조심 2019부2374 (2019.12.18)

증여

기각

당해 양도행위가 증여 추정 배제 사유에 해당하는지 여부의 판단에는 그 거래조건이 친족관계 없는 일반적인 거래당사자들 사이에서도 통상적으로 이루어지는 경제적인 합리성을 가지고 있는지가 중요한 판단 기준이 될 것인데, 쟁점부동산의 매매계약은 일반적인 거래당사자들 사이에서 통상적으로 이루어지는 거래조건으로 보기 어려운 점, 손자인 청구인에게 쟁점부동산을 증여하기 위해 사전적으로 조세부담을 줄일 수 있는 거래형식을 만들어 거래한 것으로 보이는 점, 쟁점부동산 매매계약상 70개월에 걸쳐 분할 상환하는 조건으로 정한 것은 쟁점부동산에서 발생되는 임대료 등을 감안한 것으로 보여 지는바 이는 증여추정 제외 사유로서 대가를 받고 양도한 사실이 명백히 인정되는 경우에 해당된다고 보기 어려운 점 등으로 보아 처분청이 청구인에게 증여세를 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단됨

상속세 및 증여세법 제44조

국심2003서3278 / 조심2009서4304

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요

가. 청구인(2017년생, 여자)은 2017.12.26. 부친 OOO으로부터 현금 OOO백만원을 증여받은 자금 등을 재원으로 2018.2.20. 조부인 OOO로부터 OOO토지 26.1㎡와 건물 65.55㎡(이하 “쟁점부동산”이라 한다)를 OOO백만원(현금 OOO백만원, 임대보증금 OOO억원 승계, 금전소비대차 OOO백만원 지급 조건)에 취득하였으며, OOO쟁점부동산의 양도에 대해 2018년 귀속 양도소득세 OOO예정신고납부 하였는데, 일련의 거래내역은 아래 ＜그림＞과 같다.

＜그림＞ 쟁점부동산 취득 경위

나. OOO세무서장(이하 “조사청”이라 한다)은 청구인에 대해 2018.9.28. ～2018.10.23 기간 동안 쟁점부동산 양도소득세 세무조사를 실시한 결과 청구인과 OOO간의 쟁점부동산 매매거래를 부인하여 OOO기 신고납부한 2018년 귀속 양도소득세를 감액경정하는 한편, 청구인이 쟁점부동산을 ｢상속세 및 증여세법(이하 “상증법”이라 한다)｣ 제44조의 증여추정 규정 적용대상으로 하여 처분청에 과세자료를 통보하였고, 이에 처분청은 양도 당시 쟁점부동산 시가( 상증법 제61조 제5항 규정의 임대료 환산방법 적용) OOO백만원에서 임대보증금 승계액(OOO백만원)과 현금 지급액(OOO백만원)의 합계액을 차감한 OOO백만원을 증여재산가액으로 산정하여 2018.12.7. 청구인에게 2018.2.20. 증여분 증여세 OOO결정·고지하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2019.2.7. 이의신청을 거쳐 2019.6.5. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) OOO쟁점부동산을 손자인 청구인에게 양도하고, 그 대가를 지급받은 사실이 명백하고, 이는 증여 추정 규정 적용이 배제되는 상증법 제44조 제3항 제5호에 해당된다.

(가) 상증법 제44조에서 직계존비속에게 양도한 재산은 양도자가 그 재산을 양도한 때에 그 재산의 가액을 직계존비속이 증여받은 것으로 추정하여 증여세를 과세하도록 규정하고 있는데, 증여 추정에 의한 과세시 납세자가 반증을 들어 증명하면, 그 추정은 번복되는 것으로 청구인은 쟁점부동산 매매대금 OOO의 지급내역과 관련 입증서류를 제시하였고, 위와 같은 사실관계에 대해서는 처분청도 이견이 없으며, 세법상 금전소비대차는 대금지급의 한 형태로서 인정되어야 한다.

(나) 세법상 금전소비대차를 대금지급의 한 형태로 인정하고 있다는 점은 상증법 시행령 제36조 제2항, ‘소득세법 기본통칙 98-162…1’ 제2항에서 잔금을 소비대차로 변경한 경우에는 소비대차로의 변경일을 잔금청산으로 한다고 규정하고 있는 점, ‘상증법 집행기준 44-33-2’ 제4항에서 배우자 등이 채무를 부담한 사실이 명백하고 동 채무로 대가를 지급한 경우는 증여추정을 배제한다고 규정하고 있는 점, 조세심판원 선결정례(국심 2003서3278, 2004.2.11.) 및 법원 판례(서울행정법원 2011.1.14. 선고 2009구합52202 판결)에 의하면 상증법 시행령 제33조 제3항은 열거규정이 아니라 예시규정에 불과하여 배우자 등에게 대가를 받고 양도한 사실이 객관적으로 명백한 경우 이를 증여로 볼 수 없다는 입장인 점, 국세청 상담사례(서면인터넷방문상담4팀-1729, 2004.2.11.)에서 직계존속으로부터 부동산을 취득하고 차입한 금전으로 대가를 지급한 후 원리금을 해당 직계비속이 부담하는 사실이 명백한 경우 그 차입한 금전을 양도대가에 포함된다는 취지로 회신한 사실이 있는 점 등을 감안할 때 특수관계자들 간의 금전소비대차 계약은 이자율과 원리금 지급시기 등을 사전에 명확히 정한 경우라면 그 외관상 법률관계를 그대로 인정하여야 한다.

(2) 이 건 부과처분은 상증법에 규정된 증여재산가액 계산의 원칙에도 맞지 않아 부당하다.

(가) 증여는 상증법 제2조 제6호에서 기본적으로 무상성을 전제로 하고 있고, 제4조 제1항 제2호에 의하면 현저히 낮은 대가를 받고 이전하는 경우도 포함하는 것으로 볼 수 있는데, 이 건의 경우 처분청은 증여재산가액 계산시 현금지급액과 임대보증금 승계액을 차감하였으므로 유상거래를 인정한 것이다.

(나) 하나의 거래에 대해 일부는 매매거래로, 일부는 증여로 추정을 하여 과세하게 되면 모순이 발생하므로 위와 같이 처분청이 쟁점부동산 양도거래를 유상거래로 인정한 이상, 상증법 제44조의 증여 추정 규정을 적용할 것이 아니라 제35조 고저가 양수도에 따른 이익의 증여 규정을 적용하여 증여세 과세 여부를 판단하여야 할 것이고, 이 경우 시가OOO에 미달하여 과세요건을 충족하지 못하였다.

(3) 대법원은 증여세 완전포괄주의 도입에도 불구하고 상증법상 증여 예시규정에서 규율하고 있는 거래․행위 중 증여세 과세대상이나 과세범위에서 제외된 거래․행위가 상증법에 규정된 증여의 개념에 들어맞더라도 그에 대한 증여세를 과세할 수 없고, 이는 납세자의 예측가능성과 조세법률관계의 안정성을 도모하고, 증여세 완전포괄주의 과세제도의 도입으로 인한 과세상의 혼란을 방지하기 위해 종전의 증여의제 규정에 의해 규율되어 오던 증여세 과세대상과 과세범위에 관한 사항을 그대로 유지하려는 입법자의 의사가 반영된 것으로 보아야 한다고 판시(2015.10.15. 선고 2014두5392 판결)한바 있는바, 처분청의 이 건 증여세 과세는 위와 같은 증여세 완전포괄주의 과세방식에 대한 대법원 판례의 취지에도 부합하지 않는다.

나. 처분청 의견

(1) 청구인과 OOO간의 쟁점부동산 매매거래는 일부 대가를 제외한 대부분의 금액이 금전소비대차로 전환된 대여금으로 충당되는 등 상증법 제44조 규정의 증여 추정에 따라 증여세를 과세한 처분은 정당하다.

(가) 경제적인 합리성을 갖춘 일반적인 제3자와의 거래시에 매매대금의 일부로 충당된 금전소비대차 계약의 경우 청구주장대로 대금지급의 한 형태로 볼 수 있으나, 이 건의 경우 청구인과 조부 간의 거래로서 여러 정황을 종합해 볼 때 대금지급의 형태로 인정하기 어렵고, ‘상증법 집행기준 44-33-1’ 제5항 단서에서 양도일 현재 대가를 추후 지급하기로 한 경우에는 상증법 제44조 증여 추정 규정의 적용배제 대상에서 제외하는 것으로 정하고 있다.

(나) 청구인이 제시한 예규나 판례는 다음과 같이 사실관계가 달라 이 건에 원용할 수 없다.

1) 판례(서울지방법원 2011.1.14. 선고 2009합52202 판결)에서 원고는 금융기관으로부터의 담보대출금액과 직접 확보한 자금으로 지급한 대금을 제외한 금액에 대해 증여세를 과세한 사안으로 특수관계자인 매매당사자 간에 매매대금을 금전소비대차로 전환한 이 건의 경우와는 사실관계가 다르다.

2) 조세심판원 선결정례(조심 2009서4304, 2010.2.25.)의 경우 부자 간의 거래에 대해 금전소비대차계약을 인정하지 않은 결정이다.

3) 예규의 경우 양수인인 아들이 부동산을 담보로 금융기관으로부터 직접 차입한 자금으로 대가를 지급한 경우라서 이 건과 사실관계가 상이하다.

(2) 청구인은 쟁점부동산 양도거래에 대해 상증법 제35조 고저가 양수도에 따른 이익의 증여 규정을 적용하여 증여세 과세여부를 판단하여야 한다는 취지이나, 동일한 사안에 대해 여러 규정이 적용되는 경우 특별법이 일반법에 우선하듯이 일반적으로 적용되는 규정( 상증법 제35조)보다 직계존비속 간의 양도거래에 대해 규정한 상증법 제44조가 우선 적용되어야 할 것이고,

청구인은 이 건 과세처분이 쟁점부동산 하나의 거래에 대해 일부는 매매거래로 보아 양도소득세로, 일부는 증여로 추정하여 증여세로 각각 과세하는 것은 부당하다는 취지로 주장하나, 부담부 증여의 경우 원칙적으로 ｢소득세법｣ 제88조 제1호 및 같은 법 시행령 제151조 제3항 규정에 따라 양도와 증여의 거래가 동시에 발생하게 되는 것이라서 청구주장은 받아들이기 어렵다.

(3) 청구인은 증여세 완전포괄주의 과세방식에 대한 대법원 판례(2015.10.15. 선고 2014두5392 판결)의 취지에 맞지 않아 이 건 증여세 부과처분이 부당하다는 취지이나, 이 건은 상증법 제44조 등 관련 법령 및 내부 기준인 집행기준에 근거한 것으로 완전포괄주의 한계를 벗어난 과세처분으로 볼 수 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

청구인과 조부 간의 쟁점부동산 매매거래에 대해 상증법 제44조 배우자 등에게 양도한 재산의 증여 추정 규정을 적용하여 증여세를 과세한 처분의 당부

나. 관련 법령

(1) 상속세 및 증여세법

제2조【정의】이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

6. "증여"란 그 행위 또는 거래의 명칭·형식·목적 등과 관계없이 직접 또는 간접적인 방법으로 타인에게 무상으로 유형·무형의 재산 또는 이익을 이전(移轉)(현저히 낮은 대가를 받고 이전하는 경우를 포함한다)하거나 타인의 재산가치를 증가시키는 것을 말한다. 다만, 유증과 사인증여는 제외한다.

제44조【배우자 등에게 양도한 재산의 증여 추정】① 배우자 또는 직계존비속(이하 이 조에서 "배우자 등"이라 한다)에게 양도한 재산은 양도자가 그 재산을 양도한 때에 그 재산의 가액을 배우자 등이 증여받은 것으로 추정하여 이를 배우자 등의 증여재산가액으로 한다.

③ 해당 재산이 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 제1항과 제2항을 적용하지 아니한다.

5. 배우자 등에게 대가를 받고 양도한 사실이 명백히 인정되는 경우로서 대통령령으로 정하는 경우

(2) 상속세 및 증여세법 시행령

제33조【배우자 등에게 양도한 재산의 증여추정】③ 법 제44조 제3항 제5호에서 "대통령령으로 정하는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

1. 권리의 이전이나 행사에 등기 또는 등록을 요하는 재산을 서로 교환한 경우

2. 당해 재산의 취득을 위하여 이미 과세(비과세 또는 감면받은 경우를 포함한다) 받았거나 신고한 소득금액 또는 상속 및 수증재산의 가액으로 그 대가를 지급한 사실이 입증되는 경우

3. 당해 재산의 취득을 위하여 소유재산을 처분한 금액으로 그 대가를 지급한 사실이 입증되는 경우

(3) 국세기본법

제14조【실질과세】② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.

※ 상속세 증여세 집행기준 44-33-2【배우자에게 양도한 사실이 명백하여 증여추정이 배제되는 경우】증여추정배제시 배우자 등에게 양도한 사실이 명백한 경우는 다음 중 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

① 권리의 이전이나 행사에 등기 또는 등록을 요하는 재산을 서로 교환한 경우

② 이미 과세(비과세 또는 감면포함)되었거나, 신고한 소득금액 또는 상속 및 수증재산의 가액으로 그 대가를 지급한 사실이 입증되는 경우

③ 소유재산 처분금액으로 그 대가를 지급한 사실이 입증되는 경우

④ 배우자등의 채무 부담사실이 명백하고 동 채무로 대가를 지급한 경우

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인과 OOO간에 2018.2.20. 체결한 쟁점부동산 매매계약서 주요내용은 다음과 같다.

한편 쟁점부동산 매매계약서 별지에 대출원금 OOO백만원, 이자 1.64%, 대출기간 70개월로 하여 1회차부터 3회차까지는 이자 OOO을, 4회차부터는 원금과 이자를 함께 지불하는 것으로 하여 각 회차당 원금과 이자금액이 총 70회차까지 표시되어 있고, 총 이자지급액은 OOO이며, 청구인 명의 OOO은행 계좌에서 2018.3.20.부터 위 별지 내용대로 OOO에게 원금과 이자를 지급한 내역이 나타난다.

또한 위 이자지급 기간 동안 상증법 제41조의4(금전 무상대출 등에 따른 이익의 증여) 규정 적용시 적정이자율은 4.6%이다.

(2) 국세통합전산망에 의하면 쟁점부동산 양도 이후 양도인 OOO의 양도소득세 신고 및 청구인의 사업자등록 경위 등은 다음과 같다.

(가) OOO쟁점부동산 양도 이후 2018.3.8. 양도가액을 OOO억원(상증법상 보충적 평가액)으로 하여 2018년 귀속 양도소득세 OOO을 예정신고·납부 하였다.

(나) 청구인은 2018.2.20. 쟁점부동산 임대업 영위를 위해 사업자등록을 하여 관련 임대료에 대해 2018년 제1기 및 제2기 부가가치세를 신고·납부하였고, 2018년 3월부터 2019년 1월까지 매월 이자소득에 대한 원천징수의무를 이행하여 현재까지 이자소득 원천징수분 OOO신고·납부한 사실이 나타난다.

(3) 조사청의 쟁점부동산 양도소득세 세무조사시 조사한 내용은 다음과 같다.

(가) 쟁점부동산 현황에 상가(근린생활시설)로 OOO위치하고, 도로를 끼고 있으며, 유동인구가 많은 것으로 기재되어 있다.

(나) 양도 당시 OOO가 전체 상가를 임차하고 있고, 보증금 OOO억원에 월세 OOO만원인 사실이 나타난다.

(다) OOO양도소득세 신고시 상증법 제61조 제5항을 적용하여 평가한 가액 OOO(보증금)]으로 양도가액을 적용하였고, 실제 매매가액 OOO백만원은 상증법 제35조의 저가양수에 따른 이익의 증여를 회피할 수 있는 최소한의 금액으로 역산하여 결정된 것으로 조사청은 분석하였다.

(라) 처분청이 제출한 OOO대한 양도소득세 조사 보충조서와 진술서(문답형)에 의하면 쟁점부동산 거래를 타인과도 할 수 있겠느냐는 조사공무원의 질문에 OOO타인과도 쟁점부동산의 거래를 동일하게 할 수 있으며, 타인이었으면 근저당 설정을 하였겠지만, 손자의 법정대리인인 OOO어떠한 부동산 담보보다도 내가 확실히 믿을 수 있는 사람이기 때문에 거래가 가능했다는 취지로 답변한 것으로 되어 있다.

(3) 청구인이 쟁점부동산 거래가 정상적인 매매거래라고 주장하며 제출한 심리자료는 다음과 같다.

(가) OOO(청구인의 부) 명의 OOO계좌내역에 따르면 2017.12.26. 청구인(OOO은행) 계좌로 OOO백만원을 지급하였고, 국세통합전산망에 의하면 청구인이 2018.1.19. 해당 금액에 대해 증여세 신고를 하였으며, 청구인 명의 OOO은행 계좌에서 2018.2.20. OOO에게 OOO백만원을 지급한 사실이 나타난다.

(나) 쟁점부동산 임대와 관련하여 임대인 OOO와 임차인 OOO간에 2013.5.22. 작성된 임대차 계약서에는 보증금 OOO억원, 월세 OOO백만원으로 하여 2013.8.20.부터 2015.8.19.까지 임대하는 것으로 기재되어 있다.

(4) 청구인이 처분청 답변내용에 대해 항변서를 제시하였는데, 주요내용은 다음과 같다.

(5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 청구인이 쟁점부동산 매매대가를 지급하고 양수한 사실이 명백히 인정되는 경우로서 상증법 제44조 증여 추정 배제요건에 해당되므로 이 건 증여세 부과처분은 부당하다고 주장하나,

상증법 제44조에서 배우자 등에게 양도한 재산의 증여 추정 규정을 둔 취지는 양도를 가장한 근친 사이의 증여 은폐행위를 방지하고자 함에 있고, 긴밀한 친족관계에 있는 당사자 사이에서는 조세부담의 회피라는 공통된 이해관계 하에 외형적인 거래조건을 얼마든지 임의로 만들어 낼 수가 있으므로, 당해 양도행위가 증여 추정 배제 사유에 해당하는지 여부의 판단에는 그 거래조건이 친족관계 없는 일반적인 거래당사자들 사이에서도 통상적으로 이루어지는 경제적인 합리성을 가지고 있는지가 중요한 판단기준이 될 것인데,

조사청의 현지확인 조사 내용을 보면 쟁점부동산의 지리적 특성상 주변 유동인구가 많아 상권이 형성되어 있고, 임대차계약이 체결되어 있어 안정적으로 예측가능한 임대수입이 보장되어 있는 상태에서 OOO는 청구인에게 양도대금 중 OOO백만원에 대해서는 70개월 동안 분할하여 변제받기로 하는 내용으로 쟁점부동산을 양도한 결과 청구인은 쟁점부동산 임대차계약에 따른 월임대료로 차입금 원리금을 상환할 수 있게 되어 추가적인 자금부담 없이 쟁점부동산을 취득하게 되었는바, 쟁점부동산 매매계약은 일반적인 거래당사자들 사이에서 통상적으로 이루어지는 거래조건으로 보기 어려운 점, 청구인이 부친으로부터 증여받은 자금과 금전소비대차에 따른 차입금으로 쟁점부동산을 양도하면서 그 매매가액은 청구인이 상증법 제35조 규정에 따라 증여세를 부담하지 않게 되는 거래가액보다 불과 OOO높은 금액으로 결정하는 등 위와 같은 일련의 거래의 실질은 OOO손자인 청구인에게 쟁점부동산을 증여하기 위한 것으로 그 거래목적을 이루기 위한 과정에서 OOO등은 사전적으로 조세부담을 줄일 수 있는 거래형식(매매가액, 금전소비대차계약 등)을 임의로 만들어 거래한 것으로 보이는 점, 쟁점부동산 매매계약상 70개월에 걸쳐 분할상환하는 조건으로 정한 것은 쟁점부동산에서 발생되는 임대료 등을 감안한 것으로 보여지는바, 이는 상증법 제44조 제3항 제5호에서 규정하고 있는 증여추정 제외 사유로서 대가를 받고 양도한 사실이 명백히 인정되는 경우에 해당된다고 보기 어려운 점, 상증법 제44조 적용시 이 건 쟁점부동산 매매대가 중 청구인이 임차보증금 승계 및 현금지급액 상당액은 그 대가지급 사실이 명백하므로 이에 상당하는 금액은 증여추정 적용을 배제하되, 나머지에 대해서만 증여추정 규정에 따라 증여세를 과세하는 것이 합리적인 것으로 보이는 점 등에 비추어 처분청이 청구인에게 증여세를 과세한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 ｢국세기본법｣ 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.