여부의 판정에 사용할 수 있다.
⑤ 과세당국이 정상가격범위를 벗어난 거래가격에 대하여 법 제5조의 규정에 의하여 과세조정을 하는 경우에는 당해 정상가격범위안의 거래에서 산정된 평균값·중위값·최빈값 기타 합리적인 특정가격을 기준으로 하여야 한다.
⑥ 무형자산에 대한 정상가격을 산출하는 경우에는 그 특성에 따라 다음 각 호의 요소를 고려하여야 한다.
1. 무형자산으로 인하여 기대되는 추가적 수입 또는 절감되는 비용의 크기
2. 권리행사에 대한 제한 여부
3. 다른 사람에게 이전되거나 재사용을 허락할 수 있는지 여부
⑦ 거주자와 국외특수관계자와의 국제거래에서 적용되는 자금거래의 정상이자율은 특수관계자가 아닌 자 간의 통상적인 자금거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 이자율로서 다음 각 호의 사항을 고려하여 계산하여야 한다.
1. 채무액
2. 채무의 만기
3. 채무의 보증 여부
4. 채무자의 신용정도
제6조의2(용역거래의 경우 정상가격) ① 거주자와 국외특수관계자 간의 경영관리, 금융자문, 지급보증, 전산지원 및 기술지원, 그 밖에 사업상 필요하다고 인정되는 용역의 거래(이하 이 조에서 "용역거래"라 한다)의 가격이 다음 각 호의 요건을 모두 충족하는 용역거래의 가격인 경우 그 거래가격은 정상가격으로 보아 손금으로 인정한다.
1. 용역제공자가 사전에 약정을 체결하고 그 약정에 따라 용역을 실제로 제공할 것
2. 용역제공을 받은 자가 제공받은 용역으로 인하여 기대되는 추가적인 수익 또는 절감되는 비용이 존재할 것
3. 제공받은 용역에 대한 대가가 법 제5조 및 이 영 제4조 내지 제6조에 따라 산정될 것. 이 경우 법 제5조 제1항 제3호의 원가가산방법 또는 이 영 제4조 제2호 다목의 거래순이익률방법인 경우에는 다음 각 목의 기준에 따라 산정한다.
가. 발생한 원가에는 그 용역의 제공을 위하여 직접 또는 간접으로 발생한 비용 모두를 포함할 것
나. 용역제공자가 그 용역을 수행하기 위하여 용역제공자 외의 또 다른 국외특수관계자 또는 특수관계가 없는 제3자에게 해당용역의 일부 또는 전부를 대행하여 수행할 것을 의뢰하고 대금을 일괄하여 지급한 후 이에 대한 비용을 용역을 제공받는 자에게 재청구하는 경우 용역제공자는 자신이 그 용역과 관련하여 직접 수행한 활동으로부터 발생한 원가에 대하여만 통상의 이윤을 가산할 것. 다만, 용역의 내용과 거래상황 및 관행에 비추어 합리적이라고 인정되는 경우에는 그러하지 아니하다.
4. 제1호 내지 제3호의 사실을 입증하는 문서를 구비·보관하고 있을 것
② 제1항에 불구하고 용역을 제공받는 자가 제공받는 용역과 동일한 용역을 다른 국외특수관계자가 자체적으로 수행하고 있거나 특수관계가 없는 자가 다른 국외특수관계자를 위하여 제공하고 있는 경우에는 제1항에 따른 용역거래로 보지 아니한다. 다만, 사업 및 조직구조의 개편, 구조조정 및 경영의사결정의 오류를 줄이는 등의 합리적인 사유로 일시적으로 중복된 용역을 제공하는 경우를 제외한다.
【참고 : 2013년 신설규정】③ 거주자와 국외특수관계인 간 지급보증 용역거래의 가격에 대한 정상가격 산출방법은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 방법으로 한다. (2013.2.15. 신설)
1. 보증인의 예상 위험과 비용을 기초로 하여 정상가격을 산출하는 방법 (2013.2.15. 신설)
2. 피보증인의 기대편익을 기초로 하여 정상가격을 산출하는 방법 (2013.2.15. 신설)
3. 보증인의 예상 위험 및 비용과 피보증인의 기대편익을 기초로 하여 정상가격을 산출하는 방법 (2013.2.15. 신설)
④ 제3항을 적용할 때 거주자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 금액을 지급보증 용역거래에 대한 가격으로 적용한 경우에는 이를 정상가격으로 본다. (2013.2.15. 신설)
1. 지급보증계약 체결 당시 해당 금융회사가 산정한 지급보증 유무에 따른 이자율 차이를 근거로 하여 산출한 수수료의 금액(해당 금융회사가 작성한 이자율 차이 산정 내역서에 의해 확인되는 것에 한정한다) (2013.2.15. 신설)
2. 제3항 제2호의 방법으로서 국세청장이 정하는 바에 따라 산출한 수수료의 금액 (2013.2.15. 신설)
⑤ 제3항 및 제4항을 적용할 때 예상 위험 및 비용의 산출과 기대편익 등에 관한 구체적인 사항은 기획재정부령으로 정한다. (2013.2.15. 신설)
제7조(정상가격 산출방법의 제출 등) ① 거주자는 제5조의 기준에 따라 가장 합리적인 정상가격 산출방법을 선택하고 선택된 방법 및 이유를 과세표준 및 세액의 확정신고시 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다. 다만, 해당 사업연도 국제거래금액 중 재화의 거래금액의 합계액이 50억원 이하로서 용역거래 금액의 합계액이 5억원 이하인 경우에는 그러하지 아니한다.
② 거주자는 실제거래가격이 정상가격 산출방법에 의한 정상가격과 다른 경우에는 정상가격을 거래가격으로 보아 조정한 과세표준 및 세액을 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 기한내에 재정경제부령이 정하는 거래가격조정신고서를 첨부하여 신고 또는 경정청구 할 수 있다. 이 경우 조정되는 소득금액에 대하여는 제15조·제15조의2·제16조 및 제18조를 준용한다.
1. 「소득세법」 제70조 내지 제74조 또는 「법인세법」 제60조제1항에 따른 신고기한
2. 「국세기본법」 제45조에 따른 수정신고기한
3. 「국세기본법」 제45조의2제1항에 따른 경정청구기한
(3) 국제조세조정에 관한 법률 시행령 부칙
부칙(2013. 2. 15. 대통령령 제24365호)
제3조(지급보증 용역거래 정상가격 산출방법에 관한 적용례) 제6조의2제3항부터 제5항까지의 개정규정은 이 영 시행 후 지급보증하는 경우부터 적용한다.
제2조의3(지급보증에 대한 예상 위험 및 비용과 기대편익 등의 산출방법)(본조 신설 2013.2.23)
① 영 제6조의2 제3항 제1호의 방법에 따른 정상가격은 지급보증에 따른 보증인의 예상 위험에 보증인이 보증으로 인하여 실제로 부담한 비용을 더한 금액으로 한다. 이 경우 보증인의 예상 위험은 피보증인의 신용등급에 따른 예상 부도율과 부도 발생 시 채권자가 피보증인으로부터 채권을 회수할 수 있는 비율(이하 이 조에서 "보증금액 예상 회수율"이라 한다)을 기초로 하여 산출한 금액으로 한다.
② 영 제6조의2 제3항 제2호의 방법에 따른 정상가격은 지급보증이 없는 경우의 피보증인의 자금조달비용에서 지급보증이 있는 경우의 피보증인의 자금조달비용을 뺀 금액으로 한다. 이 경우 피보증인의 자금조달비용은 보증인과 피보증인의 신용등급을 기초로 하여 보증인의 지급보증 유무에 따라 산출한 차입 이자율 또는 회사채 이자율 등을 고려하여 산출한 금액으로 한다.
③ 영 제6조의2 제3항 제3호의 방법에 따른 정상가격은 제1항 및 제2항의 방법에 따라 가격을 각각 산정한 경우로서 제2항의 방법에 따라 산정된 가격이 제1항의 방법에 따라 산정된 가격보다 큰 경우에 적용하되, 제1항 및 제2항의 방법에 따라 산출한 가격의 범위에서 보증인의 예상 위험 및 비용과 피보증인의 기대편익 및 지급보증 계약 조건 등을 감안하여 합리적으로 조정한 금액으로 한다.
④ 제1항부터 제3항까지의 방법에 따라 정상가격을 산정하는 경우 신용등급, 예상 부도율, 보증금액 예상 회수율, 차입이자율, 회사채 이자율 등은 자료의 확보와 이용 가능성, 신뢰성, 비교가능성 등을 고려하여 합리적인 자료를 이용하여 산정한다. 이 경우 신용등급, 예상 부도율 및 보증금액 예상 회수율은 다음 각 호의 사항을 고려하여 판정 또는 산출하여야 한다.
(5) 국제조세조정에 관한 법률 시행규칙 부칙
부칙 <제336호,2013.2.23>
제1조(시행일) 이 규칙은 공포한 날부터 시행한다.
제2조(일반적 적용례) 이 규칙은 이 규칙 시행일이 속하는 과세연도부터 적용한다.