조심 2015서0882 (2015.04.09)

양도

기각

「소득세법」제94조 및 같은 법 시행령 제157조의 입법목적에 비추어 과세방법에 타당성이 있고, 이 법률이 헌법에 위배되는지 여부는 헌법재판소의 소관으로 그 심판에 대한 제청도 법원의 권한이라 우리 원의 판단 범위가 될 수 없는 점 등에 비추어 이 건 처분은 잘못이 없음

소득세법 제94조 / 소득세법 시행령제157조

조심2019중3710 / 조심2020서2502

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요

가. OOO은 2012.1.20.～2012.10.31.의 기간 동안 증권시장에서 OOO(주)의 주식(이하 “쟁점주식”이라 한다) 353주를 양도대금 OOO원에 양도하고, OOO은 2013.5.31. 쟁점주식 250주를 양도대금 OOO원에 양도하고 법정신고기한내에 양도소득세를 신고하지 않다가, ＜표1＞과 같이 OOO 및 그 특수관계인 등이 보유한 쟁점주식을 합산할 경우 2011년 및 2012년 말 기준으로 쟁점주식 시가총액이 OOO원을 초과한다는 사실을 알게 되어 2014.7.31. OOO은 2012년 귀속 양도소득세 OOO원을, OOO은 2013년 귀속 양도소득세 OOO원을 각 기한후 신고․납부하였다.

나. 처분청은 2014.12.10. OOO에게 2012년 귀속 양도소득세를, OOO에게 2013년 귀속 양도소득세를 청구인들의 신고내용대로 각 결정·통지하였다.

다. 청구인들은 이에 불복하여 2015.1.8. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인들 주장 및 처분청 의견

가. 청구인들 주장

상장주식 양도에 대한 양도소득세의 과세 대상인 ‘대주주’의 범위를 법률로 정하지 않고 시행령에 규정한 것은 조세법률주의 및 포괄위임입법금지 원칙에 위배되고, 또한 변칙증여나 조세회피목적 없이 취득하였음에도 청구인뿐 아니라 그와 특수관계자가 보유한 주식을 전부 합산하여 대주주를 판정하도록 한 규정은 헌법상 평등권 및 재산권 보장규정을 침해하는 것으로, 이러한 위헌적 법률과 시행령을 근거로 과세한 이 건 처분은 위법하다.

나. 처분청 의견

「소득세법」 제94조 제1항 제3호 및 구 「소득세법 시행령」 제157조 제4항 제2호에 의하면, 주권상장법인의 주주 및 그와 「국세기본법 시행령」 제1조의2에 따라 친족 기타 특수관계에 있는 자가 양도일이 속하는 사업연도의 직전사업연도 종료일 현재 소유하고 있는 당해 법인의 주식 등의 시가총액이 OOO원 이상인 경우 동 상장법인 주식의 양도에 대하여 양도소득세를 과세하도록 규정하고 있는바, 청구인과 OOO 등 특수관계인이 보유한 쟁점주식의 시가총액이 양도일 직전사업연도 종료일 현재 OOO원 이상으로서 청구인은 대주주이므로 청구인의 쟁점주식 양도는 과세대상에 해당하고, 위 법률 조항에 대한 위헌 결정 등이 없는 상황에서 이 건 처분이 무효라는 청구주장을 받아들일 수 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

특수관계자의 주식을 합산하여 대주주를 판정하도록 한 법령규정이 포괄위임금지원칙 위배 또는 기본권 침해인지 여부

나. 관련 법령

(1) 국세기본법 제45조의3【기한 후 신고】 ① 법정신고기한까지 과세표준신고서를 제출하지 아니한 자는 관할 세무서장이 세법에 따라 해당 국세의 과세표준과 세액(이 법 및 세법에 따른 가산세를 포함한다. 이하 이 조에서 같다)을 결정하여 통지하기 전까지 기한후과세표준신고서를 제출할 수 있다. 다만, 「자산재평가법」 제15조에 따른 재평가신고의 경우에는 그러하지 아니하다.

② 제1항에 따라 기한후과세표준신고서를 제출한 자로서 세법에 따라 납부하여야 할 세액이 있는 자는 기한후과세표준신고서 제출과 동시에 그 세액을 납부하여야 한다.

③ 제1항에 따라 기한후과세표준신고서를 제출한 경우(납부할 세액이 있는 경우에는 그 세액을 납부한 경우만 해당한다) 관할 세무서장은 세법에 따라 신고일부터 3개월 이내에 해당 국세의 과세표준과 세액을 결정하여야 한다. 다만, 그 과세표준과 세액을 조사할 때 조사 등에 장기간이 걸리는 등 부득이한 사유로 신고일부터 3개월 이내에 결정할 수 없는 경우에는 그 사유를 신고인에게 통지하여야 한다.

(2) 소득세법 제94조【양도소득의 범위】 ① 양도소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.

3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주식 또는 출자지분(신주인수권과 대통령령으로 정하는 증권예탁증권을 포함한다. 이하 이 장에서 "주식등"이라 한다)의 양도로 발생하는 소득

가. 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」에 따른 주권상장법인(이하 "주권상장법인"이라 한다)의 주식등으로서 소유주식의 비율·시가총액 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 대주주(이하 이 장에서 "대주주"라 한다)가 양도하는 것과 같은 법에 따른 증권시장(이하 "증권시장"이라 한다)에서의 거래에 의하지 아니하고 양도하는 것

나. 주권상장법인이 아닌 법인의 주식등

(3) 소득세법 시행령 제157조【증권예탁증권 및 대주주의 범위】 ① 법 제94조 제1항 제3호 각 목 외의 부분에서 "대통령령으로 정하는 증권예탁증권"이란 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」 제4조제2항 제2호의 지분증권을 예탁받은 자가 그 증권이 발행된 국가 외의 국가에서 발행한 것으로서 그 예탁받은 증권에 관련된 권리가 표시된 것을 말한다.

④ 법 제94조 제1항 제3호 가목에서 "대통령령으로 정하는 대주주"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자(이하 이 장에서 "대주주"라 한다)를 말한다.

1. 법인의 주식 또는 출자지분(신주인수권과 제1항에 따른 증권예탁증권을 포함하며, 이하 이 장에서 "주식등"이라 한다)을 소유하고 있는 주주 또는 출자자 1인(이하 이 장에서 "주주 1인"이라 한다) 및 그와 「국세기본법 시행령」 제1조의2 제1항 및 같은 조 제3항 제1호에 따른 특수관계인(이하 이 장에서 "기타주주"라 한다)이 주식등의 양도일이 속하는 사업연도의 직전사업연도 종료일 현재 해당 법인의 주식등의 합계액의 100분의 2(코스닥시장상장법인의 주식등과 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률 시행령」 제178조 제1항에 따라 거래되는 「벤처기업육성에 관한 특별조치법」 제2조 제1항에 따른 벤처기업의 주식등의 경우에는 100분의 4. 이하 이 조에서 같다)이상을 소유한 경우의 해당 주주 1인 및 기타주주. 이 경우 직전사업연도 종료일 현재에는 100분의 2에 미달하였으나 그 후 주식등을 취득함으로써 100분의 2 이상을 소유하게 되는 때에는 그 취득일 이후의 주주 1인 및 기타주주를 포함한다.

2. 주식등의 양도일이 속하는 사업연도의 직전사업연도 종료일 현재 주주 1인 및 기타주주가 소유하고 있는 해당 법인의 주식등의 시가총액이 50억원(코스닥시장상장법인의 주식등과 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률 시행령」 제178조 제1항에 따라 거래되는 「벤처기업육성에 관한 특별조치법」 제2조 제1항에 따른 벤처기업의 주식등의 경우에는 40억원) 이상인 경우의 해당 주주 1인 및 기타주주

다. 사실관계 및 판단

(1) 이 건 사실관계를 살펴본다.

(가) 2011년말을 기준으로 ＜표1＞에 나타나는 OOO의 특수관계인이 보유한 쟁점주식 시가총액은 OOO원이나, 처분청의 양도소득세 기한후 신고․납부 안내에 따르면 OOO의 그 외 전체 특수관계인을 포함한 쟁점주식 시가총액은 OOO원을 초과하는 것으로 나타나며, 이에 대하여 청구인들과 처분청 간에 다툼이 없다.

(나) OOO의 2012년 귀속 양도소득세 기한후 신고서에 따르면, 양도소득금액은 OOO, 세율은 20%․30%(일부 주식은 1년 미만 보유)로 산출세액은OOO원이고, 신고불성실 및 납부불성실 가산세는 OOO원으로, 전체 납부세액은 OOO원으로 나타나며, 주식 등 양도소득금액 명세서는 다음 ＜표2＞와 같다.

(다) OOO의 2013년 귀속 양도소득세 기한후 신고서에 따르면, 양도소득금액은 OOO원이고, 신고불성실 및 납부불성실 가산세는 OOO원으로, 전체 납부세액은 OOO원으로 나타나며, 주식 등 양도소득금액 명세서는 다음 ＜표3＞과 같다.

(3) 청구인들의 주장은 다음과 같다.

(가) 세법 및 기타 경제법령 등에 규정된 특수관계인 관련 조항들을 살펴보면 ①회사 등에 대한 과도한 영향력 행사의 방지[ 「상법」 제542조의12(감사위원회의 구성 등) 등], ②특수관계인의 밀접한 관계를 이용한 불공정·부정 거래를 통한 이윤추구를 막기 위한 것[ 「법인세법」 제52조(부당행위계산의 부인) 등]으로 분류되나, 「소득세법」 제94조 제1항 제3호 가목의 양도소득세 부과는 이와 같은 목적에 부합하는 바가 없고, 특히 청구인들이 보유하고 있던 OOO 주식은 우선주로서 의결권이 없는 주식이므로 특수관계인 규제 목적이라 할 수 있는 과도한 지배력의 행사나 불공정 거래 등과는 아무런 관계가 없는바, 「소득세법」 제94조의 규정은 특수관계인을 비특수관계인과 특별한 이유 없이 차별하여 과세하고 있어 헌법에 위반된다.

(나) 헌법 제11조 제1항은 평등의 원칙을 선언하고 있으며, 우리 헌법상 평등은 “본질적으로 같은 것은 같게, 본질적으로 다른 것은 다르게” 취급할 것을 의미하나, 이 사건 법률은 다음과 같은 이유로 헌법상 평등의 원칙에 위배된다.

1) 청구인들에 대한 이 건 과세처분은, 예컨대 각각 회사주식 1%를 가진 갑와 을에 대하여, 을의 지분과 (을과 전혀 전혀 경제적 이해관계를 갖지 않는)을의 4촌·5촌·6촌 친족들의 지분을 합하여 2%가 된다는 이유로 을에 대해서만 과세하는 것과 마찬가지인바, 본질적으로 같은 것을 다르게 취급한 평등의 원칙에 위배된다.

2) 조세회피 의도가 없고 경제적 공동체도 아닌 상태에서 각자의 자금과 계산하에 주식거래를 하는 경우까지도 「소득세법」상 대주주에 해당한다는 이유만으로 이에 해당하지 않는 동일한 양의 주식을 보유한 주주들과 차별하여 납세의무를 부과하는 것은 합리적 이유없는 차별이다.

3) 기본권 행사에 중대한 제약을 초래하는 이 사건 법률에 대해 엄격한 심사척도로서 비례성 원칙에 따른 심사를 적용하면, 변칙증여 방지 및 부동산 등 다른 자산의 양도와의 과세형평이라는 입법목적 측면에서는 일견 타당해 보일 수 있으나, 변칙증여를 꾀하는 경우 과세관청이 그 거래의 실질에 따라 증여세를 부과하면 될 것이지, 변칙증여와 무관한 선량한 다수의 주주들에게 자신이 보유하지도 않은 타인의 주식까지 일체로 파악하여 과세대상으로 삼는 것은 합리적 이유없는 차별이고, 가족들 사이의 금융, 주식 상태를 정확히 파악하기도 힘든 현실에서 법령상 특수관계인들의 주식보유량을 파악하여 그 시가총액을 기초로 양도소득세를 신고·납부한다는 것은 기대가능한 것이 아니며, 「소득세법」은 주식 양도소득세의 부과요건인 대주주에 대한 고려사항으로 “소유주식의 비율과 시가총액”만을 정하고 있을 뿐인데, 「소득세법 시행령」은 「국세기본법 시행령」에 따라 6촌이내의 혈족 및 4촌 이내의 인척까지 특수관계인으로 포함시켜 법인에 대한 아무런 경영지배권도 없는 일반 투자가에게까지 특수관계인의 범위를 지나치게 확대한 것은 과잉금지원칙에 어긋나는 것이고, 현행 법령은 지나친 행정편의주의에 의한 것으로서 납세의무를 부담하지 않을 “선량한 대주주”들이 변칙증여의 의도가 없었음을 스스로 입증하여 납세의무에서 벗어날 최소한의 방어방법조차 마련하지 않고 있으므로 과잉금지의 원칙 내지 침해최소성의 원칙에 위배되며, 대주주의 상장주식 양도차익에 대한 이러한 유형의 과세를 주식거래 전반에 대한 과세의 전단계로서 일부 주주를 대상으로 하는 입법이라고 이해하는 경우라도, 그 법률의 입법취지 실현보다는 이유없는 납세의무를 지게 되는 “선량한 대주주”들의 피해가 더 크다.

(다) 헌법 제23조 제1항은 “모든 국민의 재산권은 보장된다”고 규정하고 있는바, 「소득세법」 제94조 제1항 제3호 가목은 상장주식 주주 중 “대주주”에 해당하는 자들에게만 과세처분을 하도록 하여 재산권을 제한하고 있으며, 위와 같이 과잉금지 내지 침해최소성의 원칙에 합치되지 않으므로 위헌적 조항이라 할 것이다.

(라) 헌법 제13조 제3항은 오로지 친족이라는 사유 그 자체만으로 불이익한 처우를 가하는 것을 금하고 있는바, 이 건 “대주주” 기준 과세조항은 현대사회에서 6촌 이내 혈족 및 4촌 이내 인척을 경제적 공동체로 볼 수가 없음에도, 친족(이 사건의 경우 검토결과 수백여명이 해당됨을 확인하였음)이라는 이유만으로 이들의 보유주식을 포괄하여 합산한 시가총액을 기준으로 과세하도록 규정하고 있으므로 명백히 연좌제금지에도 위배된다.

(마) 「소득세법」 제94조는 주식양도에 대한 양도소득세 부과요건으로서 “대주주”의 고려사항으로는 “소유주식의 비율과 시가총액”만을 규정하고 있을뿐 그 범위에 대해는 규정하고 있지 않음에도 불구하고, 「소득세법 시행령」 제157조 제4항은 소유주식의 비율과 시가총액과는 아무런 관계도 없는 「국세기본법 시행령」에서 정한 특수관계인을 대주주의 범주에 포함하였는바, 이러한 「소득세법 시행령」의 규정은 다음과 같은 이유에서 「소득세법」이 위임한 범위를 명백히 일탈하였다.

1) 당해 법인에 대해 사실상 경영지배권을 행사하는 경우라면 「국세기본법」상의 친인척(6촌 이내 혈족 및 4촌 이내 인척)을 특수관계인에 포함시킬 수 있을지 몰라도, 일반투자가에게까지 「소득세법」의 위임취지를 벗어나 경제적 공동체에 해당하지도 않는 모든 친인척을 특수관계인에 포함시켜 보유주식을 합산하여 과세하도록 규정한 것은 모법의 위임취지를 명백히 일탈한 위법명령으로서 무효라 할 것이다.

2) 유사한 사안으로서, 헌법재판소는 과점주주 중 “주식을 가장 많이 소유한 자”에게 일률적으로 제2차 납세의무를 부담시키는 구 「국세기본법」 제39조 제1항 가목의 위헌성을 판단하며 소유지분이 51%가 넘더라도, 주식에 관한 권리를 실질적으로 행사하는지 여부에 관계없이 제2차 납세의무를 지우는 것은 과점주주들 사이에 불합리한 차별을 하여 조세평등주의와 실질적 조세법률주의에 위반되고 과점주주의 재산권을 침해한다고 판시하였다(헌법재판소 1998.5.28. 선고 97헌가13 결정).

(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 쟁점주식의 양도일의 직전년도 말 현재 청구인들과 특수관계에 있는 자들이 소유한 쟁점주식의 시가총액이 OOO원 이상이므로 청구인들은 법령상 양도소득세 납세의무자에 해당하는 점, 주식의 양도에 있어서 주주 및 특수관계에 있는 자가 일정 규모 이상의 주식을 소유하거나 소유 주식의 시가총액이 일정 규모 이상인 경우의 양도를 대상으로 양도소득세를 과세하는 방식을 택한 해당 법령의 입법목적에 비추어 과세방법에 타당성이 있는 점, 재판의 전제가 되는 시행령의 위법·위헌성의 판단은 법원의 관할이고 법률의 위헌성 판단은 헌법재판소의 관할이며 그 심판에 대한 제청도 법원의 권한으로서 우리 원의 판단 범위가 될 수 없는 점 등에 비추어 이 건 처분은 정당하다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조와 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.