국심2004서4416 (2005.03.25)

양도

기각

취득당시의 실지거래가액을 취득가액으로 하여 과세한 처분은 타당하고 양도차손익에 대한 청구인의 주장은 법령해석을 그르쳤으므로 받아들이기 어려움

국세기본법 제18조 【세법해석의 기준, 소급과세의 금지】 / 국세기본법 제55조 【불 복】 / 소득세법 제94조 【양도소득의 범위】 / 소득세법 시행령 제157조 【토지등의 범위】 / 소득세법 제98조 【양도 또는 취득의 시기】

국심2004서4276 /

심판청구를 기각합니다.

1. 처분개요

청구인 및 청구인과 특수관계인은 1999.12.31 현재 OOOO(주)(이하 “OOOO”라 한다)의 주식 65,637주[청구인 19,237주, 이OO(청구인의 동생) 45,000주, 정OO(OOOO O) 1,400주 ; 시가총액 16,542,475천원]를 보유하였고, 청구인은 2000년도 중 OOOO 주식 73,740주(이하 “쟁점주식”이라 한다)를 증권시장을 통하여 양도하였다.

OOOO국세청장은 OOOO에 대한 주식변동조사를 실시하여 소득세법시행령 제157조 제4항 규정에 의거 OOOO의 주식 시가총액이 100억원 이상인 대주주에 해당하는 청구인이 2000년도에 양도한 쟁점주식을 양도소득세 과세대상으로 보고 2004.9.7 처분청에 그 과세자료를 통보하였다.

처분청은 위 과세자료를 근거로 청구인이 양도한 쟁점주식에 대해, 2004.9.17 청구인에게 2000년 귀속 양도소득세 1,134,031,280원을 결정고지하였다.

청구인은 이에 불복하여 2004.10.20 이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 양도소득의 범위를 정하고 있는 구 소득세법 제94조 제3호의 규정은 1998.12.28 법률 제5580호로 신설되었는데, 법만 보아서는 양도소득의 범위를 전혀 예측할 수 없고 그 과세대상 범위를 포괄적으로 시행령에 위임하고 있기 때문에 법에서 포괄적으로 위임을 받은 행정부는 재량에 의하여 5% 이상 보유주주가 1% 이상 주식을 양도하는 경우를 그 과세대상으로 규정했다가 1년만에 다시 재량으로 이를 고쳐 3%와 100억원 이상 보유 주주가 1주 이상 양도한 경우를 그 과세대상으로 삼았는 바, 행정부의 재량과 자의로 시행령을 만들고 이를 다시 개정하면서 과세대상을 극에서 극으로 변경하여 국민생활의 법적 안정성과 예측가능성을 현저히 저해시키고 있으므로 구 소득세법 제94조 제3호의 규정은 헌법 제59조(조세법률주의) 및 헌법 제75조(포괄위임 입법 금지) 규정에 위반된 법률이고, 1999.12.31. 개정된 소득세법시행령 제157조 제4항의 규정은 법에서 위임된 구체적인 범위를 넘어서 상위법에 위배된 시행령이므로 이에 근거한 과세처분은 무효이다.

(2) 정부는 대국민 홍보도 없이 갑자기 시행령을 개정하여 시가총액 100억원 이상인 법인의 주주를 비과세대상에서 과세대상으로 전환시켰고, 처분청은 취득시기나 취득가액에 대한 부칙이 마련되어 있지 않다고 해서 1999년말까지의 비과세 기간에 대한 시세차익은 전혀 무시한 채 납세의무자에게 불리하게만 법을 해석하여 취득시기를 당초 취득시기로, 취득가액은 당초 실지 취득가액을 적용하여 이 건 과세하였는 바, 이는 결과적으로 소급과세를 한 것으로 납세자의 재산권이 부당히 침해된 것이므로 국세기본법 제18조 규정에 의한 ‘세법해석의 기준, 소급과세의 금지’ 규정에 정면으로 위배되어 위법하다. 따라서 이 건 양도차익을 계산함에 있어서 그 취득가액은 당초 취득가액이 아닌 1999년말 시가로 계산하여야 함에도 처분청이 이를 어기고과세표준을 결정한 것은 부당하므로 이 건 과세처분은 취소되어야 한다.

(3) 구 소득세법 제94조 제3호 및 동 시행령 제157조 제4항의 규정이 정당하다고 하더라도, 처분청이 청구인과 특수관계에 있는자의 보유주식을 합하여 100억원이 넘는다고 하여 청구인을 과세대상으로 삼았으므로, 청구인의 양도소득세 과세표준 산정시 청구인의 동생 이광재의 양도차손과 합산하여 계산하여야 함에도 처분청이 이를 어긴 것은 국세기본법 제18조의 ‘세법해석의 기준’에 위배되므로 부당하다.

나. 처분청 의견

(1) 청구인에 대한 양도소득세 부과처분의 근거법령이 헌법 및 법률에 위반되는지 여부에 대하여는 법 집행기관인 처분청에서 판단할 사항이 아니며, 1999년말 현재 시가총액 100억원 이상 보유한 삼성전자의 대주주인 청구인이 2000년도 중 양도한 쟁점주식의 양도차익에 대하여 처분청이 구 소득세법 제94조 제3호 및 같은 법 시행령 제157조 제4항 규정에 의거 이 건 과세한 당초 처분은 정당하다.

(2) 청구인은 양도소득세 과세표준 산정시 취득가액은 1999년말 현재 시가로 계산하여야 함에도 당초 취득가액으로 계산한 것은 국세기본법 제18조 규정에 의한 ‘세법해석의 기준 및 소급과세의 금지’ 규정에 위배된다고 주장하나, 헌법재판소는 구 소득세법 제94조 제3호 규정은 ‘부진정소급효의 입법’으로 소급과세금지에 위반되지 않아 위헌이 아니라고 결정(OOOOOOOOO, OOOOOOOOO)한 바 있으므로, 처분청이 양도가액을 양도당시의 실지거래가액으로 하고 취득당시의 실지거래가액을 취득가액으로 하여 양도차익을 산정하고 이에 대하여 양도소득세를 과세한 처분은 구 소득세법 제96조 제2항, 제100조 제1항 및 같은법 시행령 제162조 제5항에 의거 정당하다.

(3) 청구인은 청구인과 청구인의 동생 보유지분을 합쳐 100억원이 넘었다고 하여 청구인을 과세대상으로 삼았으면 그 과세표준도 손해가 난 동생의 양도차손을 합산하여 양도소득세를 부과하여야 한다고 주장하나, ‘개인은 각자의 소득에 대한 소득세를 납부할 의무를 진다’고 한 현행 소득세법 규정을 감안할 때 청구주장은 이유없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

(1) 상장주식의 양도소득에 대하여 규정하고 있는 소득세법 제94조 제3호 및 같은법 시행령 제157조 제4항이 헌법에 위반된다는 청구주장의 당부

(2) 위 법규정 시행전에 취득한 주식의 취득가액을 동 규정 시행당시의 취득가액(청구주장 : 1999년말 시가)을 적용하여야 한다는 청구주장의 당부

(3) 청구인과 특수관계있는 주주의 양도차손익을 합산하여 양도차익을 계산하여야 한다는 청구주장의 당부

나. 관련법령

(1) 국세기본법 제18조 【세법해석의 기준, 소급과세의 금지】 ①세법의 해석 적용에 있어서는 과세의 형평과 당해 조항의 합목적성에비추어 납세자의 재산권이 부당히 침해되지 아니하도록 하여야 한다.

② 국세를 납부할 의무(세법에 징수의무자가 따로 규정되어 있는 국세의 경우에는 이를 징수하여 납부할 의무. 이하 같다)가 성립한 소득 수익 재산 행위 또는 거래에 대하여는 그 성립후의 새로운 세법에 의하여 소급하여 과세하지 아니한다.

③ 세법의 해석 또는 국세행정의 관행이 일반적으로 납세자에게 받아들여진 후에는 그 해석 또는 관행에 의한 행위 또는 계산은 정당한 것으로 보며, 새로운 해석 또는 관행에 의하여 소급하여 과세하지 아니한다.

(2) 국세기본법 제55조 【불 복】 ① 이 법 또는 세법에 의한 처분으로서 위법 또는 부당한 처분을 받거나 필요한 처분을 받지 못함으로써 권리 또는 이익의 침해를 당한 자는 이 장의 규정에 의한 심사청구 또는 심판청구를 하여 그 처분의 취소 또는 변경이나 필요한 처분을 청구할 수 있다.

(3) 소득세법 제94조 【양도소득의 범위】양도소득은 당해연도에 발생한 다음 각호의 소득으로 한다. (1994.12.22 개정)

3. 한국증권거래소에 상장된 주식 또는 출자지분으로서 대통령령이 정하는 것의 양도로 인하여 발생하는 소득

<2000.12.29 개정>

소득세법 제94조 【양도소득의 범위】① 양도소득은 당해연도에 발생한 다음 각호의 소득으로 한다.

3. 다음 각목의 1에 해당하는 주식 또는 출자지분(신주인수권을 포함한다. 이하 이 장에서 주식등 이라 한다)의 양도로 인하여 발생하는 소득

가. 증권거래법에 의한 주권상장법인(이하 주권상장법인 이라 한다)의 주식등으로서 소유주식의 비율 시가총액 등을 감안하여 대통령령이 정하는 대주주(이하 이 장에서 대주주 라 한다)가 양도하는 것과 동법에 의한 유가증권시장(이하 "유가증권시장" 이라 한다)에서의 거래에 의하지 아니하고 양도하는 것

소득세법시행령 제157조 【토지등의 범위】 ④ 법 제94조 제3호에서 "대통령령이 정하는 것" 이라 함은 증권거래법 제2조 제12항의 규정에 의한 유가증권시장(이하 이 장에서 유가증권시장 이라 한다)에 상장된 주권을 발행한 법인(이하 이 장에서 주권상장법인 이라 한다)의 주식 또는 출자지분(신주인수권을 포함한다. 이하 이 장에서 "주식 등" 이라 한다)으로서 다음 각호의 1에 해당하는 자(이하 이 장에서 대주주 등 이라 한다)가 양도하는 주식 등을 말한다. 다만, 제158조 제1항 제1호 제4호 또는 제5호에 해당하는 주식 등을 제외한다.(1999.12.31 개정)

1. 주권상장법인의 주식 등을 소유하고 있는 주주 또는 출자자 1인(이하 이 장에서 주주 1인 이라 한다) 및 그와 국세기본법시행령 제20조의 규정에 의한 친족 기타 특수관계에 있는 자(이하 이 장에서 "기타 주주" 라 한다)가 주식 등의 양도일이 속하는 사업연도의 직전사업연도 종료일 현재 당해 법인의 주식 등의 합계액의 100분의 3 이상을 소유한 경우의 당해 주주 1인 및 기타 주주. 이 경우 직전사업연도 종료일 현재에는 100분의 3에 미달하였으나 그 후 주식 등을 취득함으로써 100분의 3 이상을 소유하게 되는 때에는 그 취득일 이후의 주주 1인 및 기타 주주를 포함한다.

2. 주식 등의 양도일이 속하는 사업연도의 직전사업연도 종료일 현재 주주 1인 및 기타 주주가 소유하고 있는 당해 법인의 주식 등의 시가총액이 100억원 이상인 경우의 당해 주주 1인 및 기타 주주

⑥ 제4항 제2호의 규정에 의한 시가총액은 다음 각호의 금액에 의한다.

1. 주권상장법인 및 협회등록법인의 주식 등의 경우에는 주식 등의 양도일이 속하는 사업연도의 직전사업연도 종료일 현재의 최종시세가액. 다만, 직전사업연도 종료일 현재의 최종시세가액이 없는 경우에는 직전거래일의 최종시세가액에 의한다.

<종전 규정 : 1998.12.28 신설>

소득세법시행령 제157조 【토지등의 범위】 ④ 법 제94조 제3호에서 "한국증권거래소에 상장된 주식 또는 출자지분으로서 대통령령이 정하는 것" 이라 함은 증권거래법 제2조 제12항의 규정에 의한 유가증권시장(이하 이 장에서 유가증권시장 이라 한다)에 상장된 주권을 발행한 법인(이하 이 장에서 주권상장법인 이라 한다)의 주식 또는 출자지분(이하 이 장에서 "주식등" 이라 한다)의 합계액 중 100분의 5 이상에 해당하는 주식등을 소유하고 있는 주주 또는 출자자 1인(이하 이 장에서 주주 1인 이라 한다) 및 그와 국세기본법시행령 제20조의 규정에 의한 친족 기타 특수관계에 있는 자(이하 이 장에서 기타주주 라 한다)가 당해 법인의 주식등의 합계액의 100분의 1 이상(유가증권시장을 통하지 아니하고 양도하는 주식등을 포함한다)을 양도하는 경우의 당해 주식 등을 말한다. 이 경우 제158조 제1항 제1호 제4호 또는 제5호에 해당하는 주식 등을 제외한다.

⑥ 제4항 및 제5항 제2호의 규정을 적용함에 있어서 주주 1인 및 기타주주가 주식등을 수회에 걸쳐 양도하는 때에는 그들 중 1인이 주식등을 양도하는 날부터 소급하여 3년내에 그들이 양도한 다음 각호의 주식 등을 합산한다. 이 경우 제4항 및 제5항 제2호의 규정에 해당하는지의 여부의 판정은 그들 중 1인이 주식 등을 양도하는 날 현재의 당해 법인의 주식 등의 합계액 및 주주 1인과 기타주주의 주식 등의 합계액(그 날 양도한 주식 등을 포함한다)을 기준으로 한다.

1. 주권상장법인의 주식 등을 유가증권시장을 통하여 양도하는 것

2. 주권상장법인의 주식 등을 유가증권시장을 통하지 아니하고 양도하는 것

(4) 소득세법 제98조 【양도 또는 취득의 시기】 자산의 양도차익을 계산함에 있어서 그 취득시기 및 양도시기에 관하여는 대통령령으로 정한다.

소득세법시행령 제162조 【양도 또는 취득의 시기】 ① 법 제98조의 규정에 의한 취득시기 및 양도시기는 다음 각호의 경우를 제외하고는 당해 자산의 대금(당해 자산의 양도에 대한 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액을 양수자가 부담하기로 약정한 경우에는 당해 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액을 제외한다)을 청산한 날로 한다.

1. 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우에는 등기부 등록부 또는 명부 등에 기재된 등기 등록접수일 또는 명의개서일

2. 대금을 청산하기 전에 소유권이전등기(등록 및 명의의 개서를 포함한다)를 한 경우에는 등기부 등록부 또는 명부 등에 기재된 등기접수일

(5) 소득세법 제1조【납세의무】① 다음 각호의 1에 해당하는 개인은 이 법에 의하여 각자의 소득에 대한 소득세를 납부할 의무를 진다.

1. 국내에 주소를 두거나 1년 이상 거소를 둔 개인

다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점(1)에 대하여 본다.

(가) 청구인이 2000년도 중 양도한 쟁점주식은 청구인과 국세기본법시행령 제20조 규정에 의한 특수관계에 해당하는 자(OOO, OOO)의 보유주식을 합하여 1999년도말 현재 이들의 보유주식 시가총액이 16,542,475천원으로 이들이 소득세법시행령 제157조 제4항에서 규정하고 있는 대주주에 해당한다는 사실과 특수관계에 해당된다는 사실에 대하여는 청구인과 처분청간에 다툼이 없다.

(나) 상장주식 또는 협회중개시장(KOSDAQ)등록 주식의 양도에 대한 양도소득세 과세제도는 1998.12.31 세법 개정시 신설되어 1999.1.1 이후 양도분부터 적용하는 것으로, 상장주식을 이용한 변칙증여의 방지 및 다른 자산과의 과세형평을 기하기 위하여 대주주가 상장주식 등을 대량으로 양도하는 경우에 양도소득세를 과세하기 위한 제도로서, 양도소득세 과세요건(당해 법인 총발행주식의 5％이상 보유, 1％이상 양도)이 지나치게 높아 과세의 실효성이 떨어지는 문제점을 보완하고 그 과세요건을 명확히 하기 위하여 1999.12.31 관련규정을 개정하면서 양도소득세 과세요건을 당해 법인의 총발행주식의 3％ 이상 으로 강화하였다.

(다) 청구인은 1999년 쟁점주식을 취득할 당시에는 1999.12.31 개정되기 전 소득세법시행령 제157조 규정에 의하여 당해 법인의 총발행주식 대비 5％ 미만을 보유하여 대주주에 해당되지 아니하였으나, 정부가 1999.12.31 관련 규정을 개정하면서 대주주의 해당요건을 당해 법인의 총발행주식 대비 3％ 이상 보유 및 당해 법인의 주식 등의 시가총액이 100억원 이상인 경우 로 개정함에 따라 청구인이 대주주에 해당되었는 바, 행정부의 재량과 자의로 시행령을 만들고 이를 다시 개정하면서 국민생활의 법적 안정성과 예측가능성을 현저히 저해시킨 구 소득세법 제94조 제3호의 규정은 헌법 제59조(조세법률주의) 및 헌법 제75조(포괄위임 입법 금지) 규정에 위반된 법률이고, 1999.12.31 개정된 소득세법시행령 제157조 제4항의 규정은 법에서 위임된 구체적인 범위를 넘어서 상위법에 위배된 시행령이므로 이에 근거한 과세처분은 무효라고 주장하고 있다.

(라) 국세기본법 제55조 제1항에서 ‘이 법 또는 세법에 의한 처분으로서 위법 또는 부당한 처분을 받거나 필요한 처분을 받지 못함으로써 권리 또는 이익의 침해를 당한 자는 이 장의 규정에 의한 심사청구 또는 심판청구를 하여 그 처분의 취소 또는 변경이나 필요한 처분을 청구할 수 있다’고 규정하고 있으므로, 이 건 처분의 근거가 된 법령이 헌법에 위반되는지 여부는 심판청구의 심리의 대상이 아니고, 또한 헌법재판소는 상장주식의 양도에 대해 1999.1.1 이후 양도분부터 양도도득세 과세대상으로 한 소득세법 제94조 제3호 및 같은법 시행령 제157조 제4항의 규정은 헌법에 위반되지 아니한다고 판단(OO OOOOOOO, OOOOOOOOO)한 바도 있어 동 규정이 헌법에 위반된다는 청구주장은 이유없다 할 것이다.

(2) 쟁점(2)에 대하여 본다.

(가) 청구인은 과세관청에서 1999년말까지의 비과세 기간에 대한 시세차익은 전혀 무시한 채 납세의무자에게 불리하게만 법을 해석하여 취득시기를 당초 취득시기로, 취득가액은 당초 실지 취득가액을 적용한 것은 결과적으로 소급과세를 하여 납세자의 재산권이 부당히 침해되었으며, 국세기본법 제18조 규정에 의한 “세법해석의 기준, 소급과세의 금지” 규정에 정면으로 위배되어 위법하므로 이 건 양도차익을 계산함에 있어서 그 취득가액은 당초 취득가액이 아닌 1999년말 시가로 계산하여야 한다고 주장한다.

(나) 살피건대, 청구인은 쟁점주식의 취득가액을 취득당시의 실지거래가액으로 하여 과세한 것은 세법해석의 기준, 소급과세금지의 원칙에 위배된다는 주장이나, 소급과세금지의 원칙은 조세법령의 제정 또는 개정이나 과세관청의 법령에 대한 해석 또는 처리지침 등의 변경이 있는 경우 그 효력발생 전에 종결된 과세요건 사실에 대하여 당해 법령 등을 적용할 수 없다는 것이지 이전부터 계속되어 오던 사실이나 그 이후에 발생한 과세요건 사실에 대하여 새로운 법령 등의 적용을 제한하는 것은 아니라 할 것이다. 그러하다면, 이 건과 같이 과거에는 과세대상이 되지 아니하던 것에 대하여 법규의 변경으로 부과처분이 이루어졌다고 하여 이를 신뢰보호의 원칙에 위배된다거나 소급과세 또는 재산권의 부당침해라고 할 수는 없다 할 것이다(OOOOOOOOOOO, OOOOOOOOO OOO).

따라서, 관련법령 개정일(1999.12.31) 현재 시가가 아닌 취득당시의 실지거래가액을 취득가액으로 하여 과세하는 것이 소급과세라는 청구인 주장은 소급과세의 법리를 오해한 주장으로, 처분청이 이 건 취득당시의 실지거래가액을 취득가액으로 하여 과세한 이 건 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

(3) 쟁점(3)에 대하여 본다.

(가) 청구인은 구 소득세법 제94조 제3호 및 같은법 시행령 제157조 제4항의 규정이 정당하다고 하더라도, 처분청이 청구인과 특수관계에 있는자의 보유주식을 합하여 100억원이 넘는다고 하여 청구인을 과세대상으로 삼았으므로 청구인의 양도소득세 과세표준 산정시 청구인의 동생 이OO의 양도차손과 합산하여 계산하여야 한다고 주장하고 있다.

(나) 살피건대, 상장주식의 양도에 대한 양도소득세 과세대상자를 판정함에 있어서 소득세법 제94조 제1항 및 같은법 시행령 제157조 제4항 제1호의 규정에서 ‘주권상장법인의 주식 등을 소유하고 있는 주주 또는 출자자 1인 및 그와 국세기본법시행령 제20조의 규정에 의한 친족 기타 특수관계에 있는 자’를 대상으로 하기는 하나 이는 과세대상자를 판정하는 기준에 불과하고, 현행 소득세법에서는 개인별과세를 원칙으로 하고 있으므로 판정대상자 모두가 양도한 주식의 차손익을 합산하여 양도소득세를 과세할 수는 없다 할 것이다.

따라서, 상장주식의 양도에 대한 양도소득세 과세대상자 판정기준에 포함된 자의 양도차손과 청구인의 양도차익을 합산하여 양도소득세 과세표준을 계산하여야 한다는 청구인의 주장은 위 법령해석을 그르친데에서 비롯된 것임이 분명한 만큼 이를 받아들이기 어려운 반면, 처분청이 쟁점주식에 대하여 양도차익을 계산하여 과세한 이 건 처분은 잘못이 없다 하겠다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구인의 주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.