[청구번호]조심 2014서2711 (2016. 1. 29.)

[세목]법인[결정유형]취소

[결정요지]이 건 매매계약시 매도인과 매수인은 대상회사 대출채권에서 우발손실 사유가 발생하면, 매도인이 지급유보 및 에스크로 예치금에서 약정대금을 지급받아 대상회사의 우발손실채권을 명목금액으로 인수하되, 매도인이 추가합의서 및 부속합의서 등에서 정한 도산사유 발생시 매수인 지급유보 및 에스크로 잔액으로 대상회사의 대출채권을 면책적으로 채무인수할 것을 합의하였고, 이에 따라 매수인이 지급유보 잔액으로 면책적 채무인수를 한 것으로 보이는 점, 매도인의 도산이라는 특수한 사정으로 인하여 채무인수의 주체만 변경되었을 뿐 매수인이 쟁점주식 취득비용으로 면책적 채무인수액만큼 부담하게 된 것은 동일한 점 등에 비추어 처분청이 부당행위계산 부인규정을 적용하여 인정이자 상당액을 익금산입하여 법인세를 과세한 이 건 처분은 잘못이 있음

[관련법령] 국세기본법 제14조 / 법인세법 제52조 / 법인세법 시행령제53조 / 법인세법 시행령제87조 / 법인세법 시행령제88조 / 법인세법 시행령제89조

OOO이 2014.2.12. 청구법인에게 한 법인세 2008사업년도분 OOO원의 각 부과처분을 취소한다.

1. 처분개요

가. 청구법인은 1986.9.15. 설립된 OOO을 영위하고 있는 법인으로, 2008.1.21. OOO라 한다)의 주식 23,960,150주(이하 “쟁점취득주식”이라 한다)를 OOO 주식회사 등(이하 “매도인”이라 한다)으로부터 OOO원에 취득하면서 잔금 중 OOO원은 OOO의 우발손실 담보 목적 등으로 지급유보 및 에스크로계좌에 예치해 두었다가, 그 중 OOO원은 매도인이 OOO의 부실대출채권을 인수할 수 있도록 지급되었고, 나머지 OOO원은 부속합의서 등에 근거하여 매수인이 OOO의 부실대출채권에 대한 채무를 면책적으로 인수하였다.

나. OOO은 2013.11.11.부터 2014.1.16.까지의 기간 동안 청구법인이 OOO의 주식 취득과 관련하여 OOO의 부실대출채권을 매도인이 인수할 수 있도록 지급한 OOO원과 추가로 OOO의 부실대출채권 OOO원에 대한 채무를 면책적으로 인수하여 상환한 OOO원 합계 OOO원은 주식매매대금에서 감액할 금액임에도 불구하고 청구법인이 쟁점취득주식의 명의변경 후 특수관계법인이 된 OOO에 무상지원한 것으로 업무무관가지급금에 해당한다고 보아 관련 인정이자 2008 2012사업연도 합계 OOO을 익금산입하여 처분청에 과세자료로 통보하였고, 처분청은 이에 따라 2014.2.12. 청구법인에게 법인세 2008사업년도분 OOO원을 각 경정·고지하였다.

다. 청구법인은 이에 불복하여 2014.4.30. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 쟁점취득주식의 주식매매계약을 체결할 당시 청구법인과 OOO는 특수관계자 사이가 아니었으므로, 특수관계자임을 전제로 한 부당행위계산 부인에 의한 부과처분은 위법한 것으로「법인세법」상 동 규정을 적용하기 위해서는 특수관계자와의 거래일 것, 거래의 결과 조세의 부담을 부당하게 감소시켰을 것이라는 두 가지 전제가 우선되어야 하며 다수 판례 및 예규에서 부당행위계산 부인 여부를 판단하는 시점은 당해 거래행위 시점을 기준으로 판단하고 있다.

부당행위계산 부인을 하는 시점은 당해 거래행위 시점을 기준으로 판단할 것이지 이후 발생될 손실을 예상하거나 손실의 확정을 기다렸다가 부당행위계산 부인을 하는 것은 아니다(대법원 2004.2.13.선고 2002두7005 판결)라는 것이 대법원의 일관된 입장이나 주식매매계약 당시 매수인들 중 하나인 청구법인은 최대한 저가로 양수하려하고, 매도인(OOO의 주주들)은 반대로 최대한 고가로 양도하려는 서로 상반된 이해관계를 갖고 있었던 제3자 관계일 뿐, 청구법인과 주식매도인ㆍOOO는 특수관계자가 아니므로 부당행위계산 부인규정의 적용을 위한 전제요건이 충족되지 않으므로 특수관계자를 전제로 한이 건 법인세 부과처분은 위법하다.

(2) 매도인의 OOO 대출채권 인수는 청구법인과 무관한 사건이며, 청구법인의 면책적 채무인수는 주식취득 부대비용으로 주식취득원가를 구성한다.

(가) 매도인 또는 OOO이 부도 등으로 법정관리절차가 개시되면, OOO 대출채권을 더 이상 인수할 수 없게 되므로 이런 경우를 대비하여 추가합의서 제6.2조 및 부속합의서 제4.3조 제3항 ㈎호, 에스크로계약 제5조 제2항 ㈑호 (ⅱ)에서 정한 도산사유 발생시 아래와 같이 청구법인이 지급유보ㆍ에스크로 잔액을 한도로 OOO 대출채권을 면책적 채무인수를 하기로 당초 합의한 것이다.

(나) 청구법인이 면책적 채무인수를 한 것은 원래 매도인이 주식양도대금을 지급 받아 OOO의 회수가 어려운 금액 상당채권을 인수하기로 합의한 것이 매도인의 부도 등 사유로 불가능할 경우, 그와 동일한 효과를 갖게 할 목적으로 청구법인과 매도인이 합의한 계약조건을 이행한 것으로서 매수인의 면책적 채무인수로 인한 효과는 아래와 같으며 만약, 주식취득 부대비용이 아니더라도 업무유관비용이므로 당기비용에 해당되는 것이다.

① 원채무자 : 채무가 소멸되므로 채무면제익 발생

② OOO : 대출채권 회수하므로 자산건전성 요건 유지

③ 매도인(들) : 주식양도대금 OOO원 감액

④ 청구법인 : 주식취득 부대비용이므로 주식의 취득원가에 해당

(3) 처분청 주장은 법적·경제적실질을 모두 부인하고, OOO로 자금이 유입되었다는 사실만으로 가지급금이라는 것인데, 동 가지급금은 청구법인이 회수할 법적권리도 없고 OOO가 상환할 법적 의무도 없기 때문에 앞으로 계속하여 인정이자가 익금산입되어 법인세를 부담하여야 하는 것이다.

(가) 위법·부당한 목적이 아닌 이상 당사자들이 합의하여 선택한 법률관계는 존중되어야 하는데 M&A 관례에 따라 청구법인과 매도인이 합의하여 매매가액을 결정하고, 우발손실 등을 대비하여 일정금액을 유보한 후 추가합의를 통해 부실우려 채권의 처리방향을 합의하는 등 이행과정에서 부당한 행위가 없었으며 처분청으로서는 납세자들이 형성한 법률관계가 불법ㆍ허위ㆍ가장행위가 아닌 이상 당사자들이 경제활동 과정에서 선택한 법률관계를 마땅히 존중하여야 한다.

(나)업무무관가지급금으로 보기 위해서는 먼저 대여채권에 준하는 채권이 존재해야 하고, 그 채권이 업무와 관련이 없어야 하나 이 건 면책적 채무인수에서 청구법인이 권리를 주장할 수 있거나 OOO가 의무를 부담하여야 할 대여금에 준하는 채권이 존재하지 않는데 처분청 주장처럼 OOO원이 자금대여에 해당하기 위해서는 ① 채권자(청구법인 등)가 대여금 반환을 요구할 수 있는 법적ㆍ실질적 권리를 갖고 있어야 하고, ② 채무자OOO는 법적ㆍ실질적으로 상환의무가 있는 실체채무가 존재해야 하며, ③ OOO는 매도인이 이미 인수했거나 청구법인이 면책적 채무인수하여 상환한 대출채권을 장부상 계속 보유하면서 당해 채권에 대한 권리를 행사할 수 있어야 하는 것이다.

(다) 청구법인은 과세당국이 세무상으로 처분한 것일 뿐 실체가 없는 가지급금(대여금) 상환을 요구할 법적 근거가 없고, OOO도 실체 없는 대여금을 상환해야 할 의무도 없지만 만약, OOO가 OOO원을 청구법인 등 매수인에게 상환한다면 과연 과세당국은 세무상 문제없는 거래라고 인정할 것인지 의문이며, 처분청의 논리라면 이미 채권매매계약을 통해 매도인에게 귀속된 대출채권 및 채권양수 후 매도인이 회수한 금원은 청구법인 등의 소유인데 매수인이 권리를 행사할 아무런 법적ㆍ세무적 근거가 없고, 또한 청구법인이 당면 가지급금(유보)을 해소하기 위해서는 세무적으로 계상한 가지급금 자산을 추인할 방법이 있어야 할 것인데, 앞서 살폈던 법적ㆍ실질적 권리관계를 고려하면 가지급금을 회수하거나 추인할 방법도 없어 청구법인이 존재하는 한 영원히 가지급금으로 인한 인정이자 상당액 및 지급이자 상당액에 대한 법인세를 계속 부담해야 하는 것이다.

(4) 자산취득시 부담한 채무인수액은 취득부대비용이므로 당해 자산의 취득원가를 구성할 뿐, OOO를 지원한 것이 아닌 것으로 매도인의 도산사유 발생시 그 때까지 매도인에게 지급되지 않은 매각대금 잔액으로 청구법인이 OOO의 대출채권을 면책적 채무인수한다는 계약조건에 따라, 지급유보금 잔액 OOO원으로 면책적 채무인수하고, 동 금액을 OOO가 납입 후 주식취득원가로 계상하였으며 매도인과 청구법인이 합의하여 PF대출채권 등을 소멸시키는 동시에 매매대금을 감액하는 방식 대신 면책적 채무인수 구조를 취한 것은 PF대출채권 등의 부실화가 발생한 경우 주식매매 OOO에 유보되어 있는 주식매매 대금을 PF대출채권 등의 상환에 사용토록 하여 OOO의 재무건전성을 제고하고, 채권매매방식을 통해 OOO 채무만 변제함에 따라 매도인의 다른 채권자들과 형평성 문제로 인해 발생할 수 있는 법률적 문제점을 줄이기 위함이며, 기존 예규와 법원판례는 자산의 취득과정에서 계약조건으로 채무도 함께 인수하는 경우 채무인수액은 동 자산의 취득원가를 구성한다고 해석하고 있다

(5)청구법인이 OOO 주식매매거래계약을 체결할 당시 특수관계자가 아니므로 특수관계자임을 전제로 한 부과처분은 위법하며, 처분청이 주장대로 거래를 재구성해 보아도 업무무관가지급금으로 인정이자를 계산하여야 하는 결과는 발생하지 않으며 예규 및 판례에 따르면 자산취득을 위해 실질적 대가관계로 지급한 채무인수액은 자산의 취득원가를 구성하는 것임에도 불구하고 가지급금이라 하여 이 건 과세처분은 취소하여야 한다.

나. 처분청 의견

(1) 2008.1.21. 매매계약 체결 후 2008.2.21. 금융감독위원회에서 매수인을 OOO의 대주주로 승인함에 따라 2008.2.25. 주식명의 변경이 완료되었으므로 명의변경일 이후 OOO와 매수인은 특수관계자에 해당하는 것으로서 명의변경 후 이루어진 2008.7.23.(1차), 2008. 11.12.(2차), 2008.12.17.(3차), 2009.5.7.(내용증명)자 합의는 OOO와 청구법인 사이의 특수관계가 형성된 후 추가합의가 이루어진 것이며, 이는 매매계약(부속합의)과 달리 거래종결일(명의변경일) 이후 당초 계약내용을 변경하는 추가합의서를 작성하여 주식매매대금의 감액으로 처리하지 않고 채권양수(OOO원)와 채무인수(OOO원)로 처리한 것은 주식매매대금에서 감액할 금액임에도 불구하고 명의변경 후 매수인의 특수관계사가 된 OOO에 무상지원된 것으로 업무무관가지급금에 해당된다 할 것이다.

(2) OOO의 주식취득과 관련한 OOO에 대한 청구법인의 업무무관가지급금은 아래와 같다.

(3) 주요 매매계약의 내용을 요약하면 다음과 같다.

(가) 2008.1.21.자 매매계약에서 거래금액 OOO원으로 본계약 체결하였는데 OOO 주식회사 등 매도인은 OOO 발행주식 총 42,050,000주(OOO가 보유하고 있는 자기주식 6,269,240주 포함) 중 계약체결일을 기준으로 23,960,150주를 청구법인 등 매수인에게 양도하기로 하였고, 청구법인 등 매수인은 대상주식을 양수하고, 그 대가로 OOO을 정한 바에 따라 지급하기로 하였다.

(나) 2008.1.21. 본계약 부속합의서의 주된 내용은 2가지로, 부실화 우려 4개 현장의 PF채권에 대한 담보로 OOO원을 지급유보하며 최종 미회수시 매매대금에서 직접 감액하기로 합의하였고, 부실화 우려 있는 기타 PF채권의 회수를 담보하기 위해 OOO원을 에스크로 계좌에 예치한 후 미상환으로 인한 우발손실 발생시 회수가능액은 OOO가 계속 보유하고 회수불가능액은 매도인이 OOO의 채권을 양수(매도인은 매각대가를 에스크로 예치금에서 즉시 인출하여 OOO에 지급)하며, 미상환으로 인하여 도산사유가 발생하는 경우 그 시점을 손실확정시점으로 보고 OOO 잔여금액 만큼 매매대금을 감액하고 매수인이 면책적 채무인수 한 후 그 채무를 OOO에 상환하기로 합의하였다.

(4) 채권양수 OOO원과 채무인수 OOO원은 주식매매대금에서 감액되어 매수인에게서 OOO로 지급된 업무무관가지급금으로 회계처리를나타내면 아래와 같다.

(5) 매수인과 OOO는 매수인이 OOO의 대주주로 승인됨에 따라 2008.2.25. 주식명의변경이 완료되었으므로 특수관계자에 해당되며, 주식 매매대금에서 감액되어야 할 OOO원이 채권양수(OOO원)와 채무인수OOO라는 외형으로 OOO에 지급된 것의 실질은 OOO에 무상으로 OOO원을 지원한 것으로 업무무관가지급금에 해당하여 동 감액된 금원으로 무상 대여하였을 경우의 인정이자 부인액에 해당하는 조세를 부당히 감소시켰으므로 「국세기본법」제14조의 실질과세원칙 및 「법인세법」제52조의 부당행위계산 부인 규정에 따른 당초처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

매수인이 면책적 채무인수의 대가로 지급한 금액이 업무무관가지급금에 해당하는지 여부

나. 관련 법령

(1) 국세기본법(2012.6.1. 법률 제11461호로 개정되기 전의 것) 제14조(실질과세) ① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.

② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.

③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다.

(2) 법인세법(2013.1.1. 법률 제11603호로 개정되기 전의 것) 제52조(부당행위계산의 부인) ① 납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령으로 정하는 특수관계인(이하 "특수관계인"이라 한다)과의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 "부당행위계산"이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.

②제1항을 적용할 때에는 건전한 사회 통념 및 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율ㆍ이자율ㆍ임대료 및 교환 비율과 그 밖에 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 "시가"라 한다)을 기준으로 한다.

③ 내국법인은 대통령령으로 정하는 바에 따라 각 사업연도에 특수관계인과 거래한 내용이 적힌 명세서를 납세지 관할 세무서장에게 제출하여야 한다.

④ 제1항부터 제3항까지의 규정을 적용할 때 부당행위계산의 유형 및 시가의 산정 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

(3) 법인세법 시행령(2012.4.13. 대통령령 제23724호로 개정되기 전의 것)

제53조(업무무관자산 등에 대한 지급이자의 손금불산입) ① 법 제28조 제1항 제4호 나목에서 "대통령령으로 정하는 것"이란 명칭여하에 불구하고 당해 법인의 업무와 관련이 없는 자금의 대여액(제61조 제2항 각 호의 1에 해당하는 금융회사 등의 경우 주된 수익사업으로 볼 수 없는 자금의 대여액을 포함한다)을 말한다. 다만, 기획재정부령이 정하는 금액을 제외한다.

제87조(특수관계인의 범위) ① 법 제52조 제1항에서 "대통령령으로 정하는 특수관계인"이란 법인과 다음 각 호의 어느 하나의 관계에 있는 자(이하 "특수관계인"이라 한다)를 말한다. 이 경우 본인도 「국세기본법」제2조 제20호 각 목 외의 부분 후단에 따라 특수관계인의 특수관계인으로 본다.

1.임원의 임면권의 행사, 사업방침의 결정 등 당해 법인의 경영에 대하여 사실상 영향력을 행사하고 있다고 인정되는 자( 「상법」제401조의2 제1항의 규정에 의하여 이사로 보는 자를 포함한다)와 그 친족

2. 주주등(소액주주등을 제외한다. 이하 이 관에서 같다)과 그 친족

3. 법인의 임원·사용인 또는 주주 등의 사용인(주주등이 영리법인인 경우에는 그 임원을, 비영리법인인 경우에는 그 이사 및 설립자를 말한다)이나 사용인 외의 자로서 법인 또는 주주등의 금전 기타 자산에 의하여 생계를 유지하는 자와 이들과 생계를 함께 하는 친족

4. 해당 법인이 직접 또는 그와 제1호부터 제3호까지의 관계에 있는 자를 통하여 어느 법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하고 있는 경우 그 법인

5. 해당 법인이 직접 또는 그와 제1호부터 제4호까지의 관계에 있는 자를 통하여 어느 법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하고 있는 경우 그 법인

6. 당해 법인에 100분의 30 이상을 출자하고 있는 법인에 100분의 30 이상을 출자하고 있는 법인이나 개인

7. 당해 법인이「독점규제 및 공정거래에 관한 법률」에 의한 기업집단에 속하는 법인인 경우 그 기업집단에 소속된 다른 계열회사 및 그 계열회사의 임원

② 제1항 제4호 및 제5호에 따른 지배적인 영향력을 행사하고 있는지 여부는 「국세기본법 시행령」 제1조의2 제4항에 따른다.

제88조(부당행위계산의 유형 등) ① 법 제52조 제1항에서 "조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

6. 금전, 그 밖의 자산 또는 용역을 무상 또는 시가보다 낮은 이율·요율이나 임대료로 대부하거나 제공한 경우. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우는 제외한다.

가. 제20조 제1항 제3호 각 목 외의 부분에 해당하는 주식매수선택권등의 행사 또는 지급에 따라 금전을 제공하는 경우

나. 주주등이나 출연자가 아닌 임원(소액주주등인 임원을 포함한다) 및 사용인에게 사택(기획재정부령으로 정하는 임차사택을 포함한다)을 제공하는 경우

제89조(시가의 범위 등) ③ 제88조 제1항 제6호 및 제7호에 따른 금전의 대여 또는 차용의 경우에는 제1항 및 제2항에도 불구하고 기획재정부령으로 정하는 가중평균차입이자율(이하 "가중평균차입이자율"이라 한다)을 시가로 한다. 다만, 다음 각 호의 경우에는 해당 각 호의 구분에 따라 기획재정부령으로 정하는 당좌대출이자율(이하 "당좌대출이자율"이라 한다)을 시가로 한다.

1. 가중평균차입이자율의 적용이 불가능한 경우로서 기획재정부령으로 정하는 사유가 있는 경우 : 해당 사업연도에 한정하여 당좌대출이자율을 시가로 한다.

1의2. 대여기간이 5년을 초과하는 대여금이 있는 경우 등 기획재정부령으로 정하는 경우 : 해당 대여금 또는 차입금에 한정하여 당좌대출이자율을 시가로 한다.

2. 해당 법인이 법 제60조에 따른 신고와 함께 기획재정부령으로 정하는 바에 따라 당좌대출이자율을 시가로 선택하는 경우 : 당좌대출이자율을 시가로 하여 선택한 사업연도와 이후 2개 사업연도는 당좌대출이자율을 시가로 한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 이 건 과세관련 자료에 의하면 다음의 사실이 나타난다.

(가) 쟁점취득주식의 매매계약 주요 내용

1) 2008.1.21. 거래금액 OOO원으로 본 계약 체결내용은 아래와 같다

OOO 등 매도인은 OOO 발행주식 총 42,050,000주(OOO가 보유하고 있는 자기주식 6,269,240주 포함) 중 계약체결일을 기준으로 다음과 같이 23,960,150주(쟁점취득주식)를 청구법인 등 매수인에게 양도하기로 하였다.

청구법인 등 매수인은 쟁점취득주식을 다음과 같이 양수하고, 그 대가로 OOO원을 정한 바에 따라 지급하기로 하였다.

2) 2008.1.21. 본 계약 부속합의의 주된 내용은 크게 2가지이다.

① 부실화 우려 4개 현장의 PF채권에 대한 담보로 OOO원을지급유보하며 최종 미회수시 매매대금에서 직접 감액하기로 합의하였다.

② 부실화 우려있는 기타 PF채권의 회수를 담보하기 위해 OOO원을 에스크로계좌에 예치한 후

㉮ 미상환으로 인한 우발손실 발생 시 회수가능액은 OOO가 계속 보유하고,

㉯ 회수불가능액은 매도인이 OOO의 채권을 양수(매도인은 매각대가를 에스크로예치금에서 즉시 인출하여 OOO에 지급)하며,

㉰ 미상환으로 인하여 도산사유가 발생하는 경우 그 시점을 손실확정시점으로 보고 에스크로 잔여금액만큼 매매대금을 감액하고 매수인이 면책적 채무인수한 후 그 채무를 대상회사에 상환[부속합의서 제4.3조 제3항 (가)호]하기로 합의하였다.

3) 2008.7.23. 추가합의 1차

본 계약의 부속합의에도 불구하고 지급유보된 OOO원과 에스크로예치금 OOO원에 대해 “회수가 어려운 금액 상당 채권”으로 간주하고 당해 채권을 매도인이 양수(매도인은 OOO원을 에스크로예치금에서 즉시 인출하여 OOO에 지급하고, 매수인은 OOO에 직접 지급하였다)하기로 합의하였다.

왜냐하면 지급유보된 OOO원은 당초 본 계약 및 부속합의에 따르면 매매대금 감액으로 처리하여야 하나, 당초 계약내용을 변경하여 매도인이 동 대금 OOO원을 받아서 OOO의 채권을 양수하고 그 채권양수 대금으로 받은 매매대금 OOO원을 OOO에 지급하는 형식으로 매도인이 채권양수를 하게 되었기 때문이다.

4) 2008.11.12. 추가합의 2차

에스크로예치금 OOO억을 위 2008.7.23.자 조건과 같이 채권양수를 통해 OOO에 지급하며, 종래 부속합의서에 따라 지급유보금으로 담보되던 OOO 관련 우발손실을 에스크로예치금 잔액으로 담보하기로 합의하였다.

5) 2008.12.17. 추가합의 3차

지급유보된 OOO원은 당초 매매계약 당시부터 사실상 회수 불가능한 대출채권임에도 매도인이 잘못된 진술과 보증으로 인하여 매수인에게 발생한 손실로 확정하며, 매도인은 매수인의 손해를 배상하는 대신 OOO의 우발손실을 직접 보상하기로 하고, 지급유보금 OOO원을 매수인으로부터 지급받아 OOO에 지급하기로 하였다.

또한, 지급유보된 OOO원은 추가합의서 1·2의 조건과 같이 채권양수로 매수인으로부터 지급받아 OOO에 지급하기로 하며, 매도인의 계열회사인 OOO 뿐만 아니라, 매도인의 전부 또는 일부에게 기업구조개선약정, 지급정지(1차부도 포함), 회생절차개시신청 등 도산사유가 발생할 경우도 손실확정시점으로 보도록 내용을 추가(제6.2조)하였다.

왜냐하면 지급유보된 OOO원은 당초 본 계약 및 부속합의에 따르면 매매대금의 감액으로 처리하여야 하나, 당초 계약 내용을 변경하여 매도인이 동 대금 OOO원을 받아서 OOO의 채권을 양수하고 그 채권양수 대금으로 받은 매매대금 OOO원을OOO에 지급하는 형식으로 매도인이 채권양수를 하게 되었기 때문이다.

6) 2009.5.7. 내용증명(에스크로 잔액 OOO원 관련)

매도인 OOO가 2009.4.2. 기업회생절차개시신청을 함에 따라청구법인이 OOO의 부실채권을 면책적으로 채무인수하게 되었으며, 동시에 청구법인이 에스크로예치금 잔여액 OOO원을 인출하고 매도인에게 매매대금 감액을 통보하면서 OOO로 즉시 지급하였다.

(나) 쟁점취득주식 매매거래의 세부 내용

③ 에스크로계좌 예치

기타 대출채권 미상환 등 일체의 우발손실을 담보하기 위해 OOO원을 OOO 에스크로계좌에 예치하고, 우발손실발생사유(대출채권의 전부 또는 일부에 대한 대출원리금 연체, 기한의 이익 상실, 기타 조기상환의무 불이행 등) 발생 여부에 따라 각각 다른 방식으로 처리하기로 합의하였다.

㉮ 우발손실사유 미발생 시

우발손실사유가 발생하지 아니한 경우 <표5>의 다음 일정에 따라 에스크로예치금을 매도인에게 지급

㉯ 우발손실사유 발생 시

우발손실발생사유가 일어나고, OOO가 채권회수를 위한 제반 조치를 취하였음에도 불구하고 대출채권의 채무자나 지급보증인 등이 변제하지 못하는 경우 잔여 에스크로예치금 전액은 인출이 정지되며, 미상환채권은 회수가능성에 따라 ‘회수가능금액 상당채권’과 ‘회수가 어려운 금액 상당채권’으로 구분한 후,

㉠ “회수가능금액 상당채권”은 OOO가 계속 보유하고,

㉡ “회수가 어려운 금액 상당채권”은 OOO가 매도인에게 동 채권을 명목금액으로 매각하며, 매도인은 에스크로예치금에서 해당 금액을 인출하여 OOO에 대가로 지급하기로 약정하였다.

이상과 같은 약정에도 불구하고 OOO 대출채권의 미상환으로 인해「보험업법」상 재무건전성 기준 중 OOO의 지급여력비율이 100분의 110 이하로 떨어진 경우 또는 매도인의 계열회사인 OOO의 도산사유[기업구조개선약정, 지급정지(1차부도 포함), 회생절차개시신청, 파산신청 등]가 발생한 경우,

매수인이 잔여 에스크로예치금을 회수하여 OOO 대출채권 중 회수가능성이 가장 낮은 채권부터 잔여 에스크로예치금에 달할 때까지 미회수예상채권을 OOO를 위해 면책적 채무인수하여 회수한 잔여 에스크로예치금으로 OOO에 변제하기로 하였다.

2) 본 계약 종료 전 추가합의서 작성

매도인과 매수인은 주식매매계약서의 일부로 편입되는 것으로 해석하면서 3차례에 걸쳐 추가합의서를 작성하였다.

① 계약 이행으로 매도인이 OOO의 부실채권을 명목가액으로 인수

매도인과 매수인은 3차례의 추가합의서를 통해 지급유보금 중 일부와 에스크로예치금 중 일부를 인출하여 매도인에게 지급하고, 매도인은 동 금액으로 OOO의 부실우려채권을 양수하기로 합의하였으며, 매도인이 OOO의 대출채권 중 일부를 양수하고, 지급유보금 및 에스크로 인출금액으로 대가를 지급하는 형태이다.

② 3차 추가합의 시 변경된 손실확정시점인 매도인 부도로 매수인이 면책적 채무인수

2009.4.2. 매도인 중 OOO가 광주지방법원에 기업회생절차 개시신청서를 제출함에 따라 추가합의서 제6.2조 및 부속합의서 제4.3조 제3항 (가)호, 에스크로계약 제5조 제2항 (라)호 (ⅱ)에서 정한 도산사유가 발생하였고, 2009.4.22. 청구법인은 계약조건에 근거하여 내용증명을 통지한 후, <표6>과 같이 에스크로 잔액 OOO원으로 면책적 채무를 인수하였다.

3) 지급유예금액의 대상회사로의 유입형태 종합

매도인과 매수인간 매매계약조건에 따라 <표7>과 같이 지급유예금액 OOO원은 전액 OOO로 유입되었다.

(다) OOO의 경정청구에 대한 OOO의 경정결정

2009.7.9. 매도인 중 OOO는 관할 OOO에게 당초 OOO 주식양도금액을 OOO원으로 신고하였으나, 그 중 OOO원은 매도인이 실제 수취한 것이 아니므로 실질과세원칙을 적용하여 주식양도금액을 OOO원)으로 정정하는 취지의 경정청구를 하였고, 이에 OOO은 다음과 같이 경정하였다.

1) (A), (B) 합계 OOO원

매도인이 직접 지급받아 OOO의 채권을 인수하는 용도로 사용하였고, OOO도 실제 보유 또는 관리하고 있는 대출채권에 대한 권리 또는 지위(수익권 등)를 매도인들에게 양도하였으므로 주식양도금액에 해당

2) (C), (D) 합계 OOO원

C는 당초 매매계약 당시 사실상 회수 불가능한 가액으로 판단되어 양도가액에서 직접 차감하는 것이 타당

D는 주식매매계약의 감액이 적법하게 이루어졌으며 매도인들이 매수인들 및 채무자에 대해 어떠한 권리도 취득하지 못하였으므로 동 금액을 양도가액에서 직접 차감하는 것이 타당

(2)이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 기존의 유권해석과 판례가 자산의 취득과정에서 계약조건으로 채무도 함께 인수하는 경우 채무인수액도 해당 자산의 취득원가에 포함되는 것으로 해석하고 있는 점에 비추어 주식 거래의 경우에도 거래가액은 계약당사자의 합의로 양수인이 주식 취득의 대가로 지급하기로 계약상 확정한 금액을 말하는 것으로 반드시 양수인으로부터 양도인에게 현금이 현실적으로 교부될 필요는 없고 거래당사자의 의사에 비추어 그 실질이 주식 양수대금이라는 점이 확인되는 이상 채무인수액도 주식의 취득원가를 구성한다고 보는 것이 타당하다.

이 건의 경우 OOO 주식에 대한 매매계약시 OOO 등 매도인들과 청구법인 등 매수인들은 OOO 대출채권에서 우발손실 사유가 발생하면, ① 매도인들이 지급유보 및 에스크로예치금에서 약정대금을 지급받아 OOO의 우발손실 채권을 명목금액으로 인수하되 ② 매도인들이 추가합의서 제6.2조 및 부속합의서 제4.3조 제3항 (가)호, 에스크로계약 제5조 제2항 (라)호 (ⅱ)에서 정한 도산사유 발생시 매수인들이 지급유보 및 에스크로 잔액으로 OOO 대출채권을 면책적으로 채무인수할 것을 당초에 합의하였는데, 2009.4.2. 매도인 중 OOO가 광주지방법원에 기업회생절차 개시신청서를 제출함으로써 추가합의서 등에서 약정한 도산사유가 발생하게 되어 계약상 사전에 합의된대로 매수인이 지급유보 잔액으로 면책적 채무인수를 한 것으로 보인다.

따라서, 매도인의 도산이라는 특수한 사정으로 인하여 채무인수의 주체만 매도인에서 매수인으로 바뀌었을 뿐 결과적으로 매수인이 OOO 주식 취득비용으로 면책적 채무인수액만큼 부담하게 되었다는 점은 동일하다 할 것인 점 등에 비추어 처분청이 업무와 무관하게 특수관계자인 OOO를 부당하게 지원한 것으로 보아 부당행위계산부인규정을 적용하여 인정이자 상당액을 익금산입하여 법인세를 과세한 이 건 처분은 잘못이 있다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제3에 의하여 주문과 같이 결정한다.