조심 2019서2117 (2021.03.05)

종합부동산

취소

청구법인이 쟁점토지에 대하여 자신의 명의로 소유권이전등기를 경료한 사실이 없는 상태에서 ㈜oooo과 20xx.x.xx. 체결한 권리의무승계계약만으로는 20xx.x.x. 현재 청구법인을 사실상 소유자(또는 그 사용자)로 보기 어려운 반면, ㈜oooo은 20xx.x.xx. ㈜aaaa 등으로부터 쟁점토지를 매입하여 20xx.x.x. 지식산업센터의 설립승인을 받고 20xx.x.x. 건축허가를 받아 과세기준일 현재 지식산업센터의 설립공사를 시행하고 있는 것으로 나타나는 점 등에 비추어 청구법인은 「지방세법」 제107조 제1항 및 「종합부동산세법」 제12조 제1항의 사실상 소유자가 아니어서 이 건 종합부동산세의 납세의무를 부담하지 아니하므로 처분청이 청구법인의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 잘못이 있는 것으로 판단됨

종합부동산세법 제11조

OOO세무서장이 2019.3.21. 청구법인에게 한 경정청구 거부처분은 이를 취소한다.

1. 처분개요

가. 청구법인은 1996.12.3. 부동산신탁업을 영위할 목적으로 설립된 신탁회사로, 2018.5.25. OOO과 OOO 외 2필지(이하 “쟁점토지”라 한다)에 대한 권리의무승계계약 및 2018.10.17. 쟁점토지에 대한 관리형토지수탁계약을 각각 체결하고 자금관리 등 신탁업무를 수행하고 있으며, OOO은 쟁점토지를 신탁한 신탁자이자 쟁점토지에 지식산업센터인 OOO(이하 “쟁점건물”이라 한다)를 신축하고 있는 시행사이다.

한편, 청구법인은 2018.12.10. 쟁점토지에 대한 2018년 귀속 종합부동산세 OOO 및 농어촌특별세 OOO을 각 신고·납부하였다가 2019.2.28. 쟁점토지는 분리과세대상 토지로서 종합부동산세의 과세대상에 해당하지 아니한다고 보아 위 기납부한 종합부동산세 등의 환급을 요구하는 경정청구를 제기하였다.

나. 처분청은 이에 따라 청구법인의 경정청구를 처리하기 위하여 경기도 화성시장으로부터 쟁점토지에 대한 재산세 과세내역서를 회신받아 검토한 결과, 쟁점토지가 종합합산과세대상 토지로서 재산세가 과세된 사실을 확인하여 재산세에 대한 경정 없이 종합부동산세를 경정할 수 없다고 보아 2019.3.21. 청구법인의 경정청구를 거부하였다.

다. 청구법인은 이에 불복하여 2019.5.3. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 처분청은 이 건 처분의 위법사유를 알면서도 재산세의 경정이 없으면 이 건 종합부동산세 등을 경정하지 못한다는 입장인데, 이는 국가의 과세권 행사를 지방자체단체의 과세권 행사에 종속시킨다는 것이고, 종합부동산세는 국세인 반면 재산세는 지방세라서 과세관청은 종합부동산세의 과세권을 제한 없이 별도로 행사할 수 있으며 지금까지 종합부동산세 과세처분을 자율적으로 행사하여 왔다. 또한, 법원도 종합부동산세의 과세나 변경을 재산세와 별도로 할 수 있다는 점에 대해서 명확하게 확인하고 있다. 따라서 재산세에 관한 처분이나 경정이 종합부동산세에 관한 불복절차를 위한 선행요건이나 전치절차가 아니므로 쟁점토지가 분리과세대상으로서 종합부동산세 과세대상인지 여부에 대하여 판단하여 그 결과에 따라 이 건 처분을 취소함이 타당하다.

(2) 「지방세법」 제107조 제1항에 따르면 신탁재산이 등기․등록된 신탁재산이 아닌 경우에는 과세기준일 현재 재산을 사실상 소유하고 있는 자가 재산세 및 종합부동산세의 납세의무자가 되는바, 쟁점토지의 경우 OOO가 개발하는 택지개발지구에 포함된 토지로서 등기부상 토지구획이 완료되지 않아서 소유권이전등기가 불가능한 상태이므로 청구법인이 수탁자라고 하여 곧바로 청구법인이 이 건 종합부동산세 등의 납세의무자가 될 수는 없다.

한편 신탁의 법리에 대하여 살펴보면 “부동산의 신탁에 있어서 수탁자 앞으로 소유권이전등기를 마치게 되면 대내외적으로 소유권이 수탁자에게 완전히 이전되고, 위탁자와의 내부관계에 있어서 소유권이 위탁자에게 유보되어 있는 것은 아니며, 이와 같이 신탁의 효력으로서 신탁재산의 소유권이 수탁자에게 이전되는 결과 수탁자는 대내외적으로 신탁재산에 대한 관리권을 갖는 것이고, 다만 수탁자는 신탁의 목적 범위 내에서 신탁계약에 정하여진 바에 따라 신탁재산을 관리하여야 하는 제한을 부담함에 불과하다(대법원 2002.3.12. 선고 2000다70460 판결 등 참조).

위의 신탁의 법리에 관한 대법원 판례에서 보듯이 소유권이전등기가 이루어지면 수탁자 앞으로 소유권이 이전되는 것이므로, 이전에는 부동산의 소유권, 적어도 사실상 소유는 의연히 위탁자에게 남아 있는 것이라 할 수 있는데, 쟁점토지는 부동산신탁계약이 있은 후에도 2018.6.1. 현재 청구법인에게 소유권이전등기가 이루어지지 않았을 뿐만 아니라 이 건 관리신탁계약은 2018.10.17. 체결되었다. 동 신탁계약 제8조에 의하면 수탁자가 신탁부동산의 분양(처분) 및 관리·운용하도록 약정하고 있으므로 수탁자인 청구법인은 2018.10.17. 이후에는 쟁점토지의 사실상 소유자라고 할 수 있을 것이나, 이 건 종합부동산세의 과세기준일인 2018.6.1. 당시에는 이러한 관리형 신탁계약이 체결되기 전이므로 쟁점토지의 사실상 소유자는 청구법인이 아닌 OOO로 보아야 한다.

설령, 쟁점토지의 사실상 소유자를 확인할 수 없다고 하여도 청구법인은 이 건 종합부동산세에 대한 납세의무가 없다. 「지방세법」 제107조 제3항에서 신탁재산에 대해서 소유권의 귀속이 분명하지 아니하여 사실상의 소유자를 확인할 수 없는 경우에는 그 사용자가 재산세를 납부할 의무가 있다고 규정하고 있는데, 이 건 부동산담보신탁계약 제9조는 위탁자는 신탁부동산을 사실상 계속 점유·사용하고, 신탁부동산에 대한 보존·유지·수선 등 실질적인 관리행위와 이에 소요되는 일체의 비용을 부담한다고 약정하고 있으므로 2018.6.1. 현재 쟁점토지의 실질적 사용자는 OOO임이 명백하다.

(3) 「종합부동산세법」 제11조에서 토지에 대한 종합부동산세는 「지방세법」 제106조 제1항 제1호의 종합합산과세대상 및 제2호의 별도합산과세대상으로 구분하여 과세된다고 규정하고 있으나, 재산세 과세대상 중 「지방세법」 제106조 제1항 제3호의 분리과세대상 토지에 대하여는 토지에 대한 종합부동산세가 과세되지 아니하고, 「지방세법」 제106조 제1항 제3호는 분리과세대상 토지를 열거하면서 아목에서 “지역경제의 발전, 공익성의 정도를 고려하여 분리과세하여야 할 타당한 이유가 있는 토지로서 대통령령으로 정하는 토지”를 분리과세대상으로 규정하고 있으며, 그 위임에 따른 「지방세법 시행령」 제102조 제8항 제5호는 「산업집적활성화 및 공장설립에 관한 법률」 제28조의2에 따라 지식산업센터의 설립승인을 받은 자가 지식산업센터를 신축하거나 증축하여 같은 법 제28조의5 제1항 제1호 및 제2호에 따른 시설용으로 직접 사용(재산세 과세기준일 현재 60일 이상 휴업 중인 경우는 제외한다)하거나 분양 또는 임대하기 위한 토지(지식산업센터의 설립승인을 받은 후 최초로 재산세 납세의무가 성립한 날부터 5년 이내로 한정하고, 증축의 경우에는 증축에 상당하는 토지 부분으로 한정한다)”를 분리과세대상 토지로 규정하고 있는바, 쟁점토지는 「산업집적활성화 및 공장설립에 관한 법률」 제28조의2에 따라 지식산업센터의 설립승인을 받은 자가 지식산업센터를 신축하기 위한 토지로서 건축공사 개시 여부와 관계없이 재산세 분리과세대상 토지에 해당하므로 종합부동산세 과세대상이 아니다.

(가) 「지방세법 시행령」 제102조 제8항 제5호는 「산업집적활성화 및 공장설립에 관한 법률」에 따라 지식산업센터의 설립승인을 받은 자가 지식산업센터를 신축하거나 증축하여 같은 법 제28조의5에서 정하는 사업의 시설용으로 직접 사용하거나 분양·임대하기 위한 토지는 지식산업센터의 설립승인을 받은 후 최초로 재산세 납세의무가 성립한 날부터 5년까지 재산세 분리과세대상 토지로 보도록 규정하고 있다. 즉, 「산업집적활성화 및 공장설립에 관한 법률」에 따라 지식산업센터를 신축하는 경우, 분리과세대상토지로 인정되기 위해서는 지식산업센터의 설립승인을 받을 것, 설립승인일 이후 최초의 재산세 납세의무가 성립한 날부터 5년까지의 재산세 납세의무에 관한 것일 것이라는 두 가지 요건만이 요구될 뿐이고 지식산업센터가 건축되거나 건축이 개시될 것을 요건으로 하지 아니한다. 이와 같이 지식산업센터의 건축공사 진행사실과 토지의 분리과세대상 해당 여부는 서로 무관하므로 지식산업센터 설립승인을 받은 후 최초로 재산세 납세의무가 성립한 날로부터 5년 동안만 분리과세대상 토지로 인정하는 것이다.

(나) 「지방세특례제한법」 제58조의2 제1항은 「산업집적활성화 및 공장설립에 관한 법률」 제28조의2에 따라 지식산업센터를 설립하는 자가 같은 법 제28조의5에 따라 시설용으로 직접 사용하거나 분양 또는 임대하기 위해서 신축 또는 증축하여 취득하는 부동산에 대해서 취득세의 100분의 35를 경감하도록 규정하고 있는데, 「지방세특례제한법」 제28조의2 제1항은 취득세 감경을 위해서 그 토지에 대한 건축공사가 착공될 것을 요구하지 않는다. 즉, 지식산업센터를 설립하는 자가 지식산업센터를 직접 사용하거나 분양 ·임대하기 위하여 신축·증축용 토지를 취득하면 곧바로 취득세가 감경된다.

이와 같이 취득세 감경 여부가 취득당시에 결정되는 것은 취득세 납세의무가 취득일에 성립한다는 점을 감안하면 당연하다. 토지를 취득한 후 그 지상에 건축공사를 하는 것이므로 취득 당시에 건축공사의 착공을 취득세 감경요건으로 삼을 수도 없다. 토지를 취득하는 때 취득세 감경이 이루어진다는 점은 취득일로부터 1년 이내 착공하지 않은 때에는 감경된 취득세를 추징하도록 한 「지방세특례제한법」 제58조의2 제1항 제1호 가목에 의하여 명확하게 확인되는데, 이 경우 1년 이내 착공하라는 것은 1년 전에는 착공하지 아니하여도 된다는 것을 전제로 한다는 것이다.

한편 「지방세법 시행령」 제102조 제8항 제5호에서 분리과세대상 토지로서 인정되기 위한 요건도 위 「지방세특례제한법」상 취득세 감경 요건의 문언과 다르지 아니하므로 같은 문언에 대해서 달리 해석할 수 없다. 따라서 지방세 분리과세대상 토지로서 인정하기 위해서 그 토지 위에 지식산업센터 건축공사가 개시될 것을 요구하는 것은 법문에 아무런 근거가 없는 요건을 납세자에게 불리하도록 창설하는 것으로서 조세법률주의에 반하므로 지식산업센터 설립승인을 받은 자가 직접 사용하거나 분양·임대하기 위하여 지식산업센터를 신축·증축하기 위한 토지를 「지방세법」상 분리과세대상으로 인정하여야 한다.

(다) 「지방세법 시행령」 제102조 제8항 제5호의 해석상 건축공사의 개시를 분리과세대상 토지로 인정하기 위한 요건으로 본다 하더라도 과세기준일 현재 쟁점토지상 쟁점건물을 건축하기 위한 공사가 개시되었으므로 쟁점토지는 분리과세대상에 해당한다. 청구법인과 OOO은 2017년 5월경부터 쟁점건물을 건축하기 위한 지반조사를 시작하였고, 2017년 5월 쟁점토지를 측량하고 시추위치를 선정하기 위하여 GPS 등을 이용한 현장 측량을 실시하였으며, 2017년 5월부터 2018년 3월까지 쟁점토지에서 천공작업을 실시하여 지반을 조사하였다. 또한, 2018.5.4. OOO시장으로부터 쟁점건물 착공신고필증을 교부받아 세부계획에 따라 공사를 개시하였고, 2018.5.4.부터 부지 및 토사정리를, 2018.5.8. 가설방음벽 설치를 위한 오거천공, H빔 설치 등을, 2018.5.20. 방음벽 설치를 각각 이행하였다.

법원은 ‘건축 중인 건축물’이라 함은 과세기준일 현재 건축공사에 착수하여 건축을 하고 있는 건물을 말하고, 착공에 필요한 단순한 준비작업을 하고 있는 데 지나지 않은 경우는 건축 중이라고 할 수 없으나, OOO 구조물 공사와 같은 건물을 신축하기 위한 공사에 착수한 경우는 물론 그보다 앞서 건물의 신축에 필요적으로 전제되는 작업을 하는 경우에도 건물의 신축공사를 실질적으로 실행한 것으로 볼 수 있다면 그 시점에서 이미 공사에 착수한 것으로 보아야 한다고 판시(대법원 1995.9.26. 선고 95누7857 판결 등 참조)하고 있는바, 토지의 지반조사는 쟁점건물을 착공하기 위하여 필요적으로 전제되는 작업이고, 현장을 측량하고 천공작업을 하였다는 점에서 실질적으로 착공한 것으로 볼 수 있다. 따라서 쟁점건물의 건축공사가 개시되어야 쟁점토지를 분리과세대상으로 인정한다고 관련 규정을 해석한다 하더라도 쟁점건물의 건축공사는 2018.6.1. 이전에 이미 개시되었으므로 쟁점토지는 분리과세대상에 해당한다.

(라) 쟁점토지가 분리과세대상 토지로 인정되지 않는다면 적어도 별도합산과세대상 토지로 인정되어야 한다. 「지방세법」 제106조 제1항 제2호 가목 및 같은 법 시행령 제101조 제1항 제2호는 일정한 건축물의 부속토지를 별도합산과세대상으로 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제103조 제1항 제3호는 건축물의 범위에 ‘건축 중인 건축물’까지 포함하며 ‘건축 중인 건축물’에는 토지조성공사에 착수하여 준공검사 또는 사용허가를 받기 전까지의 토지에 건축이 예정된 건축물을 포함한다. 앞서 본 것과 같이 대법원은 ‘건축 중인 건축물’로서 토지조성공사에 착수한 토지인지 여부가 문제되었던 사안에서 OOO 구조물 공사와 같은 건물을 신축하기 위한 공사에 착수한 경우는 물론 그보다 앞서 건물의 신축에 필요적으로 전제되는 작업을 하는 경우에도 건물의 신축공사를 실질적으로 실행한 것으로 볼 수 있다면 그 시점에서 이미 공사에 착수한 것으로 보아야 한다고 판시하였다(대법원 1995.9.26. 선고 95누7857 판결 참조).

청구법인 및 OOO

의 경우 2017년 5월경 수행한 지반조사에서 GPS 등을 이용하여 규준틀 작업에 준하는 작업을 수행하였으므로 쟁점토지에 대한 지반조사 등이 이루어진 때를 쟁점건물의 건축공사 개시시점으로 인정하여야 하고, 쟁점토지는 이 건 재산세 과세기준일 현재 “건축 중인 건축물”의 부속토지로 사용하기 위한 “토지조성공사”에 착수한 토지에 해당하므로 별도합산과세대상 토지로 볼 수 있다. 따라서 쟁점토지상 건축공사가 개시된 이상, 설령 쟁점토지를 분리과세대상 토지로 인정할 수 없다 하더라도 별도합산과세대상으로 인정되어야 하므로 쟁점토지를 별도합산과세대상 토지임을 전제로 한 이 건 경정청구 거부처분은 부당하다.

나. 처분청 의견

청구법인은 재산세 과세기준일 당시 쟁점토지는 “건축 중인 건축물”의 부속토지로 사용되기 위하여 “토지조성공사”에 착수한 토지로서 분리과세대상 토지에 해당한다고 보아 관련 종합부동산세 등의 환급을 요구하는 이 건 경정청구를 제기하였으나, 종합합산과세대상 토지와 분리과세대상 토지에 대한 구분은 「종합부동산세법」 제11조에 의하여 「지방세법」 제106조에 위임되어 있는바, 관할 지방자치단체장이 「지방세법」에 근거하여 쟁점토지의 실제 이용현황에 의하여 종합합산과세대상 토지로 분류한 과세자료를 국세청장에게 통보한 사실로 미루어 볼 때 쟁점토지는 분리과세대상 토지로 보기 어려우므로 처분청이 청구법인의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

이 건 종합부동산세의 과세기준일 현재 쟁점토지의 사실상 소유자는 청구법인이 아니므로 쟁점토지를 종합부동산세 과세대상으로 보아 청구법인의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 부당하다는 청구주장의 당부

나. 관련 법령

(1) 종합부동산세법

제11조[과세방법] 토지에 대한 종합부동산세는 국내에 소재하는 토지에 대하여 「지방세법」 제106조 제1항 제1호에 따른 종합합산과세대상(이하 “종합합산과세대상”이라 한다)과 같은 법 제106조 제1항 제2호에 따른 별도합산과세대상(이하 “별도합산과세대상”이라 한다)으로 구분하여 과세한다.

제12조 [납세의무자] ① 과세기준일 현재 토지분 재산세의 납세의무자로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자는 해당 토지에 대한 종합부동산세를 납부할 의무가 있다.

1. 종합합산과세대상인 경우에는 국내에 소재하는 해당 과세대상토지의 공시가격을 합한 금액이 5억원을 초과하는 자

2. 별도합산과세대상인 경우에는 국내에 소재하는 해당 과세대상토지의 공시가격을 합한 금액이 80억원을 초과하는 자

제17조[결정과 경정] ① 관할세무서장 또는 납세지 관할 지방국세청장(이하 “관할지방국세청장”이라 한다)은 과세대상 누락, 위법 또는 착오 등으로 인하여 종합부동산세를 새로 부과할 필요가 있거나 이미 부과한 세액을 경정할 경우에는 다시 부과ㆍ징수할 수 있다.

② 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 제16조 제3항의 규정에 의한 신고를 한 자의 신고내용에 탈루 또는 오류가 있는 때에는 당해연도의 과세표준과 세액을 경정한다.

③ 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 과세표준과 세액을 결정 또는 경정한 후 그 결정 또는 경정에 탈루 또는 오류가 있는 것이 발견된 때에는 이를 경정 또는 재경정하여야 한다.

④ 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 제2항 및 제3항에 따른 경정 및 재경정 사유가 「지방세법」 제115조 제2항에 따른 재산세의 세액변경 또는 수시부과사유에 해당되는 때에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 종합부동산세의 과세표준과 세액을 경정 또는 재경정하여야 한다.

(2) 종합부동산세법 시행령

제9조[결정ㆍ경정] ① 법 제17조 제1항의 규정에 의한 결정은 법 제21조 제2항 내지 제4항의 규정에 의하여 행정안전부장관이 국세청장에게 통보한 과세자료에 의한다.

② 법 제17조 제2항 및 동조 제3항의 규정에 의한 경정ㆍ재경정 또는 추징은 제8조의 규정에 의한 신고서 및 그 첨부서류에 의하거나 현황 등에 대한 실지조사에 의한다.

③ 법 제17조 제4항의 규정에 의한 경정ㆍ재경정 또는 추징은 법 제22조의 규정에 의하여 시장ㆍ군수가 관할세무서장 또는 관할지방국세청장에게 회신한 자료에 의한다.

④ 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 제2항 및 제3항의 규정에 의한 경정ㆍ재경정 또는 추징을 함에 있어서 행정안전부장관에게 의견조회를 할 수 있다.

(3) 지방세법

제106조[과세대상의 구분 등] ① 토지에 대한 재산세 과세대상은 다음 각 호에 따라 종합합산과세대상, 별도합산과세대상 및 분리과세대상으로 구분한다.

1. 종합합산과세대상 : 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 별도합산과세대상 또는 분리과세대상이 되는 토지를 제외한 토지. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지는 종합합산과세대상으로 보지 아니한다.

가. 이 법 또는 관계 법령에 따라 재산세가 비과세되거나 면제되는 토지

나. 이 법 또는 다른 법령에 따라 재산세가 경감되는 토지의 경감비율에 해당하는 토지

2. 별도합산과세대상 : 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지. 다만, 제1호 가목 및 나목에 따른 토지는 별도합산과세대상으로 보지 아니한다.

가. 공장용 건축물의 부속토지 등 대통령령으로 정하는 건축물의 부속토지

3. 분리과세대상 : 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 국가의 보호ㆍ지원 또는 중과가 필요한 토지로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지

아. 그 밖에 지역경제의 발전, 공익성의 정도 등을 고려하여 분리과세하여야 할 타당한 이유가 있는 토지로서 대통령령으로 정하는 토지

제107조[납세의무자] ① 재산세 과세기준일 현재 재산을 사실상 소유하고 있는 자는 재산세를 납부할 의무가 있다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 각 호의 자를 납세의무자로 본다.

3. 「신탁법」에 따라 수탁자 명의로 등기ㆍ등록된 신탁재산의 경우 : 위탁자별로 구분된 재산에 대해서는 그 수탁자. 이 경우 위탁자별로 구분된 재산에 대한 납세의무자는 각각 다른 납세의무자로 본다.

③ 재산세 과세기준일 현재 소유권의 귀속이 분명하지 아니하여 사실상의 소유자를 확인할 수 없는 경우에는 그 사용자가 재산세를 납부할 의무가 있다.

(4) 지방세법 시행령

제101조[별도합산과세대상 토지의 범위] ① 법 제106조 제1항 제2호 가목에서 "공장용 건축물의 부속토지 등 대통령령으로 정하는 건축물의 부속토지"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 건축물의 부속토지를 말한다. 다만, 「건축법」 등 관계 법령에 따라 허가 등을 받아야 할 건축물로서 허가 등을 받지 아니한 건축물 또는 사용승인을 받아야 할 건축물로서 사용승인(임시사용승인을 포함한다)을 받지 아니하고 사용 중인 건축물의 부속토지는 제외한다.

2. 건축물(제1호에 따른 공장용 건축물은 제외한다)의 부속토지 중 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 건축물의 부속토지를 제외한 건축물의 부속토지로서 건축물의 바닥면적(건축물 외의 시설의 경우에는 그 수평투영면적을 말한다)에 제2항에 따른 용도지역별 적용배율을 곱하여 산정한 면적 범위의 토지

가. 법 제106조 제1항 제3호 다목에 따른 토지 안의 건축물의 부속토지

나. 건축물의 시가표준액이 해당 부속토지의 시가표준액의 100분의 2에 미달하는 건축물의 부속토지 중 그 건축물의 바닥면적을 제외한 부속토지

제102조[분리과세대상 토지의 범위] ⑧ 법 제106조 제1항 제3호 아목에서 "대통령령으로 정하는 토지"란 다음 각 호에서 정하는 토지(법 제106조 제1항 제3호 다목에 따른 토지는 제외한다)를 말한다.

5. 「산업집적활성화 및 공장설립에 관한 법률」 제28조의2에 따라 지식산업센터의 설립승인을 받은 자가 지식산업센터를 신축하거나 증축하여 같은 법 제28조의5 제1항 제1호 및 제2호에 따른 시설용으로 직접 사용(재산세 과세기준일 현재 60일 이상 휴업 중인 경우는 제외한다)하거나 분양 또는 임대하기 위한 토지(지식산업센터의 설립승인을 받은 후 최초로 재산세 납세의무가 성립한 날부터 5년 이내로 한정하고, 증축의 경우에는 증축에 상당하는 토지 부분으로 한정한다)

제103조[건축물의 범위 등] ① 제101조 제1항에 따른 건축물의 범위에는 다음 각 호의 건축물을 포함한다.

3. 「건축법」에 따른 건축허가를 받거나 건축신고를 한 건축물로서 같은 법에 따른 공사계획을 신고하고 공사에 착수한 건축물[개발사업 관계 법령에 따른 개발사업의 시행자가 개발사업 실시계획의 승인을 받아 그 개발사업에 제공하는 토지(법 제106조 제1항 제3호에 따른 분리과세대상이 되는 토지는 제외한다)로서 건축물의 부속토지로 사용하기 위하여 토지조성공사에 착수하여 준공검사 또는 사용허가를 받기 전까지의 토지에 건축이 예정된 건축물(관계 행정기관이 허가 등으로 그 건축물의 용도 및 바닥면적을 확인한 건축물을 말한다)을 포함한다]. 다만, 과세기준일 현재 정당한 사유 없이 6개월 이상 공사가 중단된 경우는 제외한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인은 쟁점토지에 대한 2018년 귀속 종합부동산세 및 농어촌특별세를 각각 신고·납부하였다가 2019.2.28. 쟁점토지는 분리과세대상 토지로서 종합부동산세의 과세대상에 해당하지 아니한다고 보아 기납부한 종합부동산세 등의 환급을 요구하는 경정청구를 제기하였으나, 처분청은 쟁점토지가 종합합산과세대상으로서 재산세가 과세된 이상 재산세에 대한 경정 없이 종합부동산세 등을 경정할 수 없다고 보아 2019.3.21. 청구법인의 경정청구를 거부하였다.

(2) 청구법인 및 처분청이 제시한 심리자료 등에 의하면 다음과 같은 사실이 확인된다.

(가) 청구법인은 신탁회사로서 OOO로부터 쟁점토지를 수탁받아 지식산업센터를 신축하고 있고, OOO은 청구법인에게 쟁점토지를 위탁한 위탁회사이자 쟁점토지 상에 쟁점건물을 신축하는 사업을 하고 있는 시행사인바, 쟁점건물 신축공사의 진행사항 등을 요약하면 아래 ＜표1＞과 같다.

OOO

(나) OOO는 2018.3.2. OOO시장으로부터 쟁점토지에 대하여 지식산업센터 신설을 승인받은 것으로 나타나는바, 그 내용을 요약하면 아래 ＜표2＞와 같다.

OOO

(다) OOO은 쟁점건물 신축과 관련하여 착공신고를 한 결과 2018.5.4. OOO시장으로부터 아래 ＜표3＞과 같이 신축허가(2018-건축과-신축허가-337)를 받았고, 2018.4.13. OOO과 공사기간을 ‘2018.4.13.(착공)～2021.3.31.(준공)’로 하여 ‘건설공사 하도급계약’을 체결함으로써 이 건 종합부동산세의 과세기준일(2018.6.1.) 현재 쟁점건물 신축공사의 착공이 이루어진 것으로 나타난다.

OOO

(라) 청구법인이 2018.5.25. OOO과 체결한 권리의무승계계약의 주요 내용은 다음과 같다.

OOO

(마) 청구법인이 2018.10.17. OOO과 체결한 부동산담보신탁계약의 주요 내용은 다음과 같다.

OOO

(바) 청구법인은 이 건 과세기준일 현재 쟁점토지분 재산세의 납세의무자로서 2018.12.10. 2018년 귀속 종합부동산세 신고시 쟁점토지를 종합합산토지분 과세대상에 포함하였는데, 동 신고서에 첨부된 ‘종합합산토지분 과세대상 물건명세서’의 내용은 아래 ＜표4＞와 같다.

OOO

(사) 「지방세법」 제106조 제1항은 2017.12.29. 법률 제15292호로 개정되어 지식산업센터의 재산세율 적용과 관련하여 다음과 같이 각 호를 세분화하여 기타 분리과세대상을 한정할 수 있도록 위임규정을 법률에 명확화하였고, 그 위임을 받은 같은 법 시행령 제102조에서 각 항을 세분화하여 분리과세대상 토지를 「지방세법」에 따른 분류별로 세부내용을 규정한 것으로 나타난다.

OOO

(아) 행정안전부장관이 「지방세법 시행령」 제102조 제8항 제5호에 관한 질의에 대하여 답변한 내용(지방세운영과-810, 2019.3.29.)은 다음과 같다.

OOO

(자) 그 밖에 청구법인이 제시한 쟁점토지에 대한 2019년도분 재산세 수시과세내역서 및 납세고지서 등에 의하면, OOO시장은 쟁점토지를 2019.6.1. 현재 분리과세 및 별도합산대상으로 분류하여 그에 대한 2019년도분 재산세를 청구법인에게 고지한 것으로 나타난다.

(3) 청구법인은 종합부동산세는 본세의 세액에 부가하여 부과되는 부가세가 아니므로 재산세의 세액이 실제로 변경되었는지 여부에 관계없이 종합부동산세의 세액만을 별도로 변경하는 불복절차를 진행할 수 있고, 2018.6.1. 현재 쟁점토지의 사실상 소유자는 OOO이므로 청구법인은 이 건 종합부동산세에 대한 납세의무가 없으며, 설령 청구법인은 납세의무자로 본다 하더라도 쟁점토지는 「산업집적활성화 및 공장설립에 관한 법률」 제28조의2에 따라 지식산업센터의 설립승인을 받은 자가 지식산업센터를 신축하기 위한 토지로서 건축공사 개시 여부와 관계없이 재산세 분리과세대상에 해당한다고 주장한다.

(4) 한편, 처분청은 종합합산과세대상 토지와 분리과세대상 토지에 대한 구분은 「종합부동산세법」 제11조에 의하여 「지방세법」 제106조에 위임되어 있고, 관할 지방자치단체장이 「지방세법」에 근거하여 쟁점토지를 재산세 종합합산과세대상으로 분류하여 통보한 이상 분리과세대상 토지로 보기 어려울 뿐만 아니라 이 건 과세기준일 현재 쟁점건물의 신축공사가 실제로 개시되지 아니하였으므로 청구법인의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 정당하다는 의견을 제시하고 있다.

(5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다.

(가) 처분청은 과세기준일 현재 쟁점건물의 신축공사가 실제로 개시되지 아니하여 쟁점토지를 분리과세대상으로 볼 수 없을 뿐만 아니라 관할 지방자치단체장이 「지방세법」에 근거하여 쟁점토지를 재산세 종합합산과세대상으로 분류하여 통보한 이상 재산세에 대한 경정 없이 이 건 종합부동산세 등을 별도로 경정할 수 없으므로 청구법인의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 정당하다는 의견이다.

(나) 종합부동산세 및 재산세의 부과대상, 세율 및 공제방식 등에 비추어 종합부동산세는 그 체계상 재산세와 연계되어 있는 세목으로서, 과세대상의 현황에 따른 과세유형의 분류는 원칙적으로 재산세를 관할하는 지방자치단체가 판단하는 것이 합리적인 운영을 위하여 타당할 것이나, 종합부동산세가 본세의 세액에 부가하여 부과되는 부가세가 아닌 이상 토지에 대한 재산세 납세의무자인 그 토지 등의 사실상 소유자 외의 제3자에게 종합부동산세가 부과되었다면, 재산세의 세액이 실제로 변경되었는지에 관계없이 종합부동산세의 세액만을 별도로 변경하는 것이 가능하다고 보아야 할 것(대법원 2019.2.28. 선고 2018두61932 판결 참조)이고, 이 건과 같이 「지방세법」상 경정 등의 청구기간이 도과되어 재산세에 대한 경정청구권이 인정되지 아니하는 상황에서 종합부동산세에 대한 경정마저 제한한다면 납세자에게 이중으로 부담을 주게 되어 지나치게 가혹한 것으로 판단된다.

(다) 「지방세법」 제107조에서 재산세 납세의무자는 과세기준일 현재 재산을 사실상 소유하고 있는 자(제1항 본문)로 하고, 다만 수탁자 명의로 등기‧등록된 신탁재산은 수탁자를 그 납세의무자로 본다고 규정(제1항 단서 및 제3호)하고 있으며, 그 소유권의 귀속이 분명하지 아니하여 사실상의 소유자를 확인할 수 없는 경우에는 그 사용자가 재산세를 납부할 의무가 있다고 규정(제3항)하고 있다.

쟁점토지의 경우 OOO가 개발하는 택지개발지구에 포함된 토지로서, 심판청구일 현재까지도 토지구획이 완료되지 아니하여 소유권이전등기가 불가능한 상태이고, 수탁자인 청구법인은 이 건 종합부동산세의 과세기준일 이전인 2018.5.25. OOO과 권리의무승계계약만을 체결하였는데, 「신탁법」상의 신탁은 위탁자가 수탁자에게 특정의 재산권을 이전하거나 그 밖의 처분을 하여 수탁자로 하여금 수익자의 이익 또는 특정의 목적을 위하여 그 재산권을 관리․처분하게 하는 것이므로 부동산의 신탁에 있어서 수탁자 앞으로 소유권이전등기를 마치게 되면 대내외적으로 소유권이 수탁자에게 완전히 이전되고, 위탁자와의 내부관계에 있어서 소유권이 위탁자에게 유보되어 있는 것은 아니라 할 것이므로(대법원 2011.2.10. 선고 2010다84243 판결, 같은 뜻임), 청구법인이 쟁점토지에 대하여 자신의 명의로 소유권이전등기를 경료한 사실이 없는 상태에서 OOO과 2018.5.25. 체결한 권리의무승계계약만으로는 2018.6.1. 현재 청구법인을 사실상 소유자(또는 그 사용자)로 보기는 어려운 반면, OOO은 2017.5.31. OOO 등으로부터 쟁점토지를 매입하여 2018.3.2. 지식산업센터의 설립승인을 받고 2018.5.4. 건축허가를 받아 과세기준일 현재 지식산업센터의 설립공사를 시행하고 있는 것으로 나타나는 점,

청구법인은 과세기준일이 경과한 이후인 2018.10.17.에 이르러서야 OOO과 부동산담보신탁계약을 체결하였고, 동 계약서에 의하면 신탁의 목적이 위탁자인 OOO이 부담하는 채무 내지는 책임의 이행을 보장하기 위한 것이고, 신탁한 후에도 그에 대한 현실적 점유와 유지, 관리, 임대 등의 업무와 일체의 비용을 OOO이 부담하며, 수탁자인 청구법인은 단순히 명의 제공으로 건축주 지위를 유지하면서 이에 대한 대가로 신탁보수를 받는 것에 불과한 것으로 보이고, 청구법인과 OOO이 이 건 부동산담보신탁계약 외에 별도로 쟁점토지에 대한 부동산매매계약을 체결하거나 그 매매대금을 지급한 사실도 없는 것으로 확인되는 점 등에 비추어 2018.6.1. 현재 쟁점토지의 재산세 납세의무자인 사실상 소유자는 OOO로 봄이 타당하다 할 것이다.

(라) 따라서 청구법인은 「지방세법」 제107조 제1항 및 「종합부동산세법」 제12조 제1항의 사실상 소유자가 아니어서 이 건 종합부동산세의 납세의무를 부담하지 아니하므로 처분청이 청구법인의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.