[사건번호]조심2014서0397 (2014.12.29)

[세목]종합소득[결정유형]재조사

[결정요지]청구외법인이 쟁점자기주식을 취득하고 소각하지 아니한 것은 「상법」상 무효에 해당하므로 동 주식의 매매대금은 청구인들에 대한 가지급금으로 보아야 할 것이나, 위 매매대금 중 청구외법인의 주식반환의무 이행불능으로 인한 청구인들의 손해배상채권에 상당하는 금액은 상계로 인하여 매매대금 지급일에 소급하여 소멸된 것으로 보아야 하므로 쟁점자기주식의 매매대금에서 청구인들의 손해배상채권액을 차감한 금액을 가지급금 원금으로 보아 인정이자를 계산하는 것이 타당하고, 상계가능한 채무를 보유한 점 및 쟁송이 있는 점 등에 비추어 청구외법인이 특수관계소멸일 현재 가지급금등을 회수하지 못한 정당한 사유가 있으므로 가지급금 등을 익금산입한 것은 잘못임

[관련법령] 법인세법 제52조 / 법인세법 제67조 / 법인세법 제106조 / 소득세법 제17조

[참조결정]조심2011중3386

1. OOO세무서장이 2013.1.23. 청구인 김OOO에게, OOO세무서장이 2014.2.5. 김OOO에게 한2009년～2011년 귀속 종합소득세 경정청구 거부처분은

가. 청구인들이 2007.9.22. 주식회사 OOO에게 양도한 동 회사의 자기주식703,287주에 대한매매대금 원금은 2010.12.31. 현재 회수하지 아니한 정당한 사유가 있어 청구인들에게 귀속되지 아니한 것으로 하고,

나. 위 자기주식 매매대금에서 법원의 판결 등에 의하여 확정된 위 자기주식 반환의무의 이행불능으로 인한 손해배상채권액을 차감한 금액을 가지급금 원금으로 보아 그 과세표준 및 세액을 경정한다.

2. 나머지 심판청구는 기각한다.

1. 처분개요

가. 청구인들은 2007.9.22. 주식회사 OOO(이하 “청구외법인”이라 한다)에게 동 회사의 자기주식 703,287주[청구인 김OOO 567,174주(지분율 36.38%), 청구인 김OOO 136,113주(지분율 6.33%), 이하 “쟁점자기주식”이라 한다]를 1주당 가액을 OOO원으로 하여 합계 OOO원(청구인 김OOO OOO원, 청구인 김OOO OOO원)에 양도하였다.

나. OOO은 청구외법인에 대하여 주식변동조사를 실시한 결과, 청구외법인이 쟁점자기주식을 취득한 후 소각하지 아니한 것은「상법」상 자기주식의 취득이 무효인 경우로서 그 매매대금은 업무무관 가지급금에 해당하고, 청구외법인이 2010.12.31. 직권폐업될 때까지 청구인들로부터 위 쟁점자기주식의 매매대금 및 인정이자를 회수하지 않아 해당 금액을 폐업일에 청구인들에게 배당한 것으로 보아 소득처분 및 소득금액 변동통지를 하였다.

다. 청구인들은 이에 따라 2012.10.31. 관련 종합소득세 등을 수정신고·납부하였다가 2012.12.21. 처분청의 위 소득금액 변동통지가 부당하다 하여 위 수정신고·납부한 세액 중 OOO원의 환급을 구하는 경정청구를 제기하였으나, 처분청은 청구인들이 수정신고한 내용에 대하여 경정할 이유가 없다고 하여 2013.1.23.(청구인 김OOO에 대하여) 및 2014.2.5.(청구인 김OOO에 대하여) 청구인들의 경정청구를 거부하였다.

라. 청구인들은 이에 불복하여 청구인 김OOO는 2013.4.22. 이의신청을 거쳐 2013.11.20., 청구인 김OOO는 2014.2.19. 심판청구를 각 제기하였다.

2. 청구인들 주장 및 처분청 의견

가. 청구인들 주장

(1) 청구외법인은 구조조정 과정에서 청구인들을 비롯한 당시 주주들의 지분을 정리할 필요성이 있어 주식 소각 목적으로 쟁점자기주식 등을 취득하였으나 청구외법인과 거래하던 금융기관이 동 주식을 소각할 경우 대규모의 자본금 감소가 발생하여 부채비율이 급등한다는 이유로 반대하였기 때문에 경영상 판단으로 소각을 하지 않은 것에 불과한 점, 처분청 또한 청구외법인이 OOO 주식회사로부터 취득한 자기주식 550,000주를 소각하지 아니하였는데 청구인들의 경우와 달리 유효한 자기주식 취득으로 인정한 점 등을 볼 때, 쟁점자기주식 취득행위를 무효로 보아 청구인들의 경정청구를 거부한 처분은 부당하다.

(2) 설령, 청구외법인의 쟁점자기주식 취득행위가 무효라고 하더라도, 청구외법인의 채권자(OOO은행)가 청구외법인을 대위하여 청구인들에게 쟁점자기주식 매매대금의 반환을 구하는 소송을 제기하였는데 이에 대하여 청구인들은 상계적상에 있는 청구외법인의 매매목적물(쟁점자기주식) 반환의무의 이행불능으로 인한 손해배상채권과 상계할 것을 의사표시하여 양 채권이 대등액에서 상계적상시로 소급하여 소멸되었다 할 것이어서 청구인들이 반환하여야 할 가지급금 원본은 상계 후 잔액으로 보아야 하므로 그 인정이자 또한 잔액을 초과하는 부분은 발생할 여지가 없고, 나머지 잔액의 경우 회수할 것이 법원의 판결 등에 의하여 명백하거나 실제로 회수된 금액인 쟁점자기주식의 매매대금 전액을 가지급금 원금으로 보아 소득처분하여 과세한 처분은 부당하다.

또한, 청구외법인은 현재까지 청산되지 아니하였고 매매대금 반환채권은 앞에서 살펴본 바와 같이 채권자대위소송에 의하여 청구인들에게 계속 행사되고 있으므로 회수가 포기되었다거나 불가능하게 되었다고 볼 수 없으므로 소득처분 대상금액이 청구외법인의 직권폐업일에 청구인들에게 확정적으로 귀속되었다고 보기도 어렵다.

나. 처분청 의견

(1) 청구외법인이 청구인들로부터 쟁점자기주식을 취득한 것은 소각목적이 아닌 청구외법인을 분할하여 주요자산을 분할신설법인에게 이전할 목적으로 청구외법인의 자금을 동원하여 자기주식을 취득한 것이어서「상법」상 자기주식 취득금지에 위배되어 무효에 해당하므로 그 매매대금을 업무무관 가지급금으로 보아 과세한 처분은 정당하다.

(2) 쟁점자기주식의 경우 청구인들과 청구외법인 사이의 계약에 의하여 거래당사자 쌍방이 매매거래로 인식하여 청구외법인이 주식매매대금을 지급한 것을 과세관청 및 법원의 판단에 의하여「상법」상 무효라고 판단하여 결과적으로 청구인들이 수령한 주식매매대금의 성격은 원인 없는 금전의 거래만 남게 된 결과가 된 반면, 거래당사자 간에 가지급금과 가수금으로 인식하여 상계의사 표시 등이 존재할 근거가 없으며, 청구인들이 제시하고 있는 손해배상채권은 이행불능인 주식반환채권의 변형으로 법원의 판결은 청구인들의 가지급금에서 상계가능한 가수금으로 인정한 것이 아니고 나아가 양 채권이 상계적상에 있다는 판단 또한 정산의 문제인 것이지 가지급금 등이 회수되지 못한 정당한 사유가 있었다고 보기도 어려우므로 청구주장은 이유 없다.

한편, 청구인들은 청구외법인의 직권폐업일에 소득처분 대상금액이 청구인들에게 확정적으로 귀속되지 아니하였다고 주장하나 해당 금액은 동 폐업일까지 청구외법인에게 반환된 사실이 없고 청구인들 역시 반환되지 않았음을 인정하여 2011.3.10. 관련 세액을 수정신고·납부하였으므로 특수관계 소멸(폐업)시까지 미회수 가지급금에 대하여 배당으로 소득처분하여 종합소득세를 과세한 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

① 청구외법인이 쟁점자기주식을 취득한 행위가 무효에 해당하는지 여부

② 쟁점자기주식의 매매대금은 해당 주식반환의무의 이행불능으로 인한 손해배상채권과 상계적상시에 소급하여 대등액에서 소멸되었고 나머지 잔액 또한 회수할 것이 법원의 판결 등에 의하여 명백하므로 매매대금 전액을 가지급금 원금으로 보아 경정청구를 거부한 처분은 부당하다는 청구주장의 당부

나. 관련 법령 등

(1) 법인세법(2011.12.31. 법률 제11128호로 개정되기 전의 것) 제52조 [부당행위계산의 부인] ① 납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령으로 정하는 특수관계에 있는 자(이하 "특수관계자"라 한다)와의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 "부당행위계산"이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.

② 제1항을 적용할 때에는 건전한 사회 통념 및 상거래 관행과 특수관계자가 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율·이자율·임대료 및 교환 비율과 그 밖에 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 "시가"라 한다)을 기준으로 한다.

제67조 [소득처분] 제60조에 따라 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준을 신고하거나 제66조 또는 제69조에 따라 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정할 때 익금에 산입한 금액은 그 귀속자 등에게 상여(賞與)·배당·기타사외유출(其他社外流出)·사내유보(社內留保) 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 처분한다.

(2) 법인세법 시행령(2012.2.2. 대통령령 제23589호로 개정되기 전의 것) 제11조 [수익의 범위] 법 제15조 제1항의 규정에 의한 수익은 법 및 이 영에서 달리 정하는 것을 제외하고는 다음 각 호에 규정하는 것으로 한다.

9의2. 법 제28조 제1항 제4호 나목에 따른 가지급금 및 그 이자(이하 이 조에서 "가지급금등"이라 한다)로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 금액. 다만, 채권·채무에 대한 쟁송으로 회수가 불가능한 경우 등 기획재정부령으로 정하는 정당한 사유가 있는 경우는 제외한다.

가. 제87조 제1항의 특수관계가 소멸되는 날까지 회수하지 아니한 가지급금등(나목에 따라 익금에 산입한 이자는 제외한다)

나. 제87조 제1항의 특수관계가 소멸되지 아니한 경우로서 법 제28조 제1항 제4호 나목에 따른 가지급금의 이자를 이자발생일이 속하는 사업연도 종료일부터 1년이 되는 날까지 회수하지 아니한 경우 그 이자

제88조 [부당행위계산의 유형 등] ① 법 제52조 제1항에서 “조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우”라 함은 다음 각 호의 1에 해당하는 경우를 말한다.

2. 무수익 자산을 매입 또는 현물출자받았거나 그 자산에 대한 비용을 부담한 경우

6. 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 시가보다 낮은 이율ㆍ요율이나 임대료로 대부하거나 제공한 경우. 다만, 주주 등이나 출연자가 아닌 임원(제87조 제2항의 규정에 의한 소액주주인 임원을 포함한다) 및 사용인에게 사택을 제공하는 경우를 제외한다.

8. 다음 각 목의 1에 해당하는 자본거래로 인하여 주주 등인 법인이 특수관계자인 다른 주주 등에게 이익을 분여한 경우

다. 법인의 감자에 있어서 주주 등의 소유주식 등의 비율에 의하지 아니하고 일부 주주 등의 주식 등을 소각하는 경우

제106조 [소득처분] ① 법 제67조에 따라 익금에 산입한 금액은 다음 각 호의 규정에 의하여 처분한다. 비영리내국법인과 비영리외국법인에 대하여도 또한 같다.

1. 익금에 산입한 금액이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음 각 목에 따라 배당, 이익처분에 의한 상여, 기타소득, 기타 사외유출로 할 것.(단서 생략)

가. 귀속자가 주주등(임원 또는 사용인인 주주등을 제외한다)인 경우에는 그 귀속자에 대한 배당

(3) 법인세법 시행규칙(2012.2.28. 기획재정부령 제266호로 개정되기 전의 것) 제6조의2 [가지급금의 익금산입 배제 사유] 영 제11조 제9호의2 각 목 외의 부분 단서에서 "채권·채무에 대한 쟁송으로 회수가 불가능한 경우 등 기획재정부령으로 정하는 정당한 사유"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

1. 채권·채무에 대한 쟁송으로 회수가 불가능한 경우

2. 특수관계자가 회수할 채권에 상당하는 재산을 담보로 제공하였거나 특수관계자의 소유재산에 대한 강제집행으로 채권을 확보하고 있는 경우

3. 해당 채권과 상계할 수 있는 채무를 보유하고 있는 경우

4. 그 밖에 제1호부터 제3호까지와 비슷한 사유로서 회수하지 아니하는 것이 정당하다고 인정되는 경우

(4) 소득세법(2012.1.1. 법률 제11146호로 개정되기 전의 것) 제17조 [배당소득] ① 배당소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.

4. 「법인세법」에 따라 배당으로 처분된 금액

(5) 상법(2014.5.20. 법률 제12591호로 개정되기 전의 것) 제341조 [자기주식의 취득] 회사는 다음의 경우 외에는 자기의 계산으로 자기의 주식을 취득하지 못한다.

1. 주식을 소각하기 위한 때

2. 회사의 합병 또는 다른 회사의 영업전부의 양수로 인한 때

3. 회사의 권리를 실행함에 있어 그 목적을 달성하기 위하여 필요한 때

4. 단주의 처리를 위하여 필요한 때

5. 주주가 주식매수청구권을 행사한 때

제342조 [자기주식의 처분] 회사는 제341조 제1호의 경우에는 지체없이 주식실효의 절차를 밟아야 하며, 동조 제2호 내지 제5호와 제341조의3 단서의 경우에는 상당한 시기에 주식 또는 질권의 처분을 하여야 한다.

(6) 민법 제492조 [상계의 요건] ① 쌍방이 서로 같은 종류를 목적으로 한 채무를 부담한 경우에 그 쌍방의 채무의 이행기가 도래한 때에는 각 채무자는 대등액에 관하여 상계할 수 있다. 그러나 채무의 성질이 상계를 허용하지 아니할 때에는 그러하지 아니하다.

② 전항의 규정은 당사자가 다른 의사를 표시한 경우에는 적용하지 아니한다. 그러나 그 의사표시로써 선의의 제삼자에게 대항하지 못한다.

제493조 [상계의 방법, 효과] ① 상계는 상대방에 대한 의사표시로 한다. 이 의사표시에는 조건 또는 기한을 붙이지 못한다.

② 상계의 의사표시는 각 채무가 상계할 수 있는 때에 대등액에 관하여 소멸한 것으로 본다.

다. 사실관계 및 판단

(1)처분청이 제시한 심리자료에 의하면 아래 사실들이 확인된다.

(가)청구외법인은 PDP용 모듈 제조업(TPC 사업)을 주업으로 하는 법인으로서, TPC 사업, 의료기부품 사업, 투자유가증권 사업 등 3가지 사업을 영위하였고, 자기주식 취득 전 주주 내역은 아래 <표1>과 같다.

<표1> 청구외법인의 주주 내역

(단위 : 주, %)

(나)청구외법인은 2007.8.10. 주식회사 OOO으로부터 자기주식 550,000주를 1주당 OOO원에, 2007.9.22. 청구외법인의 오너이자 대주주인 청구인들, 김OOO, 김OOO로부터 자기주식 합계 1,069,946주(쟁점자기주식 포함)를 1주당 OOO원에 각 취득함에 따라 OOO가 청구외법인의 단독주주가 되었다.

(다) 청구외법인은 2007.11.21. 인적분할에 의하여 분할존속법인인 청구외법인(OOO가 단독주주로서 80,054주 보유)과 분할신설법인인 주식회사 OOO(OOO가 단독주주로서 449,796주 보유)으로 분할되었고, 조OOO등 청구외법인(분할존속법인)의 임직원은 2007.11.29. 및 2007.12.28. 청구외법인이 청구인들 등으로부터 취득한 자기주식 중 597,981주를 1주당 OOO원에, 2007.11.22. OOO가 보유하고 있던 청구외법인의 주식 80,504주 전부를 1주당 OOO원에 각 취득하였으며, 조OOO은 청구외법인의 대표이사로 등재되었다.

(라)OOO의 주주 구성은 아래 <표2>와 같고, 청구외법인은 2010.12.31.자로 직권폐업되었다.

<표2> OOO의 주주 구성 내역

(2) 한편, 청구외법인의 채권자인 주식회사 OOO은 쟁점자기주식의 취득행위는「상법」상 무효에 해당한다는 이유를 들어 청구외법인을 대위하여 청구인들을 상대로 2011.5.24. 주식매매대금 중 일부 금액의 반환을 구하는 소송을 제기하였는데, 청구인들이 제출한 2심 법원 판결서(서울고등법원 2013.3.21. 선고 2012나68738 판결)에 의하면 주요 판시 내용은 아래와 같다.

(가)쟁점자기주식의 매매가 무효인지 여부에 대한 판단 : 쟁점자기주식의 경우 「상법」등에서 예외적으로 허용되는 자기주식 취득이라 볼 수 없어 무효라고 할 것이므로 청구인들은 특별한 사정이 없는 한 그 원상회복으로 그 매매대금을 반환할 의무가 있다.

(나) 청구인들의 상계항변에 대한 판단

1) 쟁점자기주식의 매매계약일로부터 약 5년 상당 기간이 경과한 점, 청구외법인은 인적분할 등을 거쳐 분할전 회사와는 동일성을 인정하기 어려울 정도에 이른 점 등을 볼 때 청구외법인이 원상회복으로서 청구인들에게 쟁점자기주식을 반환할 의무는 이행불능이 되었다고 봄이 상당하므로 청구외법인은 청구인들에게 쟁점자기주식 반환의무의 이행불능으로 인한 손해배상의무를 부담한다.

2) 위손해배상액은 이행불능 당시의 주식가액 상당액, 즉 회사분할 등이 있기 전의 주식가액 상당액이라 할 것인바, 주식가액은 1주당 OOO원(OOO의 매매사례가액)으로 평가함이 상당하나, 변론에 나타난 제반 사정을 참작하여 주식반환의무의 이행불능으로 인한 청구외법인의 손해배상책임은 50%로 제한된다 할 것이므로 청구외법인은 청구인 김OOO에게 OOO원(=567,174주×OOO원×50%), 청구인 김OOO에게 OOO원(=136,113주×OOO원×50%)을 각 지급할 의무가 있다.

3) 청구인들이 청구외법인에 대하여 가지는 위 손해배상채권은 주식반환채권이 변형된 것으로 청구외법인의 주식매매대금 반환채권과 동시이행의 관계가 있어 주식매매대금 반환채권의 발생일인 2007.11.12.(주식매매대금 지급일) 상계적상에 있었다고 할 것이고, 청구인들이 제1심 제5차 변론기일에서 위 각 채권을 대등액에서 상계한다는 의사표시를 하였으므로 청구외법인의 청구인들에 대한 주식매매대금 반환채권은 청구인들의 위 손해배상채권과 상계적상일인 2007.11.12. 소급하여 대등액에서 소멸되었다.

(3) 청구인들이 제시한 법원 사건진행내용 검색에 의하면 청구인들 등은 위 법원 판결에 대하여 상고를 제기하여 현재 대법원에 상고심(사건번호 : 2013다30301)이 계류 중인 것으로 나타난다.

(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 먼저, 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구인들은 청구외법인이 경영상 판단 등으로 인하여 불가피하게 자기주식을 소각하지 아니한 것이므로 청구외법인의 쟁점자기주식 취득행위는「상법」상 무효에 해당하지 아니한다고 주장하나,주식회사가 자기의 계산으로 자기의 주식을 취득하는 것은 회사의자본적기초를 위태롭게 하여 회사와 주주 및 채권자의 이익을 해하고,주주평등의 원칙을 해하며, 대표이사 등에 의한 불공정한 회사지배를 초래하는 등의 여러 가지 폐해를 생기게 할 우려가 있어「상법」은 이를 일률적으로 금지하는 것을 원칙으로 하면서, 예외적으로 자기주식의 취득이 허용되는 경우를유형적으로 분류하여 명시하고 있으므로 「상법」제341조, 제341조의2 및 제342조의2 또는「증권거래법」등에서 명시적으로자기주식의 취득을 허용하는 경우와 회사가 자기주식을 무상으로 취득하는 경우 또는 타인의계산으로 자기주식을 취득하는 경우 등과 같이 회사의 자본적 기초를위태롭게 하거나 주주 등의 이익을 해한다고 할 수 없는 것이명백한 경우 자기주식의 취득이 예외적으로 허용되나,그 밖의 경우는 설령 회사 또는 주주나 회사채권자등에게 생길지도 모르는 중대한 손해를 회피하기 위하여 부득이 한 사정이있다고 하더라도 자기주식의 취득은 허용되지 아니하는 것이고 위와 같은 금지규정에 위반하여 회사가 자기주식을 취득하는 것은 당연히 무효에 해당한다 할 것인바, 쟁점자기주식의 경우청구외법인이 청구인들로부터 자기주식을 취득하고 이를 소각하지 아니한 이상, 위 자기주식을 취득한 행위는 무효에 해당한다 할 것이므로 청구주장을 받아들이기 어렵다 하겠다(조심 2011중3386, 2013.9.10.같은 뜻임).

(5) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살펴본다.

(가) 쟁점자기주식의 매매대금이 청구인들에게 귀속되었는지 여부에 대하여 살피건대, 동매매대금 중 일부 금액은 청구외법인의 쟁점자기주식 반환의무의 이행불능으로 인한 손해배상채권과 상계로 인하여 상계적상시(매매대금 지급일)에 소급하여 소멸되었고, 나머지 잔액의 경우 청구외법인의 채권자 등이 소송 등을 통하여 청구인들에게 반환(회수)을 구하고 있으므로 청구외법인이 폐업일 현재 가지급금을 회수하지 못한 정당한 사유가 있다고 보이는 반면, 처분청의 의견과 같이 매매대금의 원금 전액이 청구인들에게 귀속되었다고 보기는 어려운 것으로 판단된다.

(나) 쟁점자기주식의 매매대금과 관련하여 청구인들의 가지급금 이자에 대하여 살피건대, 앞에서 살펴본 바와 같이 청구외법인이 청구인들로부터 쟁점자기주식을 취득한 행위는 「상법」상 무효이므로 동 주식의 매매대금은 청구인들의 가지급금에 해당한다 할 것이나, 다만, 위 매매대금 중 청구외법인의 주식 반환의무 이행불능으로 인한 손해배상채권액에 상당하는 부분은 상계로 인하여 상계적상시(매매대금 지급일)에 소급하여 소멸되어 이 부분에 대한 가지급금 이자가 발생할 여지가 없으므로 쟁점자기주식의 매매대금에서 법원의 판결 등에 의하여 확정된 청구외법인의 주식반환의무 이행불능으로 인한 손해배상채권액을 차감한 금액을 기준으로 하여 청구인들에게 귀속된 가지급금 이자를 산정함이 타당하다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 「국세기본법」제81조, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.