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[사건번호]
[사건번호]조심2014중0548 (2014.07.30)
[세목]
[세목]증여[결정유형]기각
[결정요지]
[결정요지]매매계약서 등에 기재된 △△△ 및 ○○○ 소유의 건물가액은 기준시가나 시가에 비추어 합리적 근거 없이 과다계상된 것으로 보이므로, 각 자산별 기준시가 비율로 안분하여 매매가액을 산정하는 것이 타당하나, 매매약정서(Ⅰ)ㆍ(Ⅱ), 매매계약서(Ⅲ)는 매매약정서의 일부 사항이 정정ㆍ보완되는 과정을 거쳐 최종적으로 매매계약서(Ⅲ)이 체결된 것으로 보는 것이 타당하므로, 청구인 □□□가 허위의 내용을 담은 이중계약서를 제출한 것은 아닌 것으로 보이므로 5년의 제척기간을 적용하는 것이 타당함
[관련법령]
[관련법령] 소득세법 제100조 / 국세기본법 제26조의2
[주 문]
1. OOO이 2013.10.17. 청구인 OOO에게 한 2006년 귀속 양도소득세 OOO원의 부과처분은 이를 취소한다.
2. 나머지 심판청구는 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
가. 청구인 OOO와 자(子)인 청구인 OOO 및 청구인 OOO(이하 각각 “OOO”, “OOO”, “OOO”라 한다)는 2006년 10월부터 11월 사이 OOO 소유의 OOO 외 11필지 토지 13,295㎡ 및 건물 180.26㎡와 OOO 소유 토지상에 위치한 OOO 및 OOO 소유의 OOO 소재 건물 391.61㎡(OOO, OOO, OOO 양도부동산을 합하여 이하 “쟁점부동산”이라 한다)를 OOO㈜(이하 “OOO”이라 한다)에 총거래대금 OOO원에 양도하였다.
나.OOO(이하 “조사청”이라 한다)은 2013.6.4.부터 2013.8.2. 청구인들을대상으로 증여세 조사를 실시한 결과, 양도한 쟁점부동산의 토지와 건물의 양도가액 구분이 불분명한 것으로 보아 「소득세법 시행령」제166조 제4항에 의거 기준시가로 안분계산하여 OOO 소유의 토지의 양도가액이 과소신고된 것으로 보아 OOO에게 과소신고 양도소득금액 OOO원에 대한 양도소득세를, OOO 및 OOO 소유의 건물의 양도가액이 과대계상되어 양도대금으로 입금된 금액과 기준시가로 안분계산된 금액과의 차액(OOO OOO원 및 OOO OOO원)을 OOO로부터 증여받은 것으로 보아 증여세를 과세하도록 처분청OOO에 통보하였다.
다. OOO은 이를 근거로 2013.10.17. OOO에게 2006년 귀속 양도소득세 OOO원, 2013.10.2. OOO에게 2006.11.30. 증여분 증여세 OOO원 및 재차증여가산액 합산에 따른 2012.6.20. 증여분 증여세 OOO원을 각각 결정·고지하였고, OOO은 2013.10.2. OOO에게 2006.11.30. 증여분 증여세 OOO원 및 재차증여가산액 합산에 따른 2012.6.20. 증여분 증여세 OOO원 과 2012.10.12. 증여분 증여세 OOO원(청구인들에게 각각 부과처분된 양도소득세 및 증여세를 합하여 이하 “쟁점세액”이라 한다)을 각각 결정·고지하였다.
라. 청구인들은이에 불복하여 2013.12.23. 및 2013.12.31.각각심판청구를 제기하였다.
2. 청구인들 주장 및 처분청 의견
가. 청구인들 주장
(1) 쟁점부동산을 필지별, 토지, 건물의 구분 없이 일괄양도한 것으로 보고 토지와 건물의 가액 구분이 불분명한 경우로 보아 기준시가로 안분계산하여 쟁점세액을 부과처분한 것은 위법·부당하다.
(가) 쟁점부동산에 대한 매매약정서, 매매계약서 등을 살펴보면 청구인들의 쟁점부동산 양도과정은 다음과 같다.
1) 청구인들은OOO과 쟁점부동산의 부동산매매계약(2006년 11월)을체결하기 이전에 OOO 소유 쟁점부동산의 토지에 대해 ㈜OOO(이하 “OOO”이라 한다)과〈표1〉과 같이 부동산매매약정을 하였고, 4매의 매매약정서를 작성하였다.
OOO는현재 보관하고 있는〈표1〉과 같은 부동산매매약정서를 작성하기 이전에 2005년 2월경에 OOO과 총매매대금OOO이 동일한 부동산매매약정서를 작성한 바가 있는데 현재 보관하고 있지 않아 그 형태나 내용이 기억나지 않는다.
〈표1〉부동산매매약정서
2) 청구인들은 2006년 10～11월에 쟁점부동산에 대하여 OOO과 부동산매매계약을 각각 체결·작성하고 양도한 사실이 있으며, 그 매매계약서의 내용은〈표2〉와 같다.
〈표2〉부동산매매계약서
3) OOO와OOO은 쟁점부동산에 대해 2006년(월일은 미상)에 추가약정합의서를 작성하였으며, 추가약정합의서상에는 ‘OOO이 추진 중인 OOO 계획에 따라 기 체결된 쟁점부동산의 매매약정과 관련하여 매도인 OOO와 매수인은 현재 시점에서 이행할 기 체결된 매매약정서상의 매매대금 일금 OOO원 중 기 지급금액 일금 OOO원을 제외한 잔여지급금액 일금 OOO원 중 해당 토지상의 타 명의로 된건축물 및 지장물의 보상비(OOO : OOO원, OOO : OOO원은 각각의 첨부한 계좌로 입금)로 지급할 것이며, 이에 대해 토지 소유자인OOO는 민·형사상의 이의제기를 할 수 없음’으로 되어 있고, 추가약정합의서에 부기하였던 내용은 합의서 작성시에 쌍방이 합의·날인하여 삭제한 것으로 나타나는데 내용은 ‘매도인 OOO의 강력한 요청으로 안분한 매매계약서(환지포함 15부)가 추후 문제될시 매수인에게 일어날 수 있는 모든 손해와 민·형사상의 책임은 매도인 OOO에게 있음을 확인한다’라고 기재되어 있다.
4) 쟁점부동산에 대하여 최초 매매약정서는 OOO와 OOO, 추가약정합의서는 OOO와 OOO이, 매매계약서는 OOO, OOO, OOO과 OOO이 체결·작성하였다.
2006년 당시 OOO과 OOO의 현황은〈표3〉과 같으며, 두 회사는 2012.12.31. 현재 계속사업자이다.
〈표3〉
5) 쟁점부동산 매매계약서는 총 14건(OOO 12건, OOO 및 OOO 각 1건)으로 소유자별, 필지별로 각각 구분 체결되었고 매매금액도 계약서별로 구분 기재되어 있으며, 청구인(매도인)들과 매수인 OOO 간의 부동산매매계약서는 2006년 10～11월에 체결·작성한 이 14건 외에 달리 허위나 별도(이중)의 부동산 매매계약서를 작성한 사실이 없고 OOO과 매매계약서를 체결할 때 각각의 매매계약서별로 OOO 대표 OOO이 확인한 거래사실확인서를 받고 OOO의 법인인감증명서를 받아 매매계약서에 첨부하였다.
6) 쟁점부동산 양도와 관련하여 OOO와 OOO 간에 작성된 매매약정서에는 건물에 관한 내용이 없으나 OOO과 체결한 추가약정합의서와 매매계약서에는 건물이 구분표시 되어 있고, 매매약정서에는 청구인 1인(OOO)만 나타나나 매매계약서는 각 소유자별로 구분 체결되었는데 이는, 2005년 2월경 OOO과 매매약정을 할 때는 거론된 총매매대금의 단위가 워낙 크고, 지구단위계약을 통한 공동주택 건립 허가시까지는 변수요인이 상당히 많아 미래상황 예측에 불투명함이 존재하였고 논의된 잔금시까지의 기간이 16개월 정도로 길어 여유가 있었으며, 소유권이전 등기시 매매약정서로는 되지 않기에 추후 필히 부동산매매계약서를 작성해야 하는 점 등으로 총매매대금을 결정하는데 주안점을 두었지 각각의 필지별 특성이나 현황을 감안하여 가액을 구분 결정할 상황이 아니었다.
또한, 당시에는 아파트지구 내 토지의 경우 건설회사에서 토지를 매수할 경우 먼저 약정서 작성을 통하여 총괄적인 약정을 한 이후에 사업이 구체화되면 이후 개별 계약을 하는 것이 관례로서 OOO과 최초로 약정서 작성시에는 각 소유자별 각 필지별 특성을 고려하여 개별계약을 체결할 수 없는 상황이었다.
7) 쟁점부동산 중 일부 필지의 매매계약서에는 당해 필지의 특이사항이 기재되어 있는데 OOO 소유의 쟁점부동산 645번지 제1호 건물 계약서 제4조(특약사항) 제1항에는 ‘위 매매대금은 위 부동산표시 외 동번지상의 무허가 건물에 대한 매매대금과 세입자 이주비 및 명도관련 비용을 포함한 금액임’이, 쟁점부동산의 665번지, 667번지, 668번지의 각 계약서 제1조(매매대금)에는 ‘기타 농작물을 포함한 금액’이 기재되어 있으며,
OOO 소유의 쟁점부동산 666번지 건물 계약서 제1조(매매대금)에는 ‘세입자 명도비 포함’이 제4조(특약사항) 제1항에는 ‘해당 건물 면적 중 약 20평은 현황 주택을 근거로 산출하여 위 매매대금에 포함’이 기재되어 있고,
청구인 OOO 소유의 쟁점부동산 625-6번지 건물 계약서 제4조(특약사항) 제1항에는 ‘위 매매대금은 쟁점부동산의 644-7번지 무허가 건물에 대한 매매대금 OOO원과 세입자 이주비 및 명도관련 비용을 포함한 금액임’이 기재되어 있다.
양도당시 OOO는 쟁점부동산의 666번지 건물을 주택 및 창고로 임대하고 있었고, OOO은 쟁점부동산의 625-6번지 건물은 근린생활시설로, 쟁점부동산의 644-7번지 무허가건물은 주택으로 각각 임대하고 있었다.
(나) 위와 같이 매도인인 청구인들이 쟁점부동산 양도와 관련하여 필지별 특성과 현황을 감안하여 OOO과 각각의 소유자별, 필지별, 지목별 양도당시의 상황을 합의·반영하여 매매계약서와 매매대금을 결정·체결한 것으로서, 처분청이 부동산별 소유자가 다름에도 부자지간이라는 이유로 OOO과 청구인(OOO, OOO, OOO) 쌍방간에 각각 체결·작성된 매매계약서 내용을 무시하고 OOO의 총매매대금OOO과 OOO, OOO의 매매대금을 합한 전체총액OOO에 대해 토지와 건물을 함께 양도하고 토지와 건물가액의 구분이 불분명한 경우로 보아 양도 당시의 기준시가로 안분계산하여 청구인들에게 양도소득세 및 증여세 등을 과세한 것은 부당하다.
(2)처분청이 청구인들의 행위에 대해 ‘납세자가 사기나 그 밖의 부정한 행위로 국세를 포탈한 경우’로 보아 국세부과제척기간을 10년으로 적용하여 부과처분한 것은 부당하다.
(가) OOO와 OOO이 작성한 매매약정서, OOO와 OOO 간 처음으로 작성한 추가약정서 및 OOO, OOO, OOO이 각각 OOO간 체결한 매매계약서 14건은 쌍방이 합의하여 작성된 계약서로서 이외에 달리 허위나 별도(이중)의 부동산 매매계약서를 작성한 사실이 없었다.
위에서 언급한 바와 같이 추가약정서와 매매계약서의 작성과정 및 각 필지별 매매가액의 결정과 각 소유자별 매매대금의 수령과정에서 청구인은 부정한 행위를 한 사실이 없고 청구인들은 2006년 10～11월에 OOO과 체결·작성한 쟁점부동산의 매매계약서에 근거하여 토지·건물의 양도차익을 계산하여 양도소득세 예정신고 및 기한 내에 자진신고·납부 하였으므로 처분청이 OOO를 사기 그 밖의 부정한 행위를 한 것으로 보아 국세부과제척기간을 10년으로 적용한 것은 부당하다.
(나) 처분청은 ‘2012년 8월 작성된 OOO 대표 OOO이 서명날인한 확인서에서 쟁점부동산 매매와 관련하여 합리적인 근거 없이…(중략) 매매계약서를 사실과 다르게 재작성한 사실이 있음을 확인 및 OOO로부터 쟁점부동산을 당초 매매대금 OOO원으로 계약체결 하였다.’라고 주장하면서 4매로 작성된 매매약정서 내용을 확인하고 있는바, OOO가 총 매매대금 OOO원의 최초 약정 및 4매의 매매약정서상 매수인은 2005.2.15. OOO 대표 OOO로 2006.6.21. 설립된 OOO 대표 OOO과는 약정·체결한 사실이 없다.
(다) 처분청은 쟁점부동산에 대한 부과처분과 함께 OOO를「조세범처벌법」위반 및「특정범죄가중처벌 등에 관한 법률」위반(조세) 혐의로 OOO에 고발하였는데 2014.2.3. OOO의 ‘피의사건 처분결과 통지서’에서「조세범처벌법」위반에 대해서는 ‘공소권 없음’으로,「특정범죄가중처벌 등에 관한 법률」위반(조세)에 대해서는 ‘혐의없음(증거불충분)’으로 처분되었다.
위와 같이 OOO의 처분결과를 보더라도 OOO가 해당 토지가격을 축소하고, OOO와 OOO 소유의 건물가액을 과대계상하는 등 허위계약서를 작성하여 조세를 포탈하였다는 처분청의 결정은 부당하며, OOO의 행위에 대해 부정행위로 보아 국세부과 제척기간을 10년으로 적용한 것 또한 OOO의 행위가 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적인 행위에 해당하지 않는다 할 것이므로 부당한 결정이다.
나. 처분청 의견
(1) 쟁점부동산을 토지·건물의 가액 구분 없이 일괄양도한 것으로 보아 「소득세법」제100조 제2항의 규정을 적용하여 양도가액을 기준시가로 안분하고 그 차액에 대하여 소유자별로 양도소득세와 증여세를 과세한 처분은 정당하다.
(가) 2005.2.15 OOO는 자신의 소유인 쟁점토지를 OOO원에 OOO과 (유)OOO(이하 “OOO”라 한다)에 양도하기로 부동산매매약정(1차)을 한 사실에 대해 토지거래허가 등 행정절차 문제 등이 있어 쟁점토지에 대한 약정은 본계약을 위한 일종의 ‘가계약(또는 임시계약)’이고 최종 3차계약이 본계약이라고 주장하고 있으나, 최초 약정서 내용에는 매매목적물, 매매대금 및 지급방법, 중도금 및 잔금 지급방법, 계약불이행에 대한 거래당사자간의 책임 등이 명시되어 있어 부동산매매계약으로서의 모든 법적 요건을 갖추고 있고, OOO 대표 OOO로부터 계약금 및 중도금으로 2005.2.8. OOO원, 2005.10.31 OOO원을 지급받은 점, 이후 2차 및 3차에 걸쳐 작성된 부동산매매약정(계약) 또한 매매금액 등 계약내용상 동일성에 변함이 전혀 없는 점 등으로 보아 최초 약정(1차)이 부동산매매를 위한 확정적 계약이라고볼 수 밖에 없다.
또한, 쟁점부동산의 지상에 있는 OOO 및 OOO의 건물은 최초약정(1차 작성)에포함되지 않았다고 주장하고 있으나, 최초 부동산매매약정서(1차)에 OOO및 OOO의 건물이 매매물건으로 표시되어 있지 않지만 2차 및 3차 계약서를변경하면서 총매매가액OOO안에 OOO 및 OOO의 건물을포함시켜 양도가액을 안분하여 부동산매매약정서 및 부동산매매계약서가 작성된 점 등으로 보아 실질적으로 최초 약정(1차)시 계약 당사자 간에묵시적 동의하에 이미 OOO 토지 지상 모든 물건(OOO 및 OOO 건물포함)을 포함하여 일괄계약이 된 것이다.
(나) 1차 매매약정서에 따라 계약금 및 중도금을 지급받은 이후인 2006년(월일 미확인) OOO와 OOO은 ‘추가약정합의서’를 작성하였는바, 매매대금 OOO원 중 기 지급금액(계약금 및 중도금) OOO원을 제외한 잔여지급금액 중 OOO 명의 건물과 OOO 명의 건물의 보상비로 OOO에게 OOO원을, OOO에게 OOO원을 지급하기로 합의하면서 이 합의서 끝맺음(줄로 삭제한 글)에 쓰여진 ‘매도인 OOO의 강력한 요청으로 안분한 매매계약서(환지포함 15부)가 추후 문제될시 매수인에게 일어날 수 있는 모든 손해와 민·형사상의 책임은 매도인 OOO에게 있음을 확인한다.’라는 내용으로 미루어 보면 이 매매계약서 재작성 행위가 매도인 OOO의 일방적인 요청에 의해 이루어졌음을 알 수 있다.
(다)2012년 8월 작성된 OOO 대표 OOO이 서명 날인한 확인서에서 ‘이 건 부동산 매매계약서(2차 및 3차 계약서 작성)와 관련하여 합리적인 근거 없이 양도자 OOO의 요구에 의하여 OOO 명의 부동산을 OOO원으로 하고, 지상건물 중 OOO 명의의 쟁점부동산 666번지 지상건물 198㎡(세멘트블럭조)를OOO원으로, OOO 명의의 쟁점부동산 625-6번지 지상건물 193.61㎡(경량철골조)를 OOO원으로 하여 매매계약서를 사실과 다르게 재작성한 사실을 확인하고 있다.
(라)OOO은 OOO이 대주주(지분 : OOO%)로 2006.6.21이건 아파트건설사업을 시행하기 위해 설립한 실제 임직원도 없는 OOO로서 법인의 실제 소유자는 OOO이고 쟁점부동산 매매계약과 관련하여서는 OOO의 형식적인 계약 승계인에 불과하다.
OOO 대표 OOO의 확인서는 3차(최종) 계약서를 작성하게 된경위에 대해 확인하고자 하는 것이 주된 내용이고 확인서 서두에 “양도자OOO로부터 아래 부동산을 당초 매매대금 OOO원으로 계약체결하였으나” 라는 문구는 OOO 대표 OOO이 계약 승계인로서지위에서 표현한 의미로 보아야 하고 확인서 자체의 작성자 자격, 확인내용 등에는 전혀 하자가 없는 것으로 판단된다.
따라서, 쟁점부동산이 토지·건물가액 구분 없이 일괄양도된 것으로 보아 기준시가로 안분하여 양도가액을 산출하고 양도소득세 및 증여세를 과세한 처분은 정당하다.
(2) 쟁점부동산의 양도소득세 신고에 대해‘납세자가 사기나 그 밖의 부정한 행위로 국세를 포탈한 경우’로 보아 국세부과 제척기간을 10년으로 적용하여 과세한 처분은 정당하다.
(가) OOO는 2005.2.15 쟁점부동산을 OOO에게 총매매가액 OOO원에 일괄양도하기로 매매계약을 하고, 건물 양도의 경우 양도소득세 계산시 취득가액이 확인되지 않아 기준시가에 의해 취득가액을 환산하면 감가상각으로 인해 통상 건물의 양도시 기준시가가 취득시 기준시가보다 낮아 건물의 양도차익이 부(-)가 되는 점을 이용하여 ① 2차(2005.2.15, 2006.11.3)에 걸쳐 부동산매매약정서 및 부동산매매계약서를 재작성하면서 OOO 명의의 쟁점부동산 및 위 지상건물의 가격을 OOO원으로 축소하고 OOO 명의의 시가 OOO원인 건물(면적 248.91㎡)을 OOO원으로, OOO 명의의 시가 OOO원인 건물(면적 198㎡)을 OOO원으로 부풀린 약정서(계약서)를 작성해서 양도소득세를 줄인 점, ② 2006년에 작성된 추가약정합의서 하단에는 “매도인 OOO의 강력한 요청으로 안분한 매매계약서(환지포함 15부)가 추후 문제 될시 매수인에게 일어날 수 있는 모든 손해와 민·형사상의 책임은 매도인 OOO에게 있음을 확인한다.”라는 삭제된 문구가 있는바, 이 삭제된 문구내용으로 미루어 2차 및 3차 걸쳐 작성된 부동산매매약정서 및 부동산매매계약서가 정상적인 매매계약에 의해 작성된 것이 아니라 매도인의 일방적인 요구에 의해 작성되었음을 알 수 있는 점, ③ 쟁점부동산 매매계약의 승계자 OOO의 대표 OOO의 확인서에서도 합리적 근거 없이 양도자 OOO의 요구에 의해 부동산매매계약서가 작성된 것으로 확인되고 있으므로 쟁점부동산에 대한 약정서(계약서) 재작성 행위가 등기 등을 목적으로 단순히 소유자별 양도가액을 안분하는 차원을 넘어 조세를 감소시키기 위한 사기 그 밖의 부정한 의도가 있었다고 판단된다.
(나) OOO는 조세포탈 혐의로 고발한 것과 관련하여 의정부지방검찰청장의 “피의사건 처분결과 통지서”에서「조세범처벌법」위반에 대해서는 “공소권 없음”으로「특정범죄가중처벌 등에 관한 법률」위반(조세)에 대해서는 “혐의없음(증거불충분)”으로 되어 있으므로 처분청이 청구인의 행위에 대해 “납세자가 사기나 그 밖의 부정한 행위(이하 ”부정행위“라 한다)로 국세를 포탈한 경우”로 보아 국세부과제척기간 10년을 적용하여 결정한 것 또한 청구인의 행위가 조세의 부과와 징수를 불가능하거나 현저히 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적인 행위에 해당하지 않는다고 주장하고 있으나, 2014.4.15 OOO으로부터 발급받은 불기소이유통지서에서 조세범처벌법 위반혐의에 대한 불기소이유를 보면, 범죄사실에 대해서는 피의자(피고발인, OOO)가 아닌 수증자인 피의자의 아들 2명(OOO, OOO)이 조세포탈의 책임을 져야하고, 피의자가 그 자녀로부터 포괄적인 대리권을 묵시적으로 수여받아 본건 범행을 저질렀다고 보기 어려우므로 범죄 혐의는 없지만, 피의자의 아들 2명에 대한 고발이 없고 공소시효도 완성되었으므로 불기소(공소권없음)한다고 되어 있으므로 쟁점부동산 매매약정(계약) 과정에 “국세 포탈을 위한 사기나 그 밖의 부정한 행위”가 없어 불기소한다는 의미는 아니며,「특정범죄가중처벌 등에 관한 법률」위반(조세) 혐의와 관련하여 범죄에 대한 기소여부는 범죄의 구성요건 충족여부 등에 관한 판단에 따라 결정되는 것으로 세법에 근거한 조세의 부과처분과는 그 기준 및 관점의 차이가 있어 검찰이 불기소 처분을 하였다 하여 곧 과세처분의 부당함을 의미하는 것은 아닌 바, 이 건 불기소이유통지서의 “수사결과 및 의견” 내용을 보아도 쟁점인 “부동산매매 과정에서 국세 포탈을 위한 사기나 그 밖의 부정한 행위가 있었는지 여부”에 대해 확인함에 있어 명백한 증거가 아니라 피의자 및 피의자 아들(OOO), 피의자 세무대리인의 일방적인 진술에만 의존하여 피의자에게 “사기 기타 부정한 행위”에 해당한다는 인식이 있었다고 보기 어렵다며 불기소한 처분은 조세법의 법리와는 다르다고 할 것이다.
3. 심리 및 판단
가. 쟁점
① 쟁점부동산을 각 소유자별로 토지·건물가액의 구분없이 사실상 일괄양도한 것으로 보아 기준시가로 안분하여 토지·건물의 양도가액을 산출하고 각 소유자별 입금액과 안분계산한 양도가액의 차액을 과소신고 또는 증여받은 것으로 보아 양도소득세와 증여세를 과세한 처분의 당부
② 쟁점부동산에 대한 양도소득세 신고내용을‘납세자가 사기나 그 밖의 부정한 행위로 국세를 포탈한 경우’로 보아 국세부과제척기간을 10년으로 적용할 수 있는지 여부
나. 관련 법령
제100조 [양도차익의 산정]② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 양도가액 또는 취득가액을 실지거래가액에 의하여 산정하는 경우로서 토지와 건물 등을 함께 취득하거나 양도한 경우에는 이를 각각 구분하여 기장하되 토지와 건물 등의 가액의 구분이 불분명한 때에는 취득 또는 양도 당시의 기준시가 등을 감안하여 대통령령이 정하는 바에 따라 안분계산한다. 이 경우 공통되는 취득가액과 양도비용은 당해 자산의 가액에 비례하여 안분계산한다.
제166조 [양도차익의 산정 등]⑥ 법 제100조 제2항의 규정을 적용함에 있어서 토지와 건물 등의 가액의 구분이 불분명한 때에는 「부가가치세법 시행령」 제48조의2 제4항 단서의 규정에 의하여 안분계산 한다.
(3) 부가가치세법 시행령
제48조2 [과세표준의 안분계산]④ 사업자가 토지와 그 토지에 정착된 건물 및 그 밖의 구축물 등(이하 이 조에서 “건물 등”이라 한다)을 함께 공급하는 경우에 그 건물 등의 공급가액은 실지거래가액에 의한다. 다만. 실지거래가액 중 토지의 가액과 건물 등의 가액의 구분이 불분명한 경우에는 다음 각 호에 정하는 바에 의한다.
1. 토지와 건물 등에 대한 「소득세법」제99조에 따른 기준시가(이하 이 조에서 "기준시가"라 한다)가 모두 있는 경우에는 공급계약일 현재의 기준시가에 따라 계산한 가액에 비례하여 안분(按分) 계산한다. 다만, 감정평가가액[제21조에 따른 공급시기(중간지급조건부 또는 장기할부판매의 경우는 최초 공급시기)가 속하는 과세기간의 직전 과세기간 개시일부터 공급시기가 속하는 과세기간의 종료일까지「부동산가격공시 및 감정평가에 관한 법률」에 따른 감정평가법인이 평가한 감정평가가액을 말한다. 이하 이 조에서 같다]이 있는 경우에는 그 가액에 비례하여 안분계산한다.
2. 토지와 건물 등 중 어느 하나 또는 모두의 기준시가가 없는 경우로서 감정평가가액이 있는 경우에는 그 가액에 비례하여 안분 계산한다. 다만, 감정평가가액이 없는 경우에는 장부가액(장부가액이 없는 경우에는 취득가액)에 비례하여 안분 계산한 후 기준시가가 있는 자산에 대해서는 그 합계액을 다시 기준시가에 의하여 안분 계산한다.
3. 제1호와 제2호를 적용할 수 없거나 적용하기 곤란한 경우에는 국세청장이 정하는 바에 따라 안분하여 계산한다.
제26조의2 [국세부과의 제척기간]① 국세는 다음 각 호에 규정하는 기간이 만료된 날 후에는 부과할 수 없다. 다만, 조세의 이중과세방지를 위하여 체결한 조약(이하 "조세조약"이라 한다)의 규정에 의하여 상호합의절차가 진행중인 경우에는 「국제조세조정에 관한 법률」 제25조에서 정하는 바에 따른다.
1. 납세자가 사기 기타 부정한 행위로써 국세를 포탈하거나 환급·공제받는 경우에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 10연간
4. 상속세·증여세는 제1호 내지 제3호의 규정에 불구하고 이를 부과할 수 있는 날부터 10년간. 다만, 다음 각 목의 1에 해당하는 경우에는 이를 부과할 수 있는 날부터 15년간으로 한다.
다. 사실관계 및 판단
(1)심리자료에 의하면 다음과 같은 사실들이 확인된다.
(가) OOO, OOO, OOO의 당초 2006년 귀속 양도소득세 신고 및 조사결정 현황은〈표4〉및〈표5〉와 같다.
〈표4〉양도소득세 및 증여세 고지현황
〈표5〉조사결정내용
(나)처분청이 주장하는 청구인들과 OOO, OOO, OOO 간의 쟁점부동산에 대한 매매약정서 및 매매계약서 현황은〈표6〉과 같으나, 매매약정서(Ⅱ) 중 OOO 및 OOO의 매매약정서는 제시되지 않았고, 매매약정서(Ⅰ)과 매매약정서(Ⅱ)의 작성일자가 모두 2005.2.15.로 기재되어 있으며, 매매계약서(Ⅲ)은 쟁점부동산의 물건별, 필지별로 각각 작성되어 총14매가 제출되었다.
〈표6〉
(다)OOO 소유의 쟁점토지(면적 13,301㎡)에 대해 2005.2.15.작성된 매매약정서(Ⅰ)에는 매도인을 OOO로, 매수인을 OOO 및 OOO로 하여 필지별로 모두 4건의 매매약정서가 작성되었으며, 총 매매대금은 OOO원으로 필지별 매매현황은〈표7〉과 같이 확인된다.
〈표7〉매매약정서(Ⅰ)
매매약정서상의 제1조 매매목적 및 목적물의 표시에 매매목적물(지상권 포함)에 대하여 매도인 ‘OOO’를 ‘갑’이라 하고 매수인 ‘OOO’을 ‘을’이라 하여 “상기 토지를 포함한 사업부지에 대하여 도시관리계획(지구단위계획) 변경을 통한 공동주택 건립을 위하여 본 매매약정을 체결하고 상호 공동이행토록 한다.”라고 기재되어 있고 쟁점토지 지상에 소재한 건물의 양도에 대해서는 계약내용이 언급되어 있지 않은 것으로 나타난다.
매매약정서상의 제2조 매매대금 및 지급방법에 약정금(매매대금의 OOO%)은 2005.2.28. 청구인 OOO 명의의 OOO계좌(204063-52-10****)를 통해 지급하고 나머지 잔금은 약정금 지급일로부터 16개월 이내에 지급하는 것으로 기재되어 있다.
(라)2005.2.15. 작성된 쟁점부동산의 매매약정서(Ⅱ)상에는 매도인을 청구인들로, 매수인을 OOO으로 하여 청구인별로 모두 3매의 매매약정서가 작성되었을 것으로 처분청은 주장하나, OOO 및 OOO 명의의 매매약정서(Ⅱ)는 제시되지 않아 확인되지 않고, OOO 명의의 매매약정서(Ⅱ)는〈표8〉과 같이 확인되는 바, 매매목적물에 매매약정서(Ⅰ)과는 달리 쟁점부동산의 지상에 소재하는 OOO의 소유건물이 표시되어 있고 매수인이 OOO으로만 기재되어 있다.
쟁점부동산 중 OOO 소유 부동산의 매매대금 OOO원에 대한 지급일자는 기재되어 있지 않으며, 약정금 OOO원, 중도금 OOO원(협의하에 지급할 수 있다), 잔금 OOO원으로 구분되어 있다.
〈표8〉매매약정서(Ⅱ)
(마) 매매약정서(Ⅰ)와 매매약정서(Ⅱ)의 주요 비교내용은〈표9〉와 같이 나타난다.
〈표9〉
1)최종적으로 쟁점부동산의 총 매매대금이 OOO원으로 확인되는바, 제시되지는 않았으나, OOO 및 OOO 명의의 매매약정서(Ⅱ)가 작성·체결되었을 것으로 보여진다.
2) OOO 명의 OOO 계좌에 OOO으로부터 2005.2.28. OOO원 및 2005.10.31. OOO원이 입금된 것으로 나타난다.
(바) 2006년 OOO와 OOO 간의 추가약정합의서는〈표10〉과 같다.
〈표10〉추가약정합의서
(사)쟁점부동산에 대한 2006년 10～11월에 작성된 매매계약서(Ⅲ)상에는〈표11〉과같이 매도인을 청구인들로, 매수인을 OOO으로 하여 청구인별 및 필지별 모두 14매의 매매계약서가 작성되었으며, 총 매매대금은 OOO원으로 나타난다.
〈표11〉매매계약서(Ⅲ)
1) 위 매매계약서(Ⅲ) 매도인 OOO의 연번 ‘6’의 부동산매매계약서 제4조 특약사항에는 “ⓛ 위 매매대금은 위 부동산 표시 외 동 번지상의 무허가건물 약 (미기재)평에 대한 매매대금과 세입자 이주비 및 명도관련 비용을 포함한 금액임, ② 본 계약 체결시 변경된 내용 외에는 매도인(OOO)과 OOO이 기체결한 매매약정서를 승계하여 효력을 갖는다.”라고 기재되어 있다.
또한, OOO의 연번 ‘9, 11, 12’의 부동산매매계약서 제1조 매매대금에는 “기타 농작물을 포함한 금액임”이라고 기재되어 있다.
2) 위 매매계약서(Ⅲ) 매도인 OOO의 연번 ‘1’의 부동산매매계약서 제1조 매매금액에는 “세입자 명도비 포함” 및 제4조 특약사항에는 “ⓛ 해당건물 면적 중 약 20평은 현황 주택을 근거로 산출하여 위 매매대금에 포함, ② 본 계약 체결시 변경된 내용 외에는 매도인(OOO)과 OOO이 기체결한 매매약정서를 승계하여 효력을 갖는다.”라고 기재되어 있다.
3) 위 매매계약서(Ⅲ) 매도인 OOO의 연번 ‘1’의 부동산매매계약서 제4조 특약사항에는 “ⓛ 위 매매대금은 OOO 무허가건물 약 (미기재)평에 대한 매매대금 OOO원과 세입자 이주비 및 명도관련 비용을 포함한 금액임, ② 본 계약 체결시 변경된 내용 외에는 매도인(OOO)과 OOO이 기체결한 매매약정서를 승계하여 효력을 갖는다.”라고 기재되어 있다.
(아)2012년 8월에 OOO 대표 OOO이 확인해준 ‘확인서’에는〈표12〉와 같은 내용이 나타나며, 2005.2.15. 작성된 매매약정서(Ⅰ) 및 (Ⅱ)상의 매수인은 OOO의 대표 OOO로 기재되어 있다.
〈표12〉확인서
(자) OOO 발행 청구인 OOO에 대한 불기소이유통지의 주요내용은〈표13〉과 같이 나타난다.
〈표13〉불기소이유통지
(2)이상의 사실관계와 관련법령 등을 종합하여살펴본다.
(가) 먼저 쟁점①에 대하여살피건대,쟁점부동산 양도시 각각의 소유자별, 필지별, 지목별 특성과 상황을 합의·반영하여 매매계약서와 매매대금을 결정·체결한 것으로서, 처분청이 부동산별 소유자가 다름에도 부자지간이라는 이유로 OOO과 청구인(OOO, OOO, OOO) 쌍방간에 각각 체결·작성된 매매계약서 내용을 무시하고 토지와 건물가액의 구분이 불분명한 경우로 보아 양도 당시의 기준시가로 안분계산하여 증여세 등을 과세한 것은 부당하다는 주장이나, 매매약정서(Ⅰ)과 매매약정서(Ⅱ) 및 매매계약서(Ⅲ)의 내용상 쟁점부동산 전체의 양도가액이 OOO원으로 동일하게 나타나고, 매매약정서(Ⅰ)이 토지와 건물 및 소유자별로 당해 부동산에 대한 매매가액이 구분되어 있지 않고 OOO 소유의 토지만을 매매대상 물건으로 기재하여 실질내용과 기재내용에 차이가 있어 이와 같은 내용을 보완하기 위해 쟁점부동산의 양도시기 전에 당사자(매도자 및 매수자) 간의 합의에 따라 매매약정서(Ⅱ)와 소유자별, 물건별로 구분한 매매계약서(Ⅲ)을 작성한 사실이 인정된다고 할 수 있겠으나, 쟁점부동산의 양도가액의 실질가치가 대부분 OOO 소유 토지의 매매에 따른 것으로 볼 수 있고, OOO 소유 토지상에 존재하고 있는 OOO 및 OOO의 건물의 기준시가가 각가 OOO원에 불과함에도 그 양도가액을 각각 OOO원 및 OOO원으로 산정하여 매매계약서가 작성됨으로써 명도 및 이전비용을 고려한다 하더라도 지나치게 높은 가액으로 나타나므로, 쟁점부동산의 소유자들인 OOO와 OOO, OOO가 특수관계자인 부자지간이 아니라면 결정될 수 없는 가액으로 보이는 점 등에 비추어 쟁점부동산의 물건별 매매가액이 불분명한 것으로 보아 전체 양도가액을 물건별 기준시가로 안분하여 이를 양도가액으로 보고 그 차액을 과소신고하거나 증여받은 것으로 보아 과세한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
(나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 처분청은 쟁점부동산에 대한 매매약정서(계약서) 재작성 행위가 등기 등을 목적으로 단순히 소유자별 양도가액을 안분하는 차원을 넘어 조세를 감소시키기 위한 사기나 그 밖의 부정한 행위로 보아 OOO에게 부과된 양도소득세에 대하여 부과제척기간 10년을 적용하였으나,「조세범처벌법」제3조 제6항에서 “사기나 그 밖의 부정한 행위”란 ⅰ)이중장부의 작성 등 장부의 거짓 기장, ⅱ) 거짓 증빙 또는 거짓 문서의 작성 및 수취, ⅲ) 장부와 기록의 파기, ⅳ) 재산의 은닉, 소득ㆍ수익ㆍ행위ㆍ거래의 조작 또는 은폐, ⅴ) 고의적으로 장부를 작성하지 아니하거나 비치하지 아니하는 행위 또는 계산서, 세금계산서 또는 계산서합계표, 세금계산서합계표의 조작, ⅵ) 「조세특례제한법」제24조 제1항 제4호에 따른 전사적 기업자원관리설비의 조작 또는 전자세금계산서의 조작, ⅶ) 그 밖에 위계(僞計)에 의한 행위 또는 부정한 행위에 해당하는 것으로서 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적 행위로 규정하고 있는바, 최초 매매약정서와 이후 매매계약서상의 총매매대금에는 변함이 없는 점, 최초 매매약정서에는 건물의 매매가액이 기재되어 있지 않으나, 이후 매매계약서에는 실제 쟁점부동산 지상에 소재하는 건물의 매매가액, 지장물 보상, 명도비용, 이전비용 등이 구체적으로 기재되어 있는 점, 최초 매매약정서에는 매도인이 청구인 1인(OOO)으로만 기재되어 있어 동 매매약정서에 의해서는 청구인별로 양도소득세 신고가 불가능한 점, 쟁점①에서 살펴본 바와 같이 당초 매매약정서(Ⅰ)이 토지·건물 및 소유자별로 구분 작성되거나 매매가액이 구분되어 있지 않고, OOO 소유 토지만을 매매대상 물건으로 기재하고 있어 거래의 실질 내용과 차이가 있고, 이와 같은 내용을 보완하기 위해 쟁점부동산의 양도시기 전에 매매 당사자 간 합의에 따라 소유자별, 물건별로 구분하여 매매계약서를 작성한 사실을 인정할 수 있는 점에 비추어 청구인들의 양도소득세 신고내용이 조세탈루의 목적으로 이중계약서의 작성 등 거짓 문서, 거짓 증빙을 작성하여 사기나 그 밖의 부정한 행위로 볼 수 있는 적극적이고 중대한 고의성이 있다고 보기 어려우므로, 양도소득세에 대하여 10년의 국세부과제척기간을 적용하여 한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.
4. 결론
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 「국세기본법」제81조, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.