[청구번호]조심 2018전0322 (2018. 3. 20.)

[세목]양도[결정유형]기각

[결정요지]쟁점매매계약서는 세무조사 당시에는 제출되지 않은 계약서인 점, 구인도 처분청에 해당 매매계약서에 대해 알지 못한다고 답변한 점, 계약서에 날인된 간인이 상이한 점, 계약서 앞장과 뒷장의 작성형태로 보아 동일한 계약서로 보기 어려운 점, 계약일과 최초 대금지급일까지 차가 큰 점 등에 비추어 쟁점매매계약서는 사후에 작성된 것으로 보여 신뢰하기 어려워 경정청구를 거부한 처분은 달리 잘못 없음

[관련법령] 조세특례제한법 시행령제66조

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요

가. 청구인은 1981.2.10. 및 1997.12.9. 취득한 OOO(답 2,264㎡, 이하 “쟁점토지”라 한다)를 2015.12.9. 양도하고, 2016.2.22. 쟁점토지에 대해 「조세특례제한법」제69조의 자경농지에 대한 양도소득세의 감면규정을 적용하여 양도소득세를 신고하였다.

나.처분청은 2016.6.23.～2016.6.30. 기간 동안 청구인에 대한 양도소득세 세무조사를 실시하여, 쟁점토지가 양도당시 농지에 해당하지 않아 감면대상 토지에 해당하지 않는 것으로 보았고, 청구인이 조사기간 중이던 2016.6.30. 「조세특례제한법」제69조의 자경농지에 대한 양도소득세의 감면규정을 배제하여 양도소득세를 수정신고한바, 수정신고내용대로 조사 종결하였다.

다. 2017.6.9. 청구인은 쟁점토지의 양도는 매수자가 형질변경하고 건축착공허가 조건의 조건부 계약에 해당되어 농지여부의 판단은 「조세특례제한법 시행령」 제66조 제5항 단서규정에 따라 매매계약일 또는 건축착공허가일 당시 농지에 해당한다는 이유로 경정청구하였으나, 처분청은 양도 당시 농지에 해당하지 않는다고 보아 2017.8.23. 경정청구를 거부하였다.

라. 청구인은 이에 불복하여 2017.11.6. 이의신청을 거쳐 2017.12.11. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 청구인과 매수인 간 2011.11.28. 체결한 쟁점토지 매매계약서(이하 “쟁점매매계약서”이라 한다)는 다음과 같이 실지거래내용과 일치하는 최초에 작성된 원본계약서이고, 쟁점매매계약은 형질변경 및 건축착공의 특약이 있는 계약에 해당되어 쟁점토지가 농지인지 여부는 양도일(잔금청산일)이 아닌 매매계약일인 2011.11.28. 또는 조건이 성취된 건축착공 허가일인 2012.3.26.로 보아야 한다.

(가) 청구인은 2011.11.28. 매수자 OOO 외 4인과 쟁점토지에 관하여 건축허가를 받지 못할 경우 계약을 무효로 하기로 하고, 청구인이 건축허가를 받기 위한 제반서류를 제공하며, 양도대금은 형질변경 후 지급하기로 하는 특약을 담은 계약을 체결하였다.

(나) 매매계약에 따라 OOO는 청구인으로부터 2011년 12월에 토지사용승락서를 제공받아서 2012.2.16. 단독주택 신축부지조성 목적으로 형질변경하여 건축착공일을 2012.3.26.로 농지전용허가를 받았다. 이후, 공동매수인 중 OOO이 쟁점토지를 도로 등으로 활용하여 본인이 기존에 보유하던 인접 토지를 개발하고자 하여 당초 OOO가 신청한 농지전용허가를 2014.10.20. 취소하고 2015.1.2. OOO 명의로 다시 형질변경허가를 받게 되었다. 형질변경 후 2015.11.24.～2015.11.30. 기간 중 쟁점토지의 필지를 공동매수인별로 분할하여 소유권이전 등기를 한 것이다.

(다) 매매계약일과 양도대금 지급시기가 차이가 있는 이유는 쟁점토지가 주택용 대지 및 도로부분으로 사용될 예정이었고, 매수자가 다수여서 매수자별 가격안분이 어려운 측면이 있었으며, 주택신축 자금이 필요하여 청구인으로부터 양해를 받아 자금이 마련된 2014.8.17.～2015.12.10. 기간 동안 양도금액을 분할하여 지급하게 된 것이다.

(라) 쟁점매매계약서에는 OOO를 대표 계약자로 하였으나 최종 매수자 명단에서 제외된 것은 OOO와 공동매수자들 간의 문제일뿐이고, OOO와 OOO의 일련의 형질변경신청·허가 과정에서 보듯이 2011년부터 쟁점토지를 형질변경 및 건축허가 조건으로 이용·양도한 사실을 확인할 수 있다.

(2) 청구인은 매수인들이 등기이전을 지연함에 따라 양도소득세가 부과된 점에 대해 이를 책임지라고 2017.5.19. 채권최고서를 발송할 때 당초 계약자인 OOO를 제외한 것은 양도소득세 부과원인이 최종매수자의 등기지연에 의한 것이기 때문이지 당초 계약자에 OOO가 없었기 때문은 아니다.

(3) 처분청이 당초 청구인이 쟁점매매계약서에 대해 질문하였을 때 모른다고 진술한 것은 체납으로 압류되어 또 다른 불이익이 생길 것을 우려하여 답변한 것일 뿐이다.

나. 처분청 의견

(1) 청구인은 경정청구시 쟁점매매계약서를 제출하면서 동 계약서가 최초의 원본계약서이고, 매수자의 형질변경 및 건축착공 등의 특약사항이 있는 계약이라고 주장하고 있으나 다음과 같은 이유로 쟁점매매계약서는 사후에 작성된 것으로 신뢰하기 어렵다.

(가) 쟁점매매계약서는 당초 양도소득세 신고 및 세무조사 당시까지 제출되지 않은 계약서이고, 처분청이 경정청구 당시 원본 제출을 공문으로 요구한 후 청구인이 전화로 소명하는 과정에서 쟁점매매계약서에 대해 아는 바가 없다고 진술하였으며, 공동매수인의 인적사항이 기재된 쟁점매매계약서 뒷장은 제출하지 않다가 심판청구에 이르러서야 제출하였다.

(나) 쟁점매매계약서 앞장은 수기로 작성하였음에도 공동매수인이 기재된 뒷장은 타이핑으로 작성되었고, 계약서에 날인된 간인 도장도 앞장과 뒷장이 일치하지 않으며, 쟁점토지 양도로 인해 발생한 양도소득세에 대해 매수자들에게 책임을 질 것을 최고하면서, 대표계약자 OOO에게는 최고하지 않는 등 쟁점매매계약서를 신뢰하기 어렵다.

(2) 쟁점매매계약과 관련하여 매매계약일은 2011.11.28.인데 최초 대금을 지급받은 시기는 2014년 8월로 확인되는바, 대금을 받지도 않고 형질변경 및 건축허가를 진행하도록 하였다는 것은 신뢰하기 어렵다.

(3) 쟁점매매계약서를 인정한다 하더라도 쟁점매매계약과 최종매매계약이 동일한 계약이었음이 확인되지 않고, 쟁점토지의 형질변경 및 건축허가 현황을 살펴보면, 당초 계약자 OOO가 2012.2.16. 농지전용 및 건축허가를 받았다가 2014.10.20. 취소하였고, 최종계약자 OOO이 신규로 2015.1.2. 농지전용허가를 받은 것으로 확인되며, 당초 계약자에 OOO이 포함되어 있었는지도 불분명하고, 최초 허가를 받은 OOO는 최종매수자에 포함되지도 않아 「조세특례제한법 시행령」 제66조 제5항 제1호의 단서 규정을 적용할 수 없다.

(4) 청구인은 조건성취일을 양도일로 보아야 한다고 주장하나, 양도일을 규정하고 있는 「소득세법」 제98조 및 같은 법 시행령 제162조에서 특약사항의 조건을 완료한 날에 대해서는 규정하고 있지 않다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

「 조세특례제한법」 제69조에 따른 감면대상 농지 여부의 판단시점

나. 관련 법령

(1) 조세특례제한법 제69조【자경농지에 대한 양도소득세의 감면】① 농지 소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자가 8년 이상[대통령령으로 정하는 경영이양 직접지불보조금의 지급대상이 되는 농지를 「한국농어촌공사 및 농지관리기금법」에 따른 한국농어촌공사 또는 농업을 주업으로 하는 법인으로서 대통령령으로 정하는 법인(이하 이 조에서 “농업법인”이라 한다)에 2012년 12월 31일까지 양도하는 경우에는 3년 이상] 직접 경작한 토지 중 대통령령으로 정하는 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대해서는 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다.

(2) 조세특례제한법 시행령 제66조【자경농지에 대한 양도소득세의 감면】① 법 제69조 제1항 본문에서 “농지소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자”란 8년[제3항의 규정에 의한 경영이양보조금의 지급대상이 되는 농지를 「한국농어촌공사 및 농지관리기금법」에 따른 한국농어촌공사(이하 이 조에서 “한국농어촌공사”라 한다) 또는 제2항의 규정에 따른 법인에게 양도하는 경우에는 3년] 이상 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 지역(경작개시 당시에는 당해 지역에 해당하였으나 행정구역의 개편 등으로 이에 해당하지 아니하게 된 지역을 포함한다)에 거주하면서 경작한 자를 말한다.

⑤ 제4항의 규정을 적용받는 농지는 「소득세법시행령」 제162조의 규정에 의한 양도일 현재의 농지를 기준으로 한다. 다만, 양도일이전에 매매계약조건에 따라 매수자가 형질변경, 건축착공 등을 한 경우에는 매매계약일 현재의 농지를 기준으로 하며, 환지처분 전에 당해 농지가 농지외의 토지로 환지예정지 지정이 되고 그 환지예정지 지정일부터 3년이 경과하기 전의 토지로서 환지예정지 지정 후 토지조성공사의 시행으로 경작을 못하게 된 경우에는 토지조성공사 착수일 현재의 농지를 기준으로 한다.

⑬ 법 제69조제1항에서 “직접 경작”이라 함은 거주자가 그 소유농지에서 농작물의 경작 또는 다년성(다년성)식물의 재배에 상시 종사하거나 농작업의 2분의 1이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하는 것을 말한다.

(3) 소득세법 시행령 제168조의7【토지지목의 판정】법 제104조의3의 규정을 적용함에 있어서 농지·임야·목장용지 및 그 밖의 토지의 판정은 이 영에 특별한 규정이 있는 경우를 제외하고는 사실상의 현황에 의한다. 다만, 사실상의 현황이 분명하지 아니한 경우에는 공부상의 등재현황에 의한다.

(4) 농지법 제2조【정의】이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

1. "농지"란 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지를 말한다.

가. 전ㆍ답, 과수원, 그 밖에 법적 지목(지목)을 불문하고 실제로 농작물 경작지 또는 다년생식물 재배지로 이용되는 토지. 다만, 「초지법」에 따라 조성된 초지 등 대통령령으로 정하는 토지는 제외한다.

나. 가목의 토지의 개량시설과 가목의 토지에 설치하는 농축산물 생산시설로서 대통령령으로 정하는 시설의 부지

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인이 양도한 쟁점토지 현황은 다음 <표1>과 같고, 쟁점토지의 양도소득세 신고내용은 다음 <표2>와 같으며, 청구인은 양도일 기준으로는 농지가 아니지만, 쟁점매매계약은 형질변경조건부 매매계약이므로 농지의 판단은 매매계약일 또는 조건이 완성된 건축착공허가일 기준으로 판단하여야 한다고 경정청구하였다.

(2) 청구인이 양도소득세 신고시 제출한 2015.10.30. 작성된 부동산매매계약서에는 계약일이 2015.10.30. 잔금일이 2015.12.9. 매수자는 OOO으로 기재되어 있고, 형질변경 및 인허가 조건 등의 특약사항은 별도 기재되어 있지 않은 것으로 나타난다.

(3) 청구인은 경정청구시 2011.11.28. 계약한 쟁점매매계약서가 쟁점토지 양도와 관련된 실질 계약서라고 주장하면서 다음 <표3-1～표3-3>과 같이 제출하였는데, 쟁점매매계약 체결 후 대표 매수인 OOO가 청구인으로부터 토지사용승락서를 받아 2012.2.16. 형질변경신청하였다가 공동취득자 중 OOO이 쟁점토지를 자신이 보유하고 있던 임야의 진입로로 사용하고자 하여 당초 허가를 취소한 후 2015.1.2. OOO이 재차 형질변경신청한 후 건축허가를 다시 받는 등 형질변경조건부 쟁점매매계약서가 유효하게 체결되었고, 이에 따라 후속절차가 진행된바, 농지의 판정은 「조세특례제한법 시행령」제66조 단서에 따라 매매계약일 또는 조건성취일로 보아야 하다고 주장한다.

이에 대해 처분청은 쟁점매매계약서는 세무조사 당시까지 제출되지 않은 내용이고, 계약서 앞·뒷면에 날인되어 있는 간인이 상이하며, 앞장은 수기로 작성되었음에도 뒷장은 타이핑한 문서로 작성되었고, 매수자들의 날인도 없는 등 사후에 작성된 것으로 보여 쟁점매매계약서를 신뢰하기 어렵다는 의견이다.

(4) 형질변경 허가를 받은 2012.2.16. 직전까지는 쟁점토지가 농지였고, 보유기간 중 8년 이상 농지소재지에 거주하고 자경하였다는 점에 대해서는 청구인과 처분청 모두 이견이 없다.

(5) 처분청이 OOO에 조회하여 토지 형질변경 신청 및 승인 등에 대하여 회신을 받은 내용은 다음 <표4>와 같고, 이를 보면 2012.2.16. OOO가 쟁점토지에 대해 주거시설(단독주택신축) 목적으로 전용허가를 받았다가 2014.10.20. 허가를 취소하였고, 2015.1.2. OOO이 다가구주택 및 사무소 진입로 개설목적으로 전용 신청한 것으로 확인된다.

(6) 청구인이 제출한 2011년과 2012년 쟁점토지 항공사진에 의하면 당초 농지였던 쟁점토지가 2012년에 농지 외로 형질변경된 것으로 보이고, 매수자 중 OOO이 진입로로 쟁점토지를 사용하기 위해 2017.7.21.～2017.9.14. 기간 동안 쟁점토지의 지목을 답에서 도로로 변경하였음이 확인된다.

(7) 청구인은 쟁점토지 양도와 관련하여 양도대금 수령내역은 다음 <표5>와 같이 제출하면서 양도소득세 신고시 제출한 매매계약서상의 계약일 이전부터 양도대금을 수령하여 쟁점토지는 2011.11.28. 계약한 쟁점매매계약에 따라 양도한 것이고, OOO와 공동매수자간 최종취득자를 변경한 것은 매수자의 전매행위이므로 청구인이 관여할 문제가 아니라고 주장한다.

(8) 청구인은 쟁점토지 등기이전 지연으로 양도소득세가 부과된 점에 대해 매수자들에게 책임을 지고 납부하여 줄 것을 요구하는 내용의 채권최고서를 2017.5.19. 발송하였으나 당초 매수인 OOO는 발송자 명단에 없는 것으로 확인된다.

(9) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 2011.11.28. 체결한 쟁점매매계약서가 쟁점토지 양도와 관련된 실질계약서이고, 형질변경조건의 특약을 둔 계약이므로 「조세특례제한법」제69조에서 규정하고 있는 감면대상 농지의 판단기준일은 쟁점매매계약서상의 매매계약일로 보아야 한다고 주장하나,

쟁점매매계약서는 세무조사 당시에는 제출되지 않은 계약서인 점, 청구인도 처분청에 해당 매매계약서에 대해 알지 못한다고 답변한 점, 계약서에 날인된 간인이 상이한 점, 계약서 앞장과 뒷장의 작성형태로 보아 동일한 계약서로 보기 어려운 점, 공동매수인 현황이 기재되어 있는 뒷장은 사본으로 제출되었을 뿐만 아니라 간인만 날인되고 공동매수인의 서명 또는 도장날인이 없는 점, 계약일과 최초 대금지급일인 2014.8.4.까지 시차가 큰 점 등에 비추어 볼 때, 쟁점매매계약서는 사후에 작성된 것으로 보여 신뢰하기 어렵고,

반면, 당초 양도소득세 신고시 첨부된 부동산매매계약서 내용대로 매수자들이 소유권이전등기를 경료하였고, 동 계약서에는 형질변경조건 등의 특약사항이 없는바, 처분청이 「조세특례제한법」제69조에서 규정하고 있는 쟁점토지의 감면대상 농지여부를 양도일을 기준으로 판단하여 농지에 해당하지 않는다고 보아 경정청구를 거부한 처분은 달리 잘못이 없다 할 것이다.

4. 결론

이 건 심판청구는 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.