[청구번호]조심 2011서3225 (2013. 12. 18.)

[세목]법인[결정유형]기각

[결정요지] 소득세법 시행령 제41조 제7항에서 원천징수의무 대상에서 제외하고 있는 ‘본래의 계약의 내용이 Hㅇㅇㅇ의 설립경위, 활동내용, 직원구성 및 Hㅇㅇㅇ의 영업비용 중 87%가 상표권 소유자인 Iㅇㅇ ㅇㅇㅇ에 지급한 로열티이고 기타 비용도 관리수탁비용에 불과한 것으로 나타나며, 총 수입금액에서 로얄티 및 기타비용 지급 후 잉여금액은 모두 지주회사 ㅇㅇㅇㅇ로 송금하고 있는 점, Iㅇㅇㅇㅇ와 ILCTC가 각각 북미지역 및 북미지역 외 지역에 대한 상표권을 보유하고 그 유지 및 ㅇㅇㅇ업무를 ㅇㅇㅇㅇ社에 위임하고 있는 점 등에 비추어 HTIL의 기업활동 내역은 나타나지 않는 바, Hㅇㅇㅇ이 수익적소유자라는 청구주장은 받아들이기 어렵다고 판단되며, 한?네덜란드 조세조약 제12조 자체에서 수익적 소유자에 대한 요건을 별도로 규정하고 있지 않다고 하더라도 사실상의 귀속자를 납세의무자로 하여 세금을 부과하도록 하여야 할 것이므로, 처분청이 Hㅇㅇㅇ을 도관회사로 보아 한국-네덜란드 조세조약의 제한세율 적용을 배제하여 과세한 처분은 타당함

[관련법령] 국세기본법 제14조

[참조결정]OOOOOOOOOO

[따른결정]조심2007전4733

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요

가. 청구법인(변경전 상호는 OOO 주식회사임)은 네덜란드 소재 OOO(이하 “OOO")로부터 디자인, 제조, 광고, 판매를 국내에서 영위 할 수 있는 권리(이하 ”라이센스“ 또는 ”라이센스 권리“)를 부여받고, 그 대가로 제품 총 매출액의 2.1%에 해당하는 금액을 매분기별 사용료로 지급하고, 청구법인은 OOO에 지급하는 사용료에 대하여 대한민국정부와 네덜란드정부 간의 소득에 대한 조세의 이중과세회피와 탈세방지를 위한 협약(이하 “쟁점 조세조약”) 제12조 제2항에 의하여 10%(주민세 포함)의 제한세율을 적용하여 원천징수하였다.

나. 서울지방국세청장은 청구법인에 대한 법인세 정기세무조사 결과, OOO의 설립경위 및 활동내용 등을 검토하여, ① OOO의 사업장 소재지가 수탁관리회사인 OOO(이하 "OOO")의 주소와 동일하고, ② 청구법인이 제출한 OOO의 직원 4명 중 3명은 각각 상표권 관리법인인 미국의 EPN and Paul Epner의 대표자 및 홍콩에서 근무하는 직원이고 나머지 1명은 수탁관리회사인 OOO의 모회사(OOO)직원이며, ③ OOO의 영업비용 중 87%가 상표권소유자인 OOO(이하 “OOO") 소재 OOO(이하 “OOO")에 지급한 Royalty이며 기타 비용도 관리수탁비용에 불과하고, ④ 총 수입금액에서 Royalty 및 기타 비용 지급 후 잉여금액은 모두 Central treasury function 기능이 있는 지주회사 OOO(버뮤다 소재)로 송금하였으며, ⑤ 청구법인은 2008.3.27.까지 이건 사용료소득을 홍콩 계좌로 송금하였으며, ⑥ 청구법인의 직원이 사용료 소득과 관련하여 주고받은 메일의 IP주소는 홍콩이고 그 홍콩 직원[Ivy Yuen으로 홍콩에 상장된 OOO(버뮤다 소재)의 Finance Manager)]이 OOO의 직원으로 밝혀진 점 등을 종합적으로 판단하여, OOO은 영업활동 없이 단지 Royalty를 수동적으로 취합하여 유지비용을 제외한 모든 수익을 다시 OOO로 보내는 도관 역할을 하는 법인으로, 이 건 사용료소득의 실질적인 소득자에 해당하지 아니하다고 하여, 쟁점 조세조약 제12조에 따른 제한세율 적용을 배제하는 것으로 하여 처분청에 과세자료를 통보하고, 처분청은 2011.5.16. 청구법인에게 2007～2011사업연도 귀속 원천징수 법인세 OOO원을 경정·고지하였다.

다. 청구법인은 이에 불복하여 2011.8.10. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 상표권 소유법인인 OOO과의 상표권관리 라이센스 계약(Trademark Management License Agreement)에 따라 9개 국가의 9개 상표권 사용자(Licensee)를 물색하여 해당 의류 상표(OOO)의 라이센스 계약을 체결하고 그 대가로서 로얄티를 수취하고 있는 OOO Corp. BV는 그와 같은 상표권 관리를 사업으로 영위하는 네델란드 거주자 해당 법인으로서 다음과 같은 사실을 근거로 할 때 형식적 도관회사가 아니며, 청구법인으로부터 수취한 로얄티에 대해 실질적 관리·처분권을 갖는 수익적 소유자이다.

(가) 법인설립 및 거주지국 법인세 신고

OOO Corp. BV는 청구법인과의 라이센스계약을 목적으로 설립된 것이 아니라, 청구법인과의 계약체결(2001년) 훨씬 이전인 1992년 설립후 사업을 영위해오고 있는 법인이며, OOO Corp. BV는 수입 로얄티에 대해 거주지국 네델란드에 법인세신고납부를 이행하고 있으며, 해당 세무당국으로부터 거주자 증명을 발급 받았다.

(나) 실제 사업 영위 현황

OOO Corp. BV는 상표권 관리계약 하에 국가별로 상표권 사용자(Licensee)를 물색하여 라이센스계약을 체결하고 로얄티를 징수하여 수입 로얄티의 일정비율(75%)을 상표권 소유법인에게 지급하는 구조의 사업을 영위함에 있어서 동 법인 자체의 경상적인 고정

영업비용, 수입 로얄티 징수 관련 대손 및 환차손 등의 사업 위험을 부담한다. 계열법인인 청구법인뿐만 아니라 일본, 호주, 필리핀 등 8개 국가의 제3자 법인에 대한 상표권 라이센스 및 관리업무를 수행하고 있다.

(다) 상표권의 back to back license 계약 구조의 경우

수입로얄티와 지급로얄티의 차액(OOO Corp. BV의 경우 수입로얄티의 25% 상당)이 영업활동의 대가에 해당하는 것임에도 그와 같은 계약구조만을 이유로 상표권 소유자와 상표권 사용자 사이의 상표권 관리법인을 단순한 도관으로 간주하는 것은 동일한 쟁점에 관한 해외의 조세 판례 사례 등에 비추어 보더라도 합리성이 없다.

OOO Corp. BV에 상시 근무하는 임직원이 없고 외부 업체의 인적용역을 활용하거나 계열법인의 인원이 겸직으로 업무를 수행하는 상황은 사업운영 여건의 특성에 해당하는 것으로서 그와 같은 사정이 곧 도관회사에 불과하다는 근거가 될 수 없다. 이러한 점은 배당금의 수익적 소유자가 누구인지의 쟁점에 있어서 배당금 수취법인에 상시 업무수행 인원이 없다는 점을 들어 형식적 도관회사로 볼 수 없다는 최근의 법원 판례 취지로도 확인된다.

(2) OOO Corp. BV를 형식적 도관회사로 보더라도 “실질귀속자”개념을 기준으로 조세조약상 제한세율을 적용한다.

(가) 조세조약

제한세율 적용 관련하여 별도의 혜택제한 조항을 두고 있지 않으며, 사용료 수취인이 체약 상대국의 거주자인 경우 조세조약의 제한세율이 적용되어야 하고, 그와 같은 해석은“조약법에 관한 비엔나 협약”에 의해 보호되어야 한다.

(나) OECD 주석서의 준수 의무 여부

처분청이 언급하고 있는 국내법에 의한 조세회피 방지규정의 적용을 지지하는 취지의 OECD 주석서(문단 22)에 대해서도 네델란드는 명시적으로 동의하지 않은 것으로서, 해당 조세조약의 문언과 관계없이 별도로 국내 세법상의 실질과세 원칙을 적용하여 사용료 수취인의 거주지국 이외의 요건을 따져 그에 기초하여 조세조약의 적용을 배제할 근거가 없다.

(다) 조세조약 개정 또는 의정서 체결 대상

한국-네델란드 조세조약의 경우 수익적 소유자 요건의 제한세율 적용 제한 규정은 조세조약의 개정 또는 의정서의 체결을 통해서 적용될 수 있는 것으로서 그와 같은 개정 절차 없이 조약의 해석상 달리 해석하기는 어려고, 그와 같은 점은 1996년 한-벨기에 조세조약과 2002년 한-독 조세조약의 개정 사례로 알 수 있다.

나. 처분청 의견

(1) 「헌법」 제11조의 조세평등주의 이념은 조세조약에도 적용되며, 「국세기본법」 제14조의 실질과세의 원칙은 조세법의 입법과정이나 집행과정에서 조세정의를 실현하려는 원칙인바, 조세조약 적용에 있어서도 예외일 수 없고 또한 이것이 조세조약 엄격해석의 원칙에 위배된다고 볼 수 없다(헌법재판소 1989.7.21. 선고 89헌마38 전원재판부 결정, 서울고법2009누8009, 2010.8.19 외 다수 참조).

(2)소득의 귀속에 대해서는 실질적인 소득의 귀속을 기준으로하여 사실상의 귀속자를 납세의무자로 하여야 하며, 수익적소유자라 함은 실질적인 귀속주체를 의미하는바, 한·네덜란드 조세조약 제12조 자체에서 수익적 소유자에 대한 요건을 별도로 규정하고 있지는 않다고 하더라도 소득귀속의 인정과 관련하여서는 당해 거래행위의 명의가 아닌 실질적인 소득귀속을 기준으로 하여 그 사실상의 귀속자를 납세의무자로 하여 세금을 부과하도록 하여야 할 것이고, 따라서 위 쟁점 조세조약 제12조의 사용료수취인이라 함은 사용료소득을 형식적으로 수취할 뿐 아니라 이에 대한 실질적인 귀속주체로서의 관계까지 요구된다고 해석함이 타당하다(서울고법2010누19371, 2010.12.29. 참조).

한편, OECD 모델조약의 주석은 일반적으로 승인된 국제법규라고 볼 수 없으므로 법적인 구속력이 인정될 수는 없는 것이지만, 이는 우리나라와 네덜란드 등을 비롯한 OECD 회원국 간에 체결된 조세조약의 올바른 해석을 위한 국제적으로 권위를 인정받는 기준으로서 국내법상의 실질과세원칙 등과 관련한 OECD 회원 국가 간 조약 해석에 있어서 하나의 참고자료가 될 수 있으며(서울고법2009누8009, 2010.8.19 참조), OECD모델협약 주석서(제1조 7∼9.5)에서도 ‘Treaty shopping 등 조세조약 남용행위가 있을 경우 국내법상 실질과세의 원칙의 적용이나 조세조약의 해석을 통하여 조약의 혜택을 부인할 것’을 권고하고 있고, 또한 네덜란드 정부가 모델조약의 관련 조항에 대해 반대의사를 표명했다고는 하나 대한민국 정부는 이와 관련하여 반대의사를 표명한 점이 없으므로, 법 해석을 함에 있어서는 보편타당하게 권위를 인정받는 기준인 OECD 모델조약에 따르는 것이 타당하다. 따라서 OOO이 이 건 사용료소득의 수익적소유자가 아니라고 과세한 이 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

청구법인이 지급한 사용료의 수익적소유자가 OOO로, 한국-네델란드 조세조약의 제한세율을 적용하여 원청징수 한 것이 적정하다 는 청구주장의 당부

나. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인은 OOO이 네덜란드에 정당하게 설립된 법인으로 청구법인과 라이센스계약을 체결한 2001년 이전부터 존재하였던 법인으로 청구법인과의 라이센스 계약만을 위하여 설립된 특수목적 회사가 아니고, 상표권 라이센스 및 관리를 주요 사업활동 목적으로 하고 매년 재무보고를 작성하고 그 자료를 근거하여 법인세 계산 및 세무신고를 하고 있고, 청구법인 뿐만 아니라 다른 국가의 제3자 Licensee들과도 계약을 체결하고 관련 사용료를 수취·관리하고 있고, 임원진 및 전문지원인력을 보유하고 있으며, 법인으로서의 지배구조를 적법하게 유지 준수하고 있어 그 실체가 명백히 존재하므로 OOO은 이건 사용료 소득의 실질적 귀속자라는 주장이다.

OOO

[그림1] 청구법인의 출자지분관계도 요약도

(가) [그림1] 에서 OOO(OOO)는 상표권 소유법인, OOO Holdings Corp.NV가 100% 출자한 OOO Corp.B.V(네델란드)가 상표권라이센스 관리법인이며, 청구법인은 OOO Corp.B.V와의 라이센스 계약에 따라 로열티(매출액의 2.1%상당액)를 지급한다.

(나) 처분청의 “HangTen” 상표권과 관련된 계약서 및 관련 공시 사항 검토에 의하면, OOO와 OOO의 1998.4.1.자 TRAEDMARK MANAGEMENT LICENSE AGREEMENT(별첨)에 의하면, OOO(계약서상에는 OOO)은 전세계에 걸쳐 상표권의 사용을 관리할 권한(the power and authority to manage throughout the world the use of the Trademarks)을 갖고 있고, OOO(계약서상에는 NET)은 상표권의 관리용역을 수행할 경험과 기술을 가지고 있어(experience and skill in the licensing of trademarks in connection with consumer products and performing management services) OOO와 OOO은 OOO이 상표권과 관련한 서비스를 수행하기를 바라고(desire that NET perform the Service in connection with consumer products and performing management services) 그 주요한 업무가 licensee로부터 로얄티를 수금하는 것(the right to collect and retain royalties from licensees of the Trademarks)이라고 밝히고 있고, 또한 홍콩에 상장된 Hangten Group Holdings Limited가 공시한 자료에 의하면 “2006년 3월 17일 OOO(계약서상에는 ILC)는 북미지역을 제외한 영역에서 상표권 유지 및 상표권의 Licencing 업무와 관련한 유일한 대리인으로 OOO를 지정하고OOO”

“OOO(미국 캘리포니아 소재 International Licensing (CA) Corp.로 계약서상에는 OOO로 명시됨)는 북미지역에 대한 상표권 유지 및 상표권의 Licencing 업무와 관련하여 EPN을 유일한 대리인으로 지정한다”고 나타나고OOO),

(다) 청구법인의 세무조사 시 제출한 의견서에 의하면, 청구법인이 OOO에게 지급한 사용료에 대해 한·네덜란드 조세조약을 적용할 수 없다면, OOO에 대한 관리·감독권한을 실질적으로 행사한 미국 캘리포니아 소재 OOO사를 사용료소득에 대한 수익적소유자로 판단하는 것이 타당”하다고 OOO이 실제 수익적소유자가 아님을 간접적으로 밝힌바 있다. 그러나 당시 청구법인의 주장 또한 OOO가 공시한 바와 같이 OOO는 북미 지역에 대한 상표권을 보유한 자로 북미지역 상표권의 유지 및 Licensing 업무를 OOO에 위임하고 있어 청구법인이 지급한 이 건 사용료 소득의 실질적 소유자라 보기 어렵고, OOO가 북미지역 이외 지역의 상표권을 보유하고 있고 그 유지 및 Licensing업무를 OOO에 위임하고 있으므로 이 건 사용료 소득의 수익적 소유자는 OOO가 아니라는 처분청 의견이다.

(2) 청구법인의 이 건 사용료 소득에 대해 업무를 수행하는 직원에게 사용료소득 지급 업무와 관련하여 주고받은 메일에 의하면OOO, 상대방은OOO의 직원인 OOO이고, 메일 발송지 컴퓨터의 IP주소를 확인한 바, IP주소가 홍콩인 것으로 확인되었고, 청구법인의 로얄티 송금 내역에서 2001년부터 2008년 3월 27일까지홍콩으로 송금 것이국세통합시스템에서확인되어, OOO은 명목상 법인에 지나지 않는다고 판단하였다.

OOO

[그림2] OOO의 조직 및 구성

(가) [그림2]에서OOO의 부서는 Licensing Department와 Administration으로 나뉘고, Licensing Department 종사직원은 3명이고 Administration 종사직원은 1명이고,일반행정업무를 처리할 Paul Epner는 OOO와 상표권 대리 계약을맺은 미국 소재 OOO의 대표자이고, OOO은 홍콩의OOO로 국내 직원과이건 사용료 소득에 대한 업무를 협의하는 자이고, OOO 또한회사측에서 제출한 자료에 따르면 홍콩국적이며 현재 홍콩에 거주하고 있으며OOO(이하 “OOO")는 네덜란드 국적이며 네덜란드에거주하는 자로 OOO(OOO의 수탁관리회사인 OOO의 모회사)의 Accounting Manager이다.

(나) OOO의 홈페이지에서, OOO는 OOO과 동일한 장소OOO에서 사업을 영위하는 법인으로 헷지펀드, 사모펀드, 부동산회사 등에게 재무서비스 제공을 그 사업목적으로 표방하는 법인("The OOO Group of Companies is a worldwide group of independent financial service provider serving the world's elite hedge funds, private equity and real estate firms......")이며, 조사청은 OOO이 네덜란드 상공회의소에 제출한 서류에서 근무 직원이 없는 것으로 확인하였고, 위 4명의 세금신고(원천징수 내역) 자료 및 세금 납부증명서, 직원 신상내역 등을 요구하여 청구법인은 국적과 이전 근무경력만을 제출하였는바, OOO은 인적·물적 시설이 존재하지 않는 페이퍼컴퍼니로 판단하였다.

(4) 청구법인이 제출한 OOO의 재무제표(거주자증명서포함) 요약

OOO

(가) 청구법인은 OOO이 네덜란드에 정당하게 설립된 법인으로 청구법인과 라이센스계약을 체결한 2001년 이전부터 존재하였던 법인으로 청구법인과의 라이센스 계약만을 위하여 설립된 특수목적 회사가 아니고, 상표권 라이센스 및 관리를 주요 사업활동목적으로 하고 매년 재무보고를 작성하고 그 자료를 근거하여 법인세 계산 및 세무신고를 하고 있고, 청구법인 뿐만 아니라 다른 국가의 제3자 Licensee들과도 계약을 체결하고 관련 사용료를 수취·관리하고 있고, 임원진 및 전문지원인력을 보유하고 있으며, 법인으로서의 지배구조를 적법하게 유지 준수하고 있어 그 실체가 명백히 존재하므로 OOO은 이건 사용료 소득의 실질적 귀속자라는 주장이다.

(나) OOO의 수입은 모두 로얄티 수입으로(위 손익계산서와 청구법인이 제출한 2008년 OOO 로얄티 수입 정산표) 영업비용의 약 88%가 상표권 소유자인 OOO에 지급한 로얄티이고, 나머지 비용들의 성격도 네덜란드에 법인을 유지하기 위해 수탁관리회사에 지급한 비용들에 불과하고, 청구법인이 제출한 B/S 항목에서는 총 수입금액에서 로얄티 및 기타 비용지급 후 잉여금액은 모두 Central treasury function 기능이 있는 지주회사 ILC International로 송금된다고 밝히고 있다(The amount due from a related company is the due from ILC International Corporation because all surplus funds held by the company are transferred to the holding company for central treasury function.). 따라서, OOO은 법인 유지를 위한 최소한의 비용만을 사용하고 나머지 모든 소득을 OOO와 OOO로 송금하는 도관이라는 처분청의 의견이다.

(5) 위 사실관계 및 제시증빙과 관련법령 등을 종합하여 살펴본다.

청구법인은 청구법인과의 상표권 라이센스 계약의 당사자로서 로얄티를 수취한 네덜란드 법인인 OOO이 수익적소유자로서 한국-네덜란드 조세조약의 제한세율 10%를 적용하여 원천징수한 것이 타당하다는 주장이나,

OOO의 설립경위 및 활동내용을 살펴보면, 청구법인이 제출한 OOO의 직원4명 중 3명이 다른회사의 직원으로서, OOO의 영업비용 중 87%가 상표권소유자인 OOO(이하 “OOO") 소재 ILC Trademark Corporation(이하 “OOO")에 지급한 로얄티이고 기타 비용도 관리수탁비용에 불과한 것으로 나타나고, 총 수입금액에서 로얄티 및 기타 비용 지급 후 잉여금액은 모두 Central treasury function 기능이 있는 지주회사 OOO(버뮤다 소재)로 송금하고 있으며, 청구법인은 2008.3.27.까지 이건 사용료소득을 홍콩 계좌로 송금하였다. 또한, 청구법인의 직원이 사용료 소득과 관련하여 주고받은 메일의 IP주소는 홍콩이며 그 홍콩 직원OOO으로 홍콩에 상장된 OOO Group Holdings Limited(버뮤다 소재)의 Finance Manager)]이 OOO의 직원으로 밝혀진 점, 청구법인이 세무조사시 제출한 의견서에 OOO에게 지급한 사용료에 대해 한·네덜란드 조세조약을 적용할 수 없다면, ”OOO에 대한 관리·감독권한을 실질적으로 행사한 미국 캘리포니아 소재 OOO사를 사용료소득에 대한 수익적소유자로 판단하는 것이 타당”하다고 OOO이 실제 수익적소유자가 아님을 간접적으로 확인하였으며, OOO가 공시한 바와 같이 OOO는 북미 지역에 대한 상표권을 보유한 자로 북미지역 상표권의 유지 및 Licensing 업무를 OOO에 위임하고 있어 청구법인이 지급한 이 건 사용료 소득의 실질적 소유자라 보기 어렵고, OOO가 북미지역 이외 지역의 상표권을 보유하고 있고 그 유지 및 Licensing업무를 OOO에 위임하고 있는 점 등에 비추어 OOO의 기업활동 내역은 확인되지 않는바, OOO이 수익적소유자라는 청구주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다.

또한, 조세조약에도 「헌법」 제11조의 조세평등주의 이념이 적용되는바,조세법의 입법·집행과정에서 조세정의실현 원칙인 「국세기본법」 제14조의 실질과세의 원칙도 조세조약에 적용이 되며, 또한 이것이 조세조약 엄격해석의 원칙에 위배된다고 볼 수 없다(헌법재판소1989.7.21.선고 89헌마38 전원재판부 결정, 서울고법2009누8009, 2010.8.19 외 다수 참조).즉,소득의 귀속에 대해서는 실질적인 소득의 귀속을 기준으로하여 사실상의 귀속자를 납세의무자로 하여야 하는바,한·네덜란드 조세조약 제12조 자체에서 수익적 소유자에 대한 요건을 별도로 규정하고 있지는 않다고 하더라도 소득귀속의 인정과 관련하여서는 당해 거래행위의 명의가 아닌 실질적인 소득귀속을 기준으로 하여 그 사실상의 귀속자를 납세의무자로 하여 세금을 부과하도록 하여야 할 것이고, 한국-네덜란드 조세조약 제12조의 사용료수취인이라 함은 사용료소득을 형식적으로 수취할 뿐 아니라 이에 대한 실질적인 귀속주체로서의 관계까지 요구된다고 해석함이 타당하다 할 것이다(서울고법2010누19371, 2010.12.29. 참조).

따라서, 처분청이 OOO을 도관회사로 보아, 한국-네덜란드 조세조약의 제한세율 적용을 배제하고, 청구법인에게 법인(원천)세를 과세한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다(국심 2007전4733, 2009.2.24. 참조).

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이이유 없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.