국심1992서2349 (1992.10.21)

상속

경정

△☆△☆흥공사가 자체적으로 평가한 광업권 평가액도 상속세법상의 시가로 볼 수 있음

국심1992서0303

1. 마포세무서장이 91.12.2 청구인들에게 별첨과 같이 결정고

지한 89년도분 상속세 1,620,457,810원 및 동 방위세

269,171,270원의 부과처분은 다음(가～사)의 내용에 의거 상속

세의 과세표준과 세액을 경정한다.

가. 상속세법 제7조의2 제1항의 규정에 의해 상속재산가액에

산입한 상속개시일전 1년 이내에 피상속인이 인출한 예금액

1,105,139,150원은, 이를 상속재산가액에서 차감한다.

나. 서울특별시 중구 OO동 OOOOOO 소재 부동산

(대지 422.8㎡, 건물 1,331.33㎡)은, 상속재산에서 제외하고, 피

상속인이 OO대학교 동창회에 대여한 150,000,000원(89.

6.12에 110,000,000원, 89.6.20에 40,000,000원)은 채권으로 상

속재산가액에 포함한다.

다. OO광업소의 사업용자산인 기계장치 및 공구(기존시

설)에 대한 평가는, 대한광업진흥공사의 광산평가조서(89.5)에

의거 77,067,000원으로 한다.

라. OO광업소의 광업권에 대한 평가는 근저당권 채권최

고액인 752,900,000원으로 하고, OO광업소의 광업권에

대한 평가는 대한광업진흥공사의 광산평가조서(89.5)에 의거

동 광업소의 광산평가액인 145,000,000원에서 동 광업소의 자

산인 전라남도 나주군 OO면 OO리 OOOOOOO 전

2,638㎡와 OO리 OOOOOOO 전 1,211㎡의 가액을 차

감한 금액을 그 평가액으로 하되, 광업권의 피상속인 지분과

청구인들의 어머니 지분을 각각 별개의 상속재산으로 보아

상속세를 과세한다.

마. 전라남도 나주군청의 산림훼손 복구비 72,437,160원 중에

서 56,017,383원을 상속재산가액에서 공제한다.

바. 조세감면규제법 제67조의9 제1항의 규정에 의한 가업상속

공제는, 청구인들이 신고한 사업용 재산가액보다 평가액이 증

가한 금액의 100분의 20에 상당하는 금액을 상속재산가액에

서 추가로 공제한다.

사. OO광업소 및 OO광업소의 89년도 귀속분 종합

소득세중, 피상속인이 부담하여야 조세를 상속인들의 종합소

득세와 구분결정하여 이를 상속재산가액에서 공제한다.

2. 나머지 청구는 이를 기각한다.

1. 원처분 개요

OOO외 4인(인적사항과 청구인별 부과세액은 별첨과 같으며, 이하 “청구인들”이라 한다)은 89.11.12 청구인들의 아버지 OOO(이하 “피상속인”이라 한다)의 사망으로 90.4 상속재산을 2,018,734,508원으로 하고, 부채 및 공제액을 1,988,567,871원으로 하여 상속세 과세표준 및 세액을 신고하였다.

처분청은 이 건 상속세 조사를 할 때에 ① 상속개시일전 1년 이내에 피상속인의 예금인출액 1,716,432,000원중 사용처가 불분명한 1,105,139,150원을 상속세 과세가액에 가산하고, ② 상속개시일 현재 예금잔액은 청구인들이 신고한 25,000,000원이 아니라 87,160,260원이며, ③ 서울특별시 중구 OO동 OOOOOO 소재 부동산(대지 422.8㎡, 건물 1,311.33㎡, 이하 “OO대학교 동창회관”이라 한다)의 평가액은 청구인들이 신고한 723,744,222원이 아니라 1,214,284,144원이고, ④ 전라남도 나주군 OO면 OO리 OOOOOO OO외 5필지 토지 1,336㎡(이하 “OO면 토지”라 한다)의 평가액 3,419,940원과 같은군 OO면 OO리 O OOOOOOOO 토지 934㎡(이하 “OO면 토지”라 한다)의 평가액 2,802,000원을 상속재산에서 신고누락하였으며, ⑤ OO광업소(사업장: 전라남도 나주군 OO면 OO리 OOOOO)의 사업용 자산인 기계장치 및 공구에 대한 평가액이 대한광업진흥공사의 광산평가조서(89.5)에 의하여 신규시설평가액 139,190,000원은 신고누락하였으며, 기존시설평가액은 청구인들이 신고한 125,887,784원이 아니라 166,780,000원이며, ⑥ 광업권에 대한 평가액이 대한광업진흥공사의 광산평가조서(89.5)에 의하여 OO광업소의 경우 청구인들이 신고한 469,705,924원이 아니라 748,000,000원이며, OO광업소(사업장: 전라남도 나주군 OO면 OO리 OOOOO OO)의 광업권 145,000,000원은 신고누락하였고, ⑦ 타인명의의 OOOOOO협동조합 차입금 11,065,725원은 피상속인이 부담할 부채가 아니며, ⑧ 전라남도 나주군청의 산림훼손 복구비 72,437,160원중 35,391,304원은 피상속인이 부담할 부채가 아니고, ⑨ 서울민사지방법원의 판결(사건번호 90가합16400)에 의하면 조광권 임차료 35,000,000원은 청구인들중 OOO가 부담해야 할 채무이므로 피상속인의 채무로 인정할 수 없다고 하여 상속재산가액을 4,664,158,297원으로 하고, 부채 및 공제액을 1,593,597,230원으로 결정하여 91.12.2 청구인들에게 89년도분 상속세 1,620,457,810원 및 동 방위세 269,171,270원을 부과하였다.

청구인들은 처분청의 처분에 일부 불복하여 92.1.31 심사청구를 거쳐 92.5.25 심판청구를 제기하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

가. 청구인들은 처분청이 이 건 상속재산가액을 추가하고 부채등 공제를 인정하지 아니한 처분은 다음과 같은 이유로 부당하므로 취소하여야 한다는 주장이다.

① 상속개시전 1년 이내에 금융기관에서 인출된 예금중 1,105,139,150원을 사용처가 불분명하다는 이유로 이를 상속세 과세가액에 가산하였으나 동 인출금은 피상속인이 경영하였던 OO광업소 및 OO광업소의 운영자금등으로 지출되었으며 이는 당좌수표원장, 광업소의 당좌예금거래은행장, 은행거래실적표 등을 대조하면 그 사용처가 확인되므로 이를 상속세 과세가액에 가산함은 부당하고, 상속개시일 현재 예금잔액에 대하여만 상속재산에 가산하여야 하는데 이 예금잔액 87,160,260원중 65,160,260원은 OO대학교 동창회기금이므로 상속재산에서 제외하여야 한다.

② 상속재산인 OO대학교 동창회관을 평가함에 있어 처분청은 취득당시 인수한 임차보증금등 부채등을 포함한 가액으로 평가하였으나 동 평가액은 실지거래가액도 아니며 또한 감정가액도 아니므로 상속세법 시행령 제5조 제2항 제1호에 의한 기준시가에 의하여 평가하여야 한다.

③ OO면 토지를 신고누락하였다 하여 상속재산에 가산하였으나 동 자산은 OO광업소 사업용 자산으로 신고된 것이므로 이를 다시 상속재산에 가산함은 부당하며, 또한 신고누락자산으로 상속재산에 가산한 OO면 토지는 도로이므로 자산가치가 없는 것으로서 평가액 “0”으로 하여야 한다.

④ OO광업소의 사업용 자산인 기계장치 및 공구를 대한광업진흥공사의 광산평가조서에 의해 기존시설평가액 166,780,000원, 신규시설평가액 139,190,000원 계 305,970,000원으로 평가하였으나 신규시설을 투자한 것이 없으며 기존시설도 광업진흥공사는 감정평가에 관한법률의 규정에 의한 감정기관이 아니므로 상속세법 시행령 제5조 제2항 제3호의 규정에 의한 가액으로 평가하여야 한다.

⑤ OO광업소 및 OO광업소의 광업권을 대한광업진흥공사의 광산평가조서에 의하여 평가하였으나, 그 광산평가조서에 나타난 광산평가액은 광업권 뿐만 아니라 광업소의 토지, 건물, 기계장치, 차량등 제반시설까지 포함한 금액인데 이 광산평가액을 그대로 광업권평가액으로 보는 것은 부당하고, 대한광업진흥공사는 감정평가에 관한 법률의 규정에 의한 감정기관이 아니므로 상속세법 시행령 제5조 제4항 제4호의 규정에 의한 가액으로 평가하여야 하며, 또한 동 광업소의 광업권은 피상속인과 청구인들의 어머니 OOO의 공동소유로 되어있고 그들은 89.11.12 동시에 사망하였으므로 광업권을 각각 별개의 상속재산으로 보아 상속세를 과세하여야 한다.

⑥ OO농협으로 부터의 차입금 11,065,725원을 채무로 인정하지 아니하였으나 동 차입금은 OO광업소가 대출을 받을 수 없어 직원명의로 대출을 받았을 뿐 실지채무자는 피상속인이며 이는 매상환기일에 피상속인의 자금으로 상환한 점으로 증명되므로 채무로 인정하여야 한다.

⑦ 확정채무인 산림훼손 복구비 72,437,160원을 부채로 전액인정하여야 함에도 산림훼손 허가기간이 87.5.7～92.4.6 이라는 이유로 안분계산하여 35,391,384원을 채무로 인정하지 아니하였으나, 동 복구예치금은 허가기간 전체에 대한 금액이 아니라 매년 부과되는 금액으로 피상속인의 채무이므로 전액 공제하여야 한다.

⑧ 법원판결에 의한 조광권 보상금 35,000,000원을 상속인의 명의라 하여 피상속인의 채무로 인정하지 아니하였으나 피상속인이 상속인 명의로 계약을 한 것이므로 피상속인의 채무로 인정하여야 한다.

⑨ 조세감면규제법 제67조의9 제1항에 규정한 가업상속공제 118,365,566원을 신고대로 공제하였으나 가업인 사업용 자산의 가액이 당초 신고보OO 처분청의 평가액이 증액결정되었으므로 처분청의 평가액에 의하여 공제액을 재계산하여 추가공제 하여야 한다.

⑩ 89귀속분 종합소득세 12,481,300원중 89.11.12 상속개시당시까지분은 피상속인이 부담하여야 할 공과금이므로 이를 공제하여야 한다.

나. 국세청장은 다음과 같은 이유로 처분청의 당초처분은 정당하다는 의견이다.

① 예금인출액중 1,105,139,150원을 청구인들은 사업운영자금으로 사용하였다고 주장하면서 “상속개시전 1년 이내에 처분한 재산 내역서” 및 “예금거래실적표”등을 제시하고 있으나, 청구인들이 제시한 서류만으로는 인출금에 대응된 지출내역을 알수가 없어 이 건 과세대상이 된 인출금이 청구인들이 주장한 사업자금으로 사용된 것인지가 불분명하며 또한 청구인들이 주장한 인출금의 사용내역이 사실인지가 확인되지 아니하므로 이부분 청구주장 인정하기 어렵고, 상속개시일 현재 예금잔액중 65,160,260원이 OO대학교 동창회 기금이라는 신빙성이 있는 증빙자료의 제시가 없으므로 처분청의 과세는 정당하다.

② 상속재산인 OO대학교 동창회관은 당초 OO대학교 동창회가 88.8월 10억원에 매입하여 피상속인 명의로 명의OO하였다가 89.7.15 피상속인이 취득한 것으로서 취득당시 OO대학교 동창회가 부담하여야 할 임대보증금, 차입금 및 제반경비등 1,214,284,144원을 인수하여 취득한 것임이 OO대학교 동창회 회장 OOO의 확인서와 당초 조사시 조사내용에 의하여 확인되므로 인수금액 1,241,284,144원이 실지취득가액이 되는 것이며, 따라서 동 실지취득가액을 적용하여 상속재산가액으로 평가함은 정당하다.

③ OO면 토지를 7,000,000원으로 신고하였다는 내역을 알수없으므로 기 신고된 것인지가 확인되지 아니하고 또한 OO면 토지는 상속개시일(89.11.12) 이후인 90.12.12 지목이 도로로 변경된 것이며, 국가·지방자치단체에 기부할 경우 보상을 받을 수 없다거나 재산적 가치가 없음이 구체적으로 밝혀지지 아니하므로 재산적 가치가 있는 것으로 봄이 타당하다고 할 것이므로 처분청의 평가는 정당하다.

④ OO광업소의 사업용 자산에 대한 처분청의 조사내용을 보면 신규시설투자에 대한 대출자금 129,000,000원을 부채로 인정하였고, 89.11 준공검사신청서를 대한광업진흥공사에 제출한 사실등으로 볼때에 신규시설을 투자한 바 없다는 청구주장은 받아들이기 어렵고, 기존시설도 대한광업진흥공사의 평가액을 시가로 보아 결정함은 정당하다.

⑤ OO광업소 및 OO광업소의 광업권을 평가함에 있어서 대출을 받기위한 담보물의 평가시에는 시가보다 낮게 평가되는 것이 통례이고, 재산의 가액은 상승추세에 있는 것이 우리나라의 현실인 점에 비추어 볼 때 상속개시일 이전인 89.5 대한광업진흥공사에서의 평가액을 상속개시당시의 시가로 보아 광업권을 평가함은 정당하다.

⑥ OO농협으로 부터의 차입금 11,065,725원을 피상속인이 사용하였다는 것이 객관적으로 입증되지 아니하므로 피상속인의 채무로 인정하기 어렵다고 보인다

⑦ 나주군청에 예치된 산림훼손 복구비 72,437,160원은 “90 토석 채취 및 산림훼손복구비추가 예치금 내역”에 의하여 허가기간인 87.5.7～92.4.6 기간의 예치금으로 보여지므로 기간계산하여 상속개시일 이후 해당분을 채무로 공제하지 아니함은 잘못이 없다.

⑧ 조광권 임차료 35,000,000원은 서울민사지방법원(사건번호 90가합16400)의 판결에 의하여 지급인이 상속인인 OOO임이 확인되므로 피상속인의 채무로 인정할 수 없다.

⑨ 조세감면규제법 제67조의9 제1항에 의한 가업상속공제에 대하여는 가업인 사업용 자산에 대한 처분청의 평가액과 청구인들의 신고금액과의 차액은 결국 청구인들이 사업용 자산을 신고누락한 것이 되는 것으로서 조세감면규제법 제67조의9 제1항 단서의 규정에 의하여 가업상속공제를 재계산하여 추가로 공제할 수 없다.

⑩ 청구인들은 89.1.1부터 상속개시일 까지의 피상속인의 사업소득에 대한 종합소득세 과세표준금액을 소득세법 제102조 제2항의 규정에 의해 신고한 바 없으며 이 건 청구에서도 피상속인의 종합소득세 과세표준금액을 구분계산할 수 있는 근거제시 없으므로 피상속인이 부담하여야 할 종합소득세를 산출할 수 없기에 이부분 청구주장 받아들이기 어렵다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 상속개시일전 1년 이내에 피상속인이 인출한 금융기관 예금중 사용처가 불분명하다고 보아 1,105,139,150원을 상속세 과세가액에 가산한 처분이 정당한지 여부와 상속개시일 현재 예금잔액 87,160,260원중 얼마를 상속재산에 가산하여야 하는지 여부.

② OO대학교 동창회관을 상속재산에 포함시킬수 있는지 여부.

③ OO면 토지가 이미 신고된 것인지 여부와 OO면 토지의 평가액을 얼마로 할 것인지.

④ OO광업소의 사업용 자산인 기계장치 및 공구에 대한 평가액을 얼마로 할 것인지.

⑤ OO광업소 및 OO광업소의 광업권에 대한 평가액을 얼마로 할 것인지.

⑥ OO농협의 타인명의 차입금 11,065,725원이 피상속인의 부채인지 여부.

⑦ 나주군청의 산림훼손 복구비 예치금 72,437,160원이 전액 피상속인의 부채인지 여부.

⑧ 상속인 OOO 명의의 조광권 임차료 35,000,000원이 피상속인의 부채인지 여부.

⑨ 청구인들이 신고한 사업용 재산가액보다 처분청의 평가액이 증액될 경우 그 증액된 사업용 재산가액의 20/100에 상당하는 금액을 가업상속공제로 추가공제할 수 있는지 여부

⑩ 89귀속분 종합소득세중 피상속인 상속개시당시의 피상속인 부담분을 공과금으로 공제할 수 있는지 여부.

나. 심리 및 판단

(1) 쟁점①에 대하여(상속개시일전 1년 이내에 피상속인이 인출한 금융기관예금중 사용처가 불분명 하다고 보아 1,105,139,150원을 상속재산에 가산한 처분이 정당한지 여부와 상속개시일 현재 예금잔액 87,160,260원중 얼마를 상속재산에 가산하여야 하는지 여부)

① 관련법령

90.12.31 개정이전 상속세법 제2조 제1항에 의하면 피상속인이 국내에 주소를 둔 때에는 상속재산의 전부에 대하여 상속세를 부과한다라고 규정하고 있고, 같은법 제4조 제1항에 의하면 제2조 제1항의 규정에 해당하는 경우에는 상속세를 부과할 상속재산가액에 상속개시전 3년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산의 가액과 상속개시전 1년 이내에 피상속인이 상속인 이외의 자에게 증여한 재산의 가액을 가산한 금액에서 ①공과금, ②피상속인의 장례비용(장례비용이 200만원 미만인 경우에는 200만원으로 한다), ③채무(상속개시전 3년이내에 피상속인이 상속인에게 진 증여채무와 상속개시전 1년 이내에 피상속인이 상속인 이외의 자에게 진 증여채무를 제외한다)를 공제한 금액을 상속세 과세가액으로 한다라고 규정하고 있으며, 같은법 제7조의2 제1항에 의하면 상속개시일전 1년 이내에 피상속인이 상속재산을 처분한 경우 그 금액이 재산종류별로 계산하여 5천만원 이상이거나 채무를 부담한 경우 그 금액의 합계액이 5천만원 이상으로서 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것중 대통령령이 정하는 경우에는 이를 제4조의 상속세 과세가액에 산입하도록 규정하고 있고, 같은조 제2항을 보면 제1항에서 재산종류별이라 함은 부동산·동산·유가증권·무채재산·채권·기타 재산을 말한다라고 규정하고 있으며, 같은법 시행령 제3조 제3항은 “법 제7조의2 제1항의 대통령령이 정하는 경우”로서 그 제5호에서 “피상속인의 직업, 성별, 소득 및 재산상태등으로 보아 지출사실이 인정되지 아니한 경우”를 열거·규정하고 있다.

② 상속개시일전 1년 이내에 피상속인이 인출한 예금중 상속재산가액에 포함시킬 수 있는 범위

첫째, 피상속인이 상속개시당시 금융기관 예금구좌는 OO은행 당좌예금(OO지점 OOOOOOOOOOOOO)과 OOOO은행 당좌예금(OOO OO 지점 OOOOOOOOOOOOOO)외에 OO은행계좌 13개(OOOOOOOOOOOOO외 12), OOOO은행계좌 5개(OOOOOOOOOOOOOO외 4), OO은행계좌 3개(OOOOOOOOOOOOOOO외 2), OO은행계좌 1개(OOOOOOOOOOOOOOO), OO계좌 1개(OOOOOOOOOOOO)임이 관련자료에 의하여 확인되고, 상속개시일전 1년 이내에 위 예금구좌로 입금된 금액은 2,186,807,251원 위 예금구좌에서 인출된 금액은 2,182,948,847원이며 이 금액중 OO은행 당좌예금에서 인출된 금액은 1,444,368,435원, OOOO은행 당좌예금에서 인출된 금액은 281,047,873원으로 나타나고 있다.

둘째, 피상속인의 OO은행 당좌예금 관련 은행장을 보면 89.1.1～89.11.9 사이에 인출회수는 672회, OO은행 당좌예금 관련 은행장의 인출회수는 129회로 인출금액은 1회에 보통 2,000,000원～3,000,000원으로 나타나고 피상속인 명의 전은행계좌를 통해서는 1년간 인출횟수가 1,000회정도로 비교적 빈번히 이루어졌음을 알 수 있으며, 청구인들이 제시한 당좌수표원장, 위 당좌예금거래 은행장, 은행거래실적표 등을 대사하면 인출된 금액은 대부분 OO광업소 및 OO광업소의 운영자금(OO은행과 OOOO은행 당좌예금계정의 상호대체 349백만원, 대한광업진흥공사의 차입금 상환등 244백만원, OO대학교 동창회 회장으로서 대여금·활동비등 260백만원, 점토운임대행 127백만원등 포함)으로 사용되고 있음이 확인된다.

셋째, 처분청이 1년 이내에 인출한 예금액중 그 사용처가 분명하다고 보아 상속세 과세가액에서 제외한 611,292,850원을 보면, 이 금액 또한 피상속인의 위 당좌예금관련 은행장에 등재되고 당좌수표로 인출되어 OO광업소 및 OO광업소의 운영자금 및 피상속인의 사회활동비용 등으로 사용된 것의 일부로서 처분청이 이 당좌수표등의 사용처를 분명히 확인하여 사용처가 인정되어서 상속세 과세가액에서 공제한 근거는 없는 것으로 보이고, 반면에 사용처가 불분명한 것 역시 그 사용처가 불분명한 것인지 여부를 조사하지 아니하고 불분명한 것으로 분류하여 이 건 상속세 과세가액에 가산한 것으로 보여지므로 처분청의 당초처분은 객관적인 과세근거에 의한 처분으로 보여지지 아니한다.

넷째, 피상속인은 89.11.12 그 부인과 함께 불의의 교통사고로 사망한 점으로 보아 상속재산을 사전에 포탈하여 재산을 은닉할 목적으로 이건 예금을 인출한 것으로 보여지지는 않는다.

위의 사실을 종합하여 보면, 예금인출의 경우 1회규모가 보통 2,000,000원～3,000,000원(OO대학교 동창회 대여금의 경우 110백만원도 있음)이고 인출금의 회수도 빈번히(매일 평균 3회) 이루어졌으며 대부분이 당좌수표발행에 의한 인출로 피상속인이 운영하는 OO광업소 및 OO광업소의 운영자금 및 피상속인의 사회활동비용등으로 사용되었을 뿐만 아니라 피상속인은 28.4.20 생으로 89.11.12 사망당시 나이가 61세이고 OO광업소 및 OO광업소를 운영하였으며, 국회의원과 OO대학교 동창회 회장을 역임한 바와 같이 소득과 재산이 상당히 많이 있었고 사회활동 또한 활발하였던 점 등으로 미루어 볼 때 피상속인이 상속개시일전 1년 이내에 인출(처분청은 인출액을 1,716,432,000원으로 보았음)한 예금액중 1,105,139,150원을 그 사용처가 불분명하다고 보아 상속세 과세가액에 포함시키는 것은 부당하다고 보여지므로 이 금액 1,105,139,150원은 상속세 과세가액에서 제외시킴이 타당하다 하겠다.

③ 상속개시일 현재 예금잔액 87,160,260원중 상속재산에 포함시키는 범위.

위에서 본 피상속인 명의 예금계좌에서 상속개시일 현재 예금 잔액 87,160,260원(예금잔액에 대하여는 청구인들과 처분청 사이에 다툼이 없음)중 65,160,260원이 OO대학교 동창회자금이라는 청구인들의 주장은 신빙성있는 증빙자료의 제시가 없으므로 이 예금잔액 87,160,260원을 상속재산으로 본 처분청의 처분은 정당하다.

(2) 쟁점②에 대하여(OO대학교 동창회관을 상속재산에 포함시킬 수 있는지 여부)

① 관련법령

90.12.31 개정이전 상속세법 제2조 제1항에 의하면 피상속인이 국내에 주소를 둔 때에는 상속재산의 전부에 대하여 상속세를 부과한다고 규정하고 있는 바, 이 경우 피상속인이 수탁하고 있는 명의OO재산은 실질적으로 피상속인의 소유가 아니며 피상속인이 처분할 권한도 없으므로 피상속인의 상속재산에 포함할수가 없을 것(국심 92서303, 92.5.8 같은 뜻임)이다.

② OO대학교 동창회관을 상속재산에 포함시킬 수 있는지 여부.

첫째, 서울지방법원 서부지원 판결문(90가하1615, 90.5.10)과 관련자료에 의하면 OO대학교 동창회관은 88.8.30 OO대학교 동창회가 그 동창회관으로 사용하기 위하여 전 소유자 OOO으로부터 10억원에 매수하기로 매매계약을 체결하고, 88.11.4 당시 OO대학교 동창회 회장인 피상속인 명의로 소유권이전등기를 한 사실을 알 수 있고, 이에 대하여는 청구인들과 처분청 사이에 다툼이 없다.

둘째, 89.11.10 『OO대학교 동창회관에 관한 OO대학교 동창회 9인 위원회의 결정사항』등을 보면, 피상속인이 사망당시(89.11.12)에는 피상속인과 OO대학교 동창회 사이에 매매가격등에 대하여 협의중이었고 이 동창회관의 실질소유자는 피상속인이 아니었음을 알 수 있으며, 90.4.3 청구인들과 OO대학교 동창회 사이에 작성된 『OO대학교 동창회관 인수합의서』에 의하여 이 동창회관이 청구인들에게 귀속된 것으로 보인다.

위의 사실을 종합하여 볼 때, 89.11.12 상속개시당시에는 OO대학교 동창회관의 실질소유자는 OO대학교 동창회이고 피상속인은 명의수탁자이므로 이 동창회관을 상속재산에 포함하여 신고한 청구인들과 처분청의 처분은 관련사실과 법리를 잘못 파악한 것으로 보이므로 이 동창회관은 상속재산에서 제외하여야 할 것이며, 단지 피상속인이 OO대학교 동창회에 대여한 150백만원(89.6.12에 110백만원, 89.6.20에 40백만원)은 이 동창회관을 매수하기로 협의중에 지급한 계약금의 성질을 가진 채권으로 보아 상속재산에 포함시킴이 타당하다고 할 것(상속세법 기본통칙 37...9②도 같은 뜻임)이다.

(3) 쟁점③에 대하여(OO면 토지가 이미 신고된 것인지 여부와 OO면 토지의 평가액을 얼마로 할 것인지)

① OO면 토지가 이미 신고된 것인지 여부.

OO광업소의 『대차대조표』 토지계정과 처분청의 조사시 첨부된 『계정과목별 사업용 자산·부채검토조서』의 토지계정에 그 자산으로 7,000,000원이 계상되어 있으나 이 토지계정에 대한 구체적 내역의 제시가 없어서 이 건 토지가 이미 자산으로 신고된 것인지가 분명하지 않으므로 청구인들의 주장은 이유없다.

② OO면 토지의 평가액을 얼마로 할 것인지.

OO면 토지는 상속개시일(89.11.12) 이후인 90.12.12 지목이 도로로 변경된 것으로서 상속개시일 현재 재산적 가치가 없다는 사실이 구체적으로 확인되지 않으므로 처분청의 평가는 정당하다.

(4) OO광업소의 사업용 자산인 기계장치 및 공구에 대한 평가액을 얼마로 할 것인지.

① 관련법령

상속세법 제9조 제1항에서 상속재산의 가액, 상속재산의 가액에 가산할 증여의 가액 및 상속재산의 가액중에서 공제할 공과 또는 채무는 상속개시당시의 현황에 의한다. (단서생략)고 규정되어 있으며 같은법 시행령 제5조 제1항에서는 법 제9조에 규정한 상속개시당시의 현황에 의한 가액 또는 상속세 부과당시의 가액은 각각 그 당시의 시가에 의하되, 시가를 산정하기 어려울 때에는 제2항내지 제5항에 규정하는 방법에 의한다고 규정되어 있는 바, 이 경우 시가라함은 원칙적으로 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적인 교환가액을 말하나 그러한 시가를 산정하기 어려울 때는 객관적이고 합리적인 방법으로 평가한 가액도 포함하는 개념이므로 공신력있는 감정기관의 감정가액은 물론 금융기관이나 상호신용금고법에 의한 상호신용금고가 대출업무를 수행하면서 그 업무의 일환으로 조사한 시가조사자료에 의한 가액도 특별한 사정이 없는 한 시가로 볼 수 있다(대법원 90누7302, 91.4.23 판결)할 것이다.

한편, 대한광업진흥공사법(86.5.12 법률 제3834호) 제10조(사업) 제1항 제1호에 공사는 그 목적을 달성하기 위하여 광물자원의 개발을 위한 조사연구·탐광·기술지도·광산평가 및 광물시험을 행한다고 규정되어 있고, 같은법 제12조(자금의 융자) 제2항과 제3항에서는 광업자금을 융자할 때에는 융자대상 광산의 광업권과 광업시설만을 담보로 하며(단서생략), 광업권을 담보로 할 때에는 지질·광상조사에 의하여 매장량과 품위등을 결정하고 그 광산을 평가하여야 한다고 규정되어 있으며, 대한광업진흥공사의 광산평가규정(85.2.18 사규 제478호) 제1조(목적) 및 제4조(광업권 및 광업시설조사)에서는 융자대상 광산의 광업권과 시설을 합리적으로 평가하기 위하여 광업권 및 광업시설(토지, 건물, 선박, 차량 및 운반구, 기계장치 및 기구, 광업재단, 기타 필요한 사항)을 평가한다고 규정되어 있고, 같은규정 제14조(보칙)와 제15조(준용)에서는 이 규정에 없는 사항은 평가관례에 의하고 이 규정은 법원·행정부·금융기관·성업공사·지방자치단체·공공조합 또는 광업권자 등의 요청에 의하여 융자목적 이외의 광산을 평가하는 경우에 이를 준용할 수 있다고 규정되어 있는 바, 상속재산인 광업소의 광산(광업권 및 광업시설)을 평가함에 있어서 특별한 사정이 없는 한 전문기관인 대한광업진흥공사에서 평가한 금액을 객관적이고 합리적인 가액으로 보아 시가로 볼 수 있다 할 것이다.

② 신규시설에 대한 평가액을 얼마로 할 것인지.

첫째, OO광업소는 89년도에 신규시설투자를 한다고 하면서 대한광업진흥공사로부터 129백만원의 대출자금을 받았고, 청구인들은 상속세 신고를 할 때에 이 대출자금을 피상속인의 부채로 공제받은 사실에 대하여는 청구인들과 처분청 사이에 다툼이 없다.

둘째, OO광업소는 89.10.6 대한광업진흥공사에 이 건 신규시설투자에 대한 준공검사 신청서를 제출한 사실이 있다.

위의 사실을 종합하여 볼 때 광업자금을 대출받아 신규시설을 투자한 사실이 인정되며 그 평가액을 대한광업진흥공사에서 작성된 광산평가조서(89.5)에 나타난 89년도 시설금액 139,190,000원으로 평가한 처분청의 처분이 타당하다고 보인다.

③ 기존시설에 대한 평가액을 얼마로 할 것인지.

대한광업진흥공사의 광산평가조서(89.5)에 의하면 기계장치 및 기구 77,067,000원, 차량 및 운반구 89,713,000원으로 평가되어 있는데 처분청에서는 기계장치 및 기구만의 평가액을 166,780,000원으로 잘못 본 점이 인정되며, 이 건 기계장치 및 공구에 대한 평가는 광산평가조서(89.5)에 의한 평가금액인 77,067,000원을 시가로 보아 평가하는 것이 합리적이라 판단된다.

(5) 쟁점⑤에 대하여(OO광업소 및 OO광업소의 광업권에 대한 평가액을 얼마로 할 것인지)

① 관련법령

상속세법 제9조 제1항과 제4항 및 같은법시행령 제5조 제1항과 제5조의2 제3호의 규정을 모아보면, 상속재산의 가액은 상속개시당시의 현황에 의한 시가에 의하되 근저당권이 설정된 상속재산의 가액은 시가에 불구하고 당해 상속재산이 담보하는 채권의 최고액과 상속세법 제9조 제1항 또는 제2항의 규정에 의하여 평가한 가액중 큰금액을 그 재산의 가액으로 한다고 규정되어 있다.

한편, 상속세법 제11조 및 제2조 제1항에서 상속이 개시하였을 경우에 피상속인이 국내에 주소를 두거나 또는 국내에 상속재산이 있을 때에는 그 상속재산의 전부에 대하여 상속세를 부과한다고 규정되어 있으며, 이 경우 아버지와 어머니가 동일자 동시에 사망하였을 경우 상속세의 과세는 아버지와 어머니의 상속재산에 대하여 각각 별개로 과세하여야 할 것(상속세법 기본통칙 8...1도 같은 뜻임)이다.

② OO광업소의 광업권 평가액을 얼마로 할 것인지

첫째, 대한광업진흥공사의 광산평가규정 제2조(용어의 정의) 제1호와 제4조(광업권 및 광업시설조사)에 의하면 광산이라함은 광업권을 기본으로 하여 그 광업권에 따라 광물을 채굴·취득하기 위한 제반시설과 이에 부속되는 사업의 제시설, 즉 광업권과 광업시설(토지, 건물, 선박, 차량 및 운반구, 기계장치 및 기구, 광업재단, 기타 필요한 사항)을 포함한 개념을 말한다고 규정되어 있으며, OO광업소의 광업권을 평가함에 있어서 처분청은 광산평가조서(89.5)에 나타난 광산평가액(즉, 광업권과 광업시설을 포함한 금액) 748백만원(차량 및 운반구 89,713,000원, 기계장치 및 기구 77,067,000원 포함)을 시가로 보아 평가한 사실을 알 수 있다.

그러나, OO광업소의 광업권에 대한 시가는 대한광업진흥공사의 광산평가조서(89.5)에 나타난 광산평가액 748백만원중에서 광업권을 제외한 광업시설인 차량 및 운반구 89,713,000원과 기계장치 및 기구 77,067,000원, 기타 광업시설 51,158,975원(위 광산평가조서에는 이에 대한 평가액이 없으므로 OO광업소의 장부상 가액인 토지 7,000,000원, 건물 1,500,000원, 구축물 42,658,975원의 합계금액임)을 차감한 530,061,025원으로 평가함이 합리적이라 할 것이다.

둘째, 대한광업진흥공사에 근저당권 설정된 OO광업소의 광업권에 대한 채권최고액은 752,900,000원임이 관련자료에 의하여 확인된다.

셋째, 피상속인(청구인들의 아버지)과 청구인들의 어머니 OOO은 89.11.12 18시 40분에 동시에 사망하였음이 호적등본에 의하여 확인되며, OO광업소의 광업권(등록번호 제OOOOO호와 제OOOOO호의 2개가 있음) 등록원부에 의하면 등록번호 제OOOOO호의 광업권은 피상속인과 OOO이 공동 소유자로 되어 있음을 알 수 있다.

위의 사실과 관련법령을 종합하여 볼 때, OO광업소의 광업권은 근저당권이 설정된 재산으로 시가(530,061,025원)보다 채권최고액(752,900,000원)이 크므로 그 평가액을 채권최고액인 752,900,000원으로 평가함이 타당하다 할 것이며, 또한 상속재산인 OO광업소의 광업권 중에서 피상속인과 청구인들의 어머니인 OOO의 공동소유인 광업권 등록번호 제OOOOO호의 광업권에 대하여는 각각 별개의 상속재산으로 보아 상속세를 과세하여야 할 것이다.

③ OO광업소의 광업권평가액을 얼마로 할 것인지.

OO광업소의 광업권은 대한광업진흥공사의 광산평가조서(89.5)에 의거 시가로 볼 수 있는 광산평가액 145백만원이 대한광업진흥공사에 근저당권 설정된 채권최고액(84백만원)보다 크므로 그 평가액을 시가인 145백만원으로 하되 대한광업진흥공사의 광산평가조서(89.5)에 나타난 OO광업소의 자산인 토지(전라남도 나주군 OO명 OO리 OOOOO OO 전 2,638㎡와 OOOOO OO 전 1,211㎡)의 가액을 차감하여 계상하도록 하며, 또한 상속재산인 OO광업소의 광업권중에서 피상속인과 청구인들의 어머니인 OOO의 공동소유인 광업권등록번호 제OOOOO호의 광업권에 대하여는 각각 별개의 상속재산으로 보아 상속세를 과세하여야 할 것이다.

(6) 쟁점⑥에 대하여(OO농협의 타인명의 차입금 11,065,725원이 피상속인의 부채인지 여부)

청구인들은 OOOOOO협동조합에서 OOO, OOO, OOO, OOO, OOO등 5인 명의로 대출받은 OO자금 11,065,725원은 이 대출금으로 OO광업소 현장 종업원들의 새마을OO을 신축하였다고 주장하지만, 그 OO의 소유권자는 OOO외 4인임이 등기부등본에 의하여 확인되고 피상속인의 상속재산에 포함되어 있지 않는 사실등으로 보아 이 대출금을 피상속인의 부채로 인정하여 상속재산가액에서 공제하여 달라는 청구인들의 주장은 이유가 없다.

(7) 쟁점⑦에 대하여(나주군청의 산림훼손 복구비 예치금 72,437,160원이 전액 피상속인의 부채인지 여부)

① 관련법령

산림법 시행규칙(80.8.29 내무부령 제328호) 제75조(복구비의 예치) 제2항과 제4항에서 산림청장은 토석의 매각 또는 무상양도로 인한 토석채취기간이 1년이상이거나 계약갱신등으로 그 기간이 1년을 초과하게된 때에는 매연도마다 복구비를 산정하여 이미 예치된 복구비와의 차액을 추가 예치하게 하여야 하며, 이 복구비는 세입세출외 현금출납공무원계좌에 예치하거나 토석의 매수자와 세입세출외 현금출납공무원의 공동명의로된 금융기관의 예금증서, 건설공제조합법에 의하여 건설공제조합이 발행하는 보증서 또는 인허가 보증보험증권으로 예치하여야 한다고 규정되어 있다.

② 산림훼손 복구비 예치금 72,437,160원중 얼마를 피상속인의 부채로 공제해야 하는지

첫째, 전라남도 나주군의 88년도 적지복구비 추가예치금 통보(산림 27644-1611, 88.2.22, 허가기간: 83.11.17～86.11.16)와 90년도 적지복구비 추가예치금 통보(산림 27644-4621, 90.4.11, 허가기간: 87.5.7～92.4.6) 및 앞에서 본 산림법 시행규칙에 의하면 산림훼손 복구비는 매년산정하여 그 년도의 추가예치금을 통보하여 예치하도록 되어 있음을 알 수 있다.

둘째, OOOO보험주식회사가 발행(90.7.9)한 인허가 보험계약배서(증권번호 제 광화인 OOOOOOOO호, 배서번호 제OOOOO호)에 의하면 산림훼손 적지복구비 예치금에 대한 보증보험으로 보험가입금액이 72,437,160원인데 그중 16,365,777원이 90.7.9 추가로 증액된 금액으로 나타나고 이 사실은 전라남도 나주군의 90 토석채취 및 산림훼손 복구비 추가예치금내역에 기예치 복구비 56,017,383원, 금회추가 16,365,777원(90.4.20까지 예치할 것임)으로 나타난 것과 일치함을 알 수 있다.

위의 사실을 종합하여 보면, 전라남도 나주군청의 산림훼손 복구비 72,437,160원중 89년도 피상속인 상속개시일이전 귀속분은 56,017,383원이고 그후인 90.4월에 부과된 예치금은 16,365,777원이라고 할 수 있으며, 따라서 피상속인이 부담하여야 채무는 56,017,383원이고 청구인들이 부담하여야할 채무는 16,365,777원으로 보아야 할 것이다.

(8) 쟁점⑧에 대하여(상속인 OOO 명의의 조광권 임차료 35,000,000원이 피상속인의 부채인지 여부)

서울민사지방법원의 판결(90가합16400, 90.5.10)에 의하여 상속인중 OOO가 청구외 OOO에게 부담하기로된 OOOOOO광산(전라남도 완도군 약산면 OO리 OOOOO 소재)의 조광권 임차료 35,000,000원은 그 지급인이 상속인인 OOO이므로 청구인들의 주장은 이유가 없다.

(9) 쟁점⑨에 대하여(청구인들이 신고한 사업용 재산가액보다 처분청의 평가액이 증액될 경우 그 증액된 사업용 재산가액의 20/100에 상당하는 금액을 가업상속공제로 추가공제할 수 있는지 여부)

① 관련법령

조세감면규제법 제67조의9(가업상속에 대한 상속세특례) 제1항에서 “국내에 주소를 둔 자의 사망으로 인하여 상속이 개시된 경우에 상속개시당시 피상속인의 상속재산가액에 피상속인이 5년이상 계속하여 영위하던 사업중 대통령령이 정하는 사업(이하 “가업”이라 한다)의 사업용 재산가액이 포함되어 있는 때에는 상속세법 제4조 제1항의 규정에 의한 상속세 과세가액에서 당해사업용 재산가액의 20/100에 상당하는 금액을 차감한다. 다만 상속세법 제20조의 규정에 의한 신고를 하지 아니하거나 당해사업용 재산을 누락하여 신고한 때에는 그러하지 아니한다”고 규정되어 있다.

② 청구인들이 신고한 사업용 재산가액보다 처분청의 평가액이 증액될 경우 그 증가액의 20/100에 상당하는 금액을 가업상속공제로 추가공제할 수 있는지 여부.

첫째, 이 건 사업용 재산이 위에서 본 법에 의한 가업에 해당된다는 점과 청구인들이 이 건 상속재산을 상속세법 제20조의 규정에 의하여 신고를 하였다는 점에 대하여는 청구인들과 처분청 사이에 다툼이 없다.

둘째, 청구인들은 가업상속공제로 118,365,566원을 신고하고 처분청은 그 금액을 결정하였으나(이로 인하여 가업 사업용 재산가액은 591,827,830원임을 알 수 있음), 앞에서 본 쟁점⑤에서 살펴본 바와 같이 OO광업소의 광업권금액만 하여도 752,900,000원이 되어 가업사업용 재산가액이 청구인들이 신고한 가액보다 더 많음을 알 수 있다.

위의 사실을 종합하여 볼 때, 청구인들이 이 건 가업사업용 재산을 신고하지 아니하거나 근본적으로 누락하여 신고한 사실이 없으므로 처분청은 이 건 심판청구 결정에 따라 가업에 해당된 사업용 재산가액을 재계산하여 청구인들이 신고한 사업용 재산가액보다 증액된 사업용 재산가액의 20/100에 상당하는 금액을 가업상속공제로 추가하여 공제하여야 할 것이다.

(10) 쟁점⑩에 대하여(89귀속분 종합소득세중 피상속인 상속개시당시의 피상속인 부담분을 공과금으로 공제할 수 있는지 여부)

① 관련법령

상속세법 제4조 제1항 제1호에서 상속재산가액에서 공과금을 공제한 금액을 상속세 과세가액으로 한다고 규정되어 있으며, 이 경우 공과금에는 피상속인이 부담해야할 조세·공공요금·회비 등 이에 준하는 성격의 제 요금이 포함된다고 할 것(상속세법 기본통칙 14...4③도 같은 뜻임)이다.

한편 소득세법 제8조(과세기간) 제1항에서는 소득세는 1.1～12.31까지의 1년분의 소득금액에 대하여 부과한다고 규정되어 있으며 그 제2항에서는 거주자가 사망한 경우에는 1.1～사망한 날까지의 소득금액에 대하여 소득세를 부과한다고 규정되어 있고 같은법 제57조(상속의 경우의 소득금액의 구분결정)에서는 피상속인의 소득금액에 대한 소득세를 상속인에게 부과할 것은 이를 상속인의 소득금액에 대한 소득세와 구분하여 계산하여야 한다고 규정되어 있다.

② 89귀속분 종합소득세중 피상속인 부담분을 공과금으로 공제할 수 있는지 여부

첫째, 89년귀속 소득세 과세표준확정신고 및 자진납부계산서에 의하면 청구인들은 OO광업소(수입금액: 463,087,040원, 소득금액: 28,308,145원)와 OO광업소(수입금액: 293,784,790원, 소득금액: 21,208,983원)의 89귀속 종합소득세 14,489,850원 및 동 방위세 2,897,970원을 신고하였고, 89년귀속 소득세대장겸 소득합산표(확정신고자)에 의하면 처분청은 청구인들의 신고(신고유형: 조정신고)대로 결정하였음을 알 수 있다.

둘째, 위의 청구인들의 신고내용과 처분청의 결정내용에 의하면 피상속인이 부담하여야 할 종합소득세와 상속인들의 부담하여야 할 소득세를 구분하여 신고하거나 결정하지 않았음을 알 수 있다.

위의 사실을 종합하여 볼 때, 소득세의 과세기간은 거주자가 사망한 경우에는 1.1～사망한 날까지의 소득금액에 대하여 소득세를 부과하게 되어 있으며 이 소득세는 피상속인이 부담하여야 공과금으로 상속재산가액에서 공제하게 되어 있는 바, 처분청에서는 이 건 89년 귀속 종합소득세 14,489,850원 및 동 방위세 2,897,970원에 대하여 피상속인이 부담하여야 할 조세(89.1.1～89.11.12)를 구분 결정하여 공과금으로 상속재산가액에서 공제하여야 할 것이다.

(11) 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 일부 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.

【별 첨】

청구인별 과세내역

(단위 : 원)