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[청구번호]
[청구번호]조심 2017중2704 (2017. 8. 7.)
[세목]
[세목]양도[결정유형]기각
[결정요지]
[결정요지]쟁점토지를 취득하여 양도하기까지 청구인의 근로소득이 매년 총급여액이 3,700만원 이상인 것으로 나타난 이상 설령 청구인이 쟁점토지를 직접 경작하였더라도 쟁점법령에 따라 쟁점토지를 비사업용토지로 보는 것이 타당한 점, 쟁점토지 양도일 이후 납세의무자에게 유리한 법령 개정사항(장기보유특별공제에 있어 보유기간 기산일 규정)이 있다 하더라도 근거 없이 소급하여 이를 적용할 경우 조세법률주의에 어긋나고 법적 안정성이 훼손될 우려가 있는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어려움
[관련법령]
[관련법령] 소득세법 제104조의3 / 소득세법 시행령제168조의8
[주 문]
심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
가. 청구인은 2007.10.1. 취득한 OOO 전 3,595㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 2016.4.1. OOO원에 양도하고 2016.6.30. 양도소득세 신고시 쟁점토지가 사업용 토지에 해당한다고 보아 장기보유특별공제를 적용하여 2016년 귀속 양도소득세 OOO원을 신고·납부하였다.
나. 처분청은 2016.10.10.부터 2016.10.29.까지 쟁점토지 양도에 대한 양도소득세 조사를 실시한 결과, 청구인이 쟁점토지 보유기간(8년 6개월) 동안 연 OOO원 이상의 근로소득이 발생하여 쟁점토지는 비사업용 토지에 해당된다고 보아 장기보유특별공제 적용을 배제하고 양도소득세 중과세율을 적용하여 2016.12.5. 청구인에게 2016년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정·고지하였다.
다. 청구인은 이에 불복하여 2017.3.6. 이의신청을 거쳐 2017.4.24. 심판청구를 제기하였다.
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
가. 청구인 주장
(1) 청구인은 쟁점토지 취득하기 이전인 2001.9.30. 주식회사 OOO을 설립하여 대표이사로 재직하였으나, 회사가 안정적으로 성장함에 따라 직원들에게 운영을 맡기고 2007.10.1. 쟁점토지를 구입한 후 배우자와 함께 농사를 지었고, 배우자의 건강이 나빠진 후에는 청구인이 주말농장 형태로 계속하여 재촌 자경하다가주식회사OOO의 경영사정이 악화되어 채무상환 등을위하여 부득이 2015.11.25. 쟁점토지 양도계약을 체결하였다.
쟁점토지 양도계약 당시 청구인의 총급여액이 매년 OOO원 이상이라 쟁점토지가 8년 이상 자경한 농지에 해당되지 않아 양도소득세를 감면받지 못한다 할지라도 최소한 사업용 토지로 분류되어 장기보유특별공제는 가능하다는 사실을 알고 양도계약을 체결(2015.11.25.)하였으나, 그 이후 잔금청산일(2016.4.1.) 이전인 2016.2.17.자로 「소득세법 시행령」 제168조의8 제2항이 개정(이하 “쟁점법령”이라 한다)되어 비사업용 토지 여부를 판정하기 위하여 기간계산함에 있어 2016.2.17. 이후 양도분부터는 총급여액이 OOO원 이상인과세기간이 있는 경우 그 기간은 경작하더라도 거주자가 경작한 기간에서 제외함으로써 결국 쟁점토지가 비사업 토지로 의제되었다.
따라서 청구인의 경우 쟁점토지 양도계약을 체결한 이후에 개정법령에 의하여 불이익한 처분을 받게 되었는바, 개정 전 법령을 신뢰한 납세의무자의 예측가능성, 신뢰보호 등을 위하여 쟁점법령에는 적용 시점이나 범위 등에서 일정한 유예기간이나 경과조치를 두어야 함에도두지 않음으로써 결론적으로 소급입법에 의하여 국민의 재산권을 침해된 것이어서 쟁점법령은 헌법에 맞지 않아 이 건 과세처분은 위헌적·위법적인 과세일 뿐 아니라, 쟁점토지를 비사업용으로 의제하는 세법 규정은 재촌 자경하였는지 여부 등 그 실질에 불문하고 총급여액이 OOO원 이상이라는 기준만 적용한 것이어서 조세편의적 입법으로서 이 또한 위헌 또는 위법한 조항이다.
(2) 2015.12.15. 법률 제13558호로 개정된 「소득세법」 제95조 제4항에 따르면 2016.1.1. 양도분부터 비사업 토지도 장기보유특별공제를 받을 수 있게 되었으나 자산 보유기간 기산일을 2016.1.1.로 규정하고 있는바, 처분청은 동 조항을 근거로 쟁점토지가 2016.4.1. 양도되었다 하여 장기보유특별공제 적용 대상이 아니라고 하나 동 조항은 2016.12.20. 법률 제14389호로 다시 개정되어 2017.1.1. 양도분부터는 보유기간 기산일을 자산 취득일로 보도록 규정하고 있는데서 보듯이 2015.12.15. 법률제13558호로 개정된 동 조항은 잘못 개정한 것이어서 이에 대한 반성적 고려에서 다시 법률을 개정한 것이므로 쟁점토지에 대한 장기보유특별공제액을 계산함에 있어 보유기간 기산일을 2016.1.1.로 하는 것이 아니라 쟁점토지 취득일(2007.10.1.)로 함이 타당하므로 이 건 부과처분은 취소되어야 한다.
나. 처분청 의견
(1) 쟁점토지의 양도계약일은 2015.11.25.이며 양도일(잔금 청산일)은 2016.4.1.로 양도계약일과 양도일 사이인 2016.2.17. 쟁점법령이 개정되었고 동 법령 부칙 제2조 제2항에는 “이 영 중 양도소득에 관한 개정규정은 이 영 시행 이후 양도하는 분부터 적용한다.”라고 규정하고 있는바 쟁점토지에 대하여 쟁점법령을 적용한 이 건 부과처분한 것은 적법하다.
청구인은 쟁점법령(개정된 「소득세법 시행령」 제168조의8 제2항)이 소급입법이라 위법하다 주장하나, 양도소득세는 일정한 자산의 양도로 인하여 발생하는 소득을 과세대상으로 하며 자산의 양도가 이루어져야 과세요건이 완성되는 것이어서 쟁점법령이 2016.2.17. 양도분부터 적용하도록 규정하고 있고 쟁점토지는 2016.4.1. 양도되었으므로 쟁점토지 양도에 대하여 쟁점법령을 적용하는 것이 이미 과거에 발생한 양도소득까지 소급하여 적용하는 것이 아니므로 청구주장은 이유가 없다.
(2) 2015.12.15. 법률 제13558호로 개정된 「소득세법」제95조 제4항을보면, 비사업용 토지에 대하여도 장기보유특별공제를 허용하면서 보유기간 기산일을 2016.1.1.부터 하도록 규정하였다가 동 조항은 2016.12.20. 법률 제14389호로 개정되면서 2017.1.1. 양도분부터는 보유기간 기산일을 자산 취득일로 보도록 개정되었는바, 청구인의 쟁점토지는 2016.4.1. 양도되었으므로 2016.12.20.자로 개정된 법률(제14389호)을 적용할 수 없다.
3. 심리 및 판단
가. 쟁점
쟁점토지가 비사업용 토지에 해당된다고 보아 장기보유특별공제를 배제한 처분의 당부
나. 관련 법령
제94조[양도소득의 범위] ① 양도소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.
1. 토지[「공간정보의 구축 및 관리 등에 관한 법률」에 따라 지적공부(地籍公簿)에 등록하여야 할 지목에 해당하는 것을 말한다] 또는 건물(건물에 부속된 시설물과 구축물을 포함한다)의 양도로 발생하는 소득
제95조[양도소득금액] ① 양도소득금액은 제94조에 따른 양도소득의 총수입금액(이하 "양도가액"이라 한다)에서 제97조에 따른 필요경비를 공제하고, 그 금액(이하 "양도차익"이라 한다)에서 장기보유 특별공제액을 공제한 금액으로 한다.
② 제1항에서 "장기보유 특별공제액"이란 제94조 제1항 제1호에 따른 자산(제104조 제3항에 따른 미등기양도자산은 제외한다)으로서 보유기간이 3년 이상인 것 및 제94조 제1항 제2호 가목에 따른 자산 중 조합원입주권(조합원으로부터 취득한 것은 제외한다)에 대하여 그 자산의 양도차익(조합원입주권을 양도하는 경우에는 「도시 및 주거환경정비법」 제48조에 따른 관리처분계획 인가 전 토지분 또는 건물분의 양도차익으로 한정한다)에 다음 표 1에 따른 보유기간별 공제율을 곱하여 계산한 금액을 말한다.(단서 생략)
④ 제2항에서 규정하는 자산의 보유기간은 그 자산의 취득일부터 양도일까지로 한다. 다만, 제97조의2 제1항의 경우에는 증여한 배우자 또는 직계존비속이 해당 자산을 취득한 날부터 기산(起算)하고, 같은 조 제4항 제1호에 따른 가업상속공제가 적용된 비율에 해당하는 자산의 경우에는 피상속인이 해당 자산을 취득한 날부터 기산하며, 제104조의3에 따른 비사업용 토지로서 2016년 1월 1일 이전에 취득하여 보유하고 있는 자산인 경우에는 2016년 1월 1일부터 기산한다.
제104조 [양도소득세의 세율] ① 거주자의 양도소득세는 해당 과세기간의 양도소득과세표준에 다음 각 호의 세율을 적용하여 계산한 금액(이하 "양도소득 산출세액"이라 한다)을 그 세액으로 한다. 이 경우 하나의 자산이 다음 각 호에 따른 세율 중 둘 이상에 해당할 때에는 해당 세율을 적용하여 계산한 양도소득 산출세액 중 큰 것을 그 세액으로 하고, 제12호에 따른 세율은 자본시장 육성 등을 위하여 필요한 경우 그 세율의 100분의 75의 범위에서 대통령령으로 정하는 바에 따라 인하할 수 있다
8. 제104조의3에 따른 비사업용 토지
제104조의3[비사업용 토지의 범위] ① 제96조 제2항 제8호 및 제104조 제1항 제8호에서 "비사업용 토지"란 해당 토지를 소유하는 기간 중 대통령령으로 정하는 기간 동안 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지를 말한다.
1. 논·밭 및 과수원(이하 이 조에서 "농지"라 한다)으로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것
가. 대통령령으로 정하는 바에 따라 소유자가 농지 소재지에 거주하지 아니하거나 자기가 경작하지 아니하는 농지. 다만, 「농지법」이나 그 밖의 법률에 따라 소유할 수 있는 농지로서 대통령령으로 정하는 경우는 제외한다.
나. 특별시·광역시(광역시에 있는 군은 제외한다. 이하 이 항에서 같다)·특별자치시(특별자치시에 있는 읍·면지역은 제외한다. 이하 이 항에서 같다)·특별자치도(「제주특별자치도 설치 및 국제자유도시 조성을 위한 특별법」 제10조 제2항에 따라 설치된 행정시의 읍·면지역은 제외한다. 이하 이 항에서 같다) 및 시지역( 「지방자치법」 제3조 제4항에 따른 도농 복합형태인 시의 읍·면지역은 제외한다. 이하 이 항에서 같다) 중 「국토의 계획 및 이용에 관한 법률」에 따른 도시지역(대통령령으로 정하는 지역은 제외한다. 이하 이 호에서 같다)에 있는 농지.(단서 생략)
제95조[양도소득금액] ② 제1항에서 "장기보유 특별공제액"이란 제94조 제1항 제1호에 따른 자산(제104조 제3항에 따른 미등기양도자산은 제외한다)으로서 보유기간이 3년 이상인 것 및 제94조 제1항 제2호 가목에 따른 자산 중 조합원입주권(조합원으로부터 취득한 것은 제외한다)에 대하여 그 자산의 양도차익(조합원입주권을 양도하는 경우에는 「도시 및 주거환경정비법」 제48조에 따른 관리처분계획 인가 전 토지분 또는 건물분의 양도차익으로 한정한다)에 다음 표 1에 따른 보유기간별 공제율을 곱하여 계산한 금액을 말한다. 다만, 대통령령으로 정하는 1세대 1주택(이에 딸린 토지를 포함한다)에 해당하는 자산의 경우에는 그 자산의 양도차익에 다음 표 2에 따른 보유기간별 공제율을 곱하여 계산한 금액을 말한다.(표 생략)
④ 제2항에서 규정하는 자산의 보유기간은 그 자산의 취득일부터 양도일까지로 한다. 다만, 제97조의2 제1항의 경우에는 증여한 배우자 또는 직계존비속이 해당 자산을 취득한 날부터 기산(起算)하고, 같은 조 제4항 제1호에 따른 가업상속공제가 적용된 비율에 해당하는 자산의 경우에는 피상속인이 해당 자산을 취득한 날부터 기산한다.
부칙(법률 제14389호, 2016.12.20.)
제1조(시행일) 이 법은 2017년 1월 1일부터 시행한다.(단서 생략)
제2조(일반적 적용례) ① 이 법은 이 법 시행 이후 발생하는 소득분부터 적용한다.
② 이 법 중 양도소득에 관한 개정규정은 이 법 시행 이후 양도하는 자산으로부터 발생하는 소득분부터 적용한다.
제14조(양도소득금액에 관한 경과조치) 이 법 시행 전에 비사업용 토지를 양도한 경우에는 제95조 제4항의 개정규정에도 불구하고 종전의 규정에 따른다.
제168조의8 [농지의 범위 등] ② 법 제104조의3 제1항 제1호 가목 본문에서 "소유자가 농지소재지에 거주하지 아니하거나 자기가 경작하지 아니하는 농지"란 농지의 소재지와 동일한 시(특별자치시와 「제주특별자치도 설치 및 국제자유도시 조성을 위한 특별법」 제10조 제2항에 따라 설치된 행정시를 포함한다. 이하 이 조에서 같다)ㆍ군ㆍ구(자치구인 구를 말한다. 이하 이 조에서 같다), 연접한 시ㆍ군ㆍ구 또는 농지로부터 직선거리 30킬로미터 이내에 있는 지역에 사실상 거주(이하 "재촌"이라 한다)하는 자가 「조세특례제한법 시행령」 제66조 제13항에 따른 직접 경작(이하 "자경"이라 한다)을 하는 농지를 제외한 농지를 말한다. 이 경우 자경한 기간의 판정에 관하여는 「조세특례제한법 시행령」 제66조 제14항을 준용한다.
부칙 (대통령령 제26982호, 2016.2.17.)
제1조[시행일] 이 영은 공포한 날부터 시행한다.(단서 생략)
제2조[일반적 적용례] ① 이 영은 이 영 시행일이 속하는 과세기간에 발생하는 소득분부터 적용한다.
② 이 영 중 양도소득에 관한 개정규정은 이 영 시행 이후 양도하는 분부터 적용한다.
제168조의6[비사업용 토지의 기간기준] 법 제104조의3 제1항 각 호 외의 부분에서 "대통령령으로 정하는 기간"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 기간을 말한다. 이 경우 기간의 계산은 일수로 한다.
1. 토지의 소유기간이 5년 이상인 경우에는 다음 각 목의 모두에 해당하는 기간
가. 양도일 직전 5년 중 2년을 초과하는 기간
나. 양도일 직전 3년 중 1년을 초과하는 기간
다. 토지의 소유기간의 100분의 40에 상당하는 기간을 초과하는 기간
제168조의8[농지의 범위 등] ② 법 제104조의3 제1항 제1호 가목 본문에서 "소유자가 농지소재지에 거주하지 아니하거나 자기가 경작하지 아니하는 농지"라 함은 농지의 소재지와 동일한 시(「제주특별자치도 설치 및 국제자유도시 조성을 위한 특별법」 제10조 제2항에 따라 설치된 행정시를 포함한다. 이하 이 조에서 같다)ㆍ군ㆍ구(자치구인 구를 말한다. 이하 이 조에서 같다), 연접한 시ㆍ군ㆍ구 또는 농지로부터 직선거리 30킬로미터 이내에 있는 지역에 사실상 거주(이하 "재촌"이라 한다)하는 자가 「농지법」 제2조 제5호의 규정에 따른 자경(이하 "자경"이라 한다)을 하는 농지를 제외한 농지를 말한다.
(5) 조세특례제한법 시행령
제66조[자경농지에 대한 양도소득세의 감면] ⑭ 제4항·제6항·제11항 및 제12항에 따른 경작한 기간 중 해당 피상속인(그 배우자를 포함한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 거주자 각각의 「소득세법」 제19조 제2항에 따른 사업소득금액(농업·임업에서 발생하는 소득, 같은 법 제45조 제2항에 따른 부동산임대업에서 발생하는 소득과 같은 법 시행령 제9조에 따른 농가부업소득은 제외한다)과 같은 법 제20조 제2항에 따른 총급여액의 합계액이 3천 700만원 이상인 과세기간이 있는 경우 그 기간은 해당 피상속인 또는 거주자가 경작한 기간에서 제외한다.
다. 사실관계 및 판단
(1) 청구법인과 처분청이 제출한 심리자료에 의하면 다음의 사실이 나타난다.
(가) 청구인과 처분청 간에 다툼이 없는 사실은 다음과 같다.
1) 청구인은 2007.10.1. 쟁점토지를 취득하여 약 8년 6개월을 보유하다 2016.4.1. 양도하였고 쟁점토지를 취득할 때부터 양도할 때까지쟁점토지 소재지에 거주하였다.
2) 쟁점토지의 양도계약일은 2015.11.25.이고 양도일(잔금 청산일)은2016.4.1.이며 양도가액은 OOO원이다.
3) 처분청은 농지원부와 각종 농자재 구입 증빙서류가 있어 청구인이 쟁점토지를 보유기간 내내 직접 경작한 것으로 인정한다.
(나) 국세청 전산시스템에 의하면, 청구인은 2001.9.30.부터 현재까지 주식회사OOO의 대표이사이고 쟁점토지 보유기간 동안 동 회사로부터 받은 근로소득의 총급여액은 다음 <표1>과 같이 매년 OOO원 이상인 것으로 나타난다.
<표1> 청구인의 연도별 근로소득 발생 내역
(단위 : 원)
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점토지가 비사업용 토지에 해당된다 하여 장기보유특별공제를 배제하는 것은 부당하다고 주장하나,
2016.2.17.자로 개정된 쟁점법령 부칙 제2조 제2항은 “이 영 중 양도소득에 관한 개정규정은 이 영 시행(2016.2.17.) 이후 양도하는 분부터 적용한다.”라고 규정하고 있고 쟁점토지의 양도일은 2016.4.1.이라 쟁점토지 양도에 따른 양도소득에 관한 규정은 쟁점법령을 적용하여야 하는바, 쟁점토지를 취득하여 양도하기까지 청구인의 근로소득이 매년 총급여액이 OOO원 이상인 것으로 나타난 이상 설령 청구인이 쟁점토지를 직접 경작하였더라도 쟁점법령에 따라 쟁점토지를 비사업용토지로 보는 것이 타당한 점, 개정 법령의 시행시기와 적용범위를 정하는 것은 원칙적으로 입법 취지와 목적 등을 고려한 입법자의 재량 범위내에 속하는 점(대법원 2016.6.15. 선고 20016두11637 판결, 같은 뜻임), 쟁점법령에 대하여 위헌·위법 여부를 판단한 사실이 없는 점, 쟁점토지 양도일 이후 납세의무자에게 유리한 법령 개정사항(장기보유특별공제에 있어 보유기간 기산일 규정)이 있다 하더라도 근거 없이 소급하여 이를 적용할 경우 조세법률주의에 어긋나고 법적 안정성이 훼손될 우려가 있는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기는 어렵다고 판단된다.
4. 결론
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.