조심2011중1621 (2011.12.13)

증여

각하

당초의 물납허가처분에 위법사유가 있는 이상 과세관청은 별도의 법적근거가 없다고 하더라도 스스로 이를 취소할 수 있음

상속세및증여세법 제73조

조심2008중1856 / 국심2005서2819

1. 처분개요

가. 주식회사 OOO(이하 “쟁점법인”이라 한다)는 OOO세무서에 2007사업연도 법인세 신고시 제출한 주식·출자지분 양도명세서에서청구인의 부친 이OOO이 쟁점법인의 주식 21만주(이하 “쟁점주식”이라한다)를 2007.12.31.자에 청구인에게 양도한 것으로 신고하였고, 청구인의 부친 이OOO은 이에 대하여 양도소득세를 신고하지 아니하였다.

나. OOO지방국세청장은 쟁점주식의 거래내역에 대한 조사를 통하여, 청구인의 부친 이OOO이 쟁점주식을 청구인에게 2007.12.31.자에 증여한 것으로 보아 증여세 결정 결의안을 처분청에 통보하였다.

다. 처분청은 2009.11.1. 청구인에게 2007.12.31. 증여분 증여세 OOO원을 결정·고지하였고, 청구인은 2009.11.9. 쟁점주식 중 78,682주로 물납신청을 하였으며, 처분청은 2009.12.15. 이를 허가통지한 후, 쟁점법인이 OOO세무서장에 의하여 직권폐업(2009.11.23.) 되어,쟁점주식이 관리·처분이 부적당한 재산에 해당한다 하여, 2010.8.30. 청구인에게 물납허가 취소통지서를 발송하였고, 2010.8.23. 청구인에게 2007.12.31. 증여분 증여세 OOO원을 결정·고지하였다.

라. 청구인은 이에 불복하여 2010.11.11. 이의신청을 거쳐, 2011.3.17. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 물납재산의 관리 및 처분이 부적당한지 여부의 판단시기는 물납허가당시 당해 재산의 현황에 따라 판단하는 것이므로 물납허가 후 물납으로 제공된 주식을 발행한 법인이 관할세무서장(OOO세무서장)에 의해 직권폐업 되었다는 사유로 물납허가를 취소한 처분은 부당하다.

(2) 처분청은 쟁점주식의 증여시기를 2007.12.31.로 보아 증여세를 결정하였으나, 쟁점법인의 내부품의서상 쟁점주식의 인도일은 2007.12.3.로 확인되므로 동 일자를 쟁점주식의 증여일로 하여 쟁점주식의 증여재산가액을 재평가 하여야 한다.

나. 처분청 의견

(1) 취소행위를 위해서는 특별한 법적 근거가 없어도 취소가 가능하며 별도의 명시적 규정이 없어도 위법한 행정작용을 스스로 시정할 수 있는 권한이 처분청에게 있는 것(대법원 2001두9653, 2002.5.28., 같은 뜻임)이므로, 처분청의 물납허가 취소 통지는 당초 관리·처분이 부적당한 재산을 물납허가 한 것에 대한 시정 행위에 불과하므로 물납허가를 취소한 통지처분은 잘못이 없음

(2) 쟁점주식의 증여시기에 대한 청구인의 주장은 당초 증여세 결정고지 처분이 있음을 안 날 또는 처분의 통지를 받은 날로부터 90일이 경과하여 부적법한 청구에 해당한다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

(1)물납을 허가한 이후 이를 취소할 수 있는지 여부

(2)쟁점주식의 증여시기가 2007.12.31.이 아닌 2007.12.3.이라는 청구주장의 당부

나. 관련법령

(1) 국세기본법 제26조【납부의무의 소멸】국세·가산금 또는 체납처분비를 납부할 의무는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 때에 소멸한다.

1. 납부·충당되거나 부과가 취소된 때

2. 제26조의2에 따라 국세를 부과할 수 있는 기간에 국세가 부과되지 아니하고 그 기간이 끝난 때

3. 제27조에 따라 국세징수권의 소멸시효가 완성된 때

(2) 상속세 및 증여세법 제73조【물납】① 납세지관할세무서장은 상속 또는 증여받은 재산중 부동산과 유가증권의 가액이 당해 재산가액의 2분의 1을 초과하고 상속세납부세액 또는 증여세납부세액이 1천만원을 초과하는 경우에는 대통령령이 정하는 바에 의하여 납세의무자의 신청을 받아 당해 부동산과 유가증권에 한하여 물납을 허가할 수 있다. 다만, 물납신청한 재산의 관리·처분이 부적당하다고 인정되는 경우에는 물납허가를 하지 아니할 수 있다.

② 물납가능 유가증권의 범위, 관리·처분이 부적당하다고 인정되는 경우 기타 물납절차에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

(3) 상속세 및 증여세법 시행령 제70조【물납의 신청 및 허가】① 법 제73조의 규정에 의한 물납의 신청 등에 관하여는 제67조 제1항 및 동조 제3항의 규정을 준용한다. 이 경우 제67조 제1항 및 동조 제3항 중 "연부연납"은 "물납"으로, 제67조 제3항 중 "연부연납허가통지일"은 "물납재산의 수납일"로 본다.

② 법 제71조의 규정에 의하여 상속세 또는 증여세의 연부연납허가를 받은 자가 연부연납기간중 각 회분의 분납세액(법 제72조의 규정에 의한 연부연납가산금을 제외한 것을 말한다)에 대하여 법 제73조의 규정에 의하여 물납하고자 하는 경우에는 각 회분의 분납세액 납부기한 30일전까지 납세지 관할세무서장에게 신청할 수 있다.

③ 제1항 및 제2항의 규정에 의한 물납신청에 대한 허가기한 및 그 절차 등에 관하여는 제67조 제2항의 규정을 준용(제2항의 규정에 의한 물납신청의 경우의 허가기한은 그 신청을 받은 날부터 14일이내로 하고, 이 경우 "연부연납"은 "물납"으로 본다)하되, 물납신청한 재산의 평가등에 소요되는 시일을 감안하여 그 기간을 연장하고자 하는 때에는 그 기간 연장에 관한 서면을 발송하고 1회 30일의 범위내에서 연장할 수 있다. 이 경우 당해 기간까지 그 허가여부에 대한 서면을 발송하지 아니한 때에는 허가를 한 것으로 본다.

⑤ 납세지 관할세무서장은 제3항의 규정에 의하여 물납을 허가하는 때에는 그 허가를 한 날부터 20일이내의 범위내에서 물납재산의 수납일을 지정하여야 한다. 이 경우 물납재산의 분할 등의 사유로 당해 기간 내에 물납재산의 수납이 어렵다고 인정되는 경우에는 1회에 한하여 20일의 범위내에서 물납재산의 수납일을 다시 지정할 수 있다.

⑥ 제5항의 규정에 의한 물납재산의 수납일까지 물납재산의 수납이 이루어지지 아니하는 때에는 당해 물납허가는 그 효력을 상실한다.

⑦ 재산을 분할하거나 재산의 분할을 전제로 하여 물납신청을 하는 경우에는 물납을 신청한 재산의 가액이 분할전보다 감소되지 아니하는 경우에만 물납을 허가할 수 있다.

⑧ 국세청장은 물납에 관한 업무의 원활한 수행을 위하여 물납의 신청·허가, 물납재산의 변경 등에 관한 세부사항을 정할 수 있다.

제71조【관리ㆍ처분이 부적당한 재산의 물납】① 세무서장은 법 제73조 제1항의 규정에 의하여 물납신청을 받은 재산이 다음 각 호의 1에 해당하는 사유로 관리·처분상 부적당하다고 인정하는 경우에는 그 재산에 대한 물납허가를 하지 아니하거나 관리·처분이 가능한 다른 물납대상재산으로의 변경을 명할 수 있다.

1. 지상권·지역권·전세권·저당권등 재산권이 설정된 경우

2. 물납신청한 토지와 그 지상건물의 소유자가 다른 경우

3. 토지의 일부에 묘지가 있는 경우

4.제1호 내지 제3호와 유사한 사유로서 관리·처분이 부적당하다고 기획재정부령이 정하는 경우

② 제1항의 경우에는 그 사유를 납세의무자에게 통보하여야 한다.

제72조【물납재산의 변경 등】① 제71조 제1항의 규정에 의하여 물납재산의 변경명령을 받은 자는 동조 제2항의 통보를 받은 날부터20일 이내에 상속 또는 증여받은 재산중 물납에 충당하고자 하는 다른재산의 명세서를 첨부하여 납세지관할세무서장에게 신청하여야 한다.

② 제1항의 기간내에 동항의 규정에 의한 신청이 없는 경우에는 당해 물납의 신청은 그 효력을 상실한다.

③ 납세의무자가 국외에 주소를 둔 때에는 제1항의 기간은 3월로 한다.

④ 제1항의 규정에 의하여 물납재산의 변경명령을 받은 자의 물납신청에 대한 물납허가 등에 관하여는 제70조 제3항 내지 제7항의 규정을 준용한다.

⑤ 제70조 제3항의 규정에 의한 물납허가 후 동조 제5항의 규정에 의한 물납재산의 수납일까지의 기간중 관리·처분이 부적당하다고 인정되는 사유가 발견되는 때에는 다른 재산으로의 변경을 명할 수 있다. 이 경우 물납재산의 변경 등에 관하여는 제71조 및 이 조 제1항 내지 제4항의 규정을 준용한다.

제73조【물납청구의 범위】① 법 제73조의 규정에 의하여 물납을 청구할 수 있는 납부세액은 당해 상속재산 또는 증여재산인 부동산 및 유가증권(법 제44조 내지 제45조의2에서 규정된 증여추정 또는 증여의제에 의하여 증여의 대상이 되는 당해부동산 및 유가증권을 포함한다. 이하 이 조·제74조 및 제75조에서 같다)의 가액에 대한 상속세납부세액 또는 증여세납부세액을 초과할 수 없다.

② 상속재산 또는 증여재산인 부동산 및 유가증권중 제1항의 납부세액을 납부하는데 적합한 가액의 물건이 없을 때에는 세무서장은 제1항의 규정에 불구하고 당해 납부세액을 초과하는 납부세액에 대하여도 물납을 허가할 수 있다.

③ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 상속개시일 또는 증여(증여추정 또는 증여의제되는 행위를 포함한다)일 이후 물납신청 이전까지의 기간중에 당해 상속재산 또는 증여재산이 정당한 사유없이 관리·처분이 부적당한 재산으로 변경되는 경우에는 당해 관리·처분이 부적당한 재산가액에 상당하는 상속세 또는 증여세 납부세액은 물납을 청구할 수 있는 납부세액에서 제외한다.

제74조【물납에 충당할 수 있는 재산의 범위등】①법 제73조에 따라 물납에 충당할 수 있는 부동산 및 유가증권은 다음 각 호의 것으로 한다.

1. 국내에 소재하는 부동산

2.국채·공채·주권 및 내국법인이 발행한 채권 또는 증권과 그 밖에 기획재정부령으로 정하는 유가증권.다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 유가증권은 제외한다.

가. 한국거래소에 상장된 것. 다만, 그 밖의 다른 상속 또는 증여재산이 없거나 최초로 한국거래소에 상장되어 물납허가통지서 발송일 전일 현재 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」에 따라 처분이 제한된 경우에는 그러하지 아니하다.

나. 법 제73조 제1항에 따른 비상장주식등. 다만, 상속의 경우로서 그밖의 다른 상속재산이 없거나 제2항 제1호부터 제3호까지의 상속재산으로 상속세 물납에 충당하더라도 부족하면 그러하지 아니하다.

② 제1항에 따라 물납에 충당하는 재산은 세무서장이 인정하는 정당한 사유가 없는 한 다음 각 호의 순서에 따라 신청 및 허가하여야 한다.

1. 국채 및 공채

2. 제1항 제2호 가목 단서에 해당하는 유가증권(제1호의 재산을 제외한다)으로서 한국거래소에 상장된 것

3. 국내에 소재하는 부동산(제5호의 재산을 제외한다)

4. 제1항 제2호 나목 단서에 해당하는 비상장주식등

5. 상속개시일 현재 상속인이 거주하는 주택 및 그 부수토지

(4) 상속세 및 증여세법 시행규칙 제19조의4【관리ㆍ처분이 부적당한 재산의 범위】영 제71조 제1항 제4호에서 "기획재정부령이 정하는 경우"란 다음 각 호의 것을 말한다.

1. 건축허가를 받지 아니하고 건축된 건축물 및 그 부수토지

2. 소유권이 공유로 되어 있는 재산

3. 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」에 따라 상장이 폐지된 경우의 해당 주식등

4.제1호 내지 제3호와 유사한 것으로서 국세청장이 인정하는 것

제20조【물납에 충당할 수 있는 유가증권의 범위등】① 영 제74조제1항 제2호 각 목 외의 부분 본문에서 "기획재정부령으로 정하는 유가증권"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.

1. 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」에 따른 신탁업자가 발행하는 수익증권

2. 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」에 따른 집합투자증권

3. 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」에 따른 종합금융회사가 발행하는 수익증권

다. 사실관계 및 판단

(1)쟁점법인은 2007사업연도 법인세 신고시 제출한 주식등변동상황명세서에서 청구인의 부친 이OOO이 쟁점주식을 2007.12.31.자에 청구인에게 양도한 것으로 하여 신고하였고, OOO지방국세청장은 청구인에 대한 증여세 조사결과 청구인이 쟁점주식을 2007.12.31. 청구인의 부친 이OOO로부터 증여받은 것으로 보아 증여세 결정결의서안을 처분청에 통보하였으며, 처분청은 2009.11.1. 청구인에게 2007.12.31. 증여분 증여세 OOO원을 결정·고지하였음이 처분청의 심리자료에 의하여 나타난다.

(2) 증여세 결정고지 이후 청구인은 쟁점주식 중 78,682주로 2009.11.9. 물납을 신청하여 2009.12.23. 물납을 완료하였고, 물납신청 허가 및 취소 관련 주요내용은 아래의 〈표〉와 같다.

〈표〉물납허가 취소 등

(3) 처분청은 물납허가 취소 통보 공문을 2010.8.6. 청구인에게 송달한 이후, 2010.8.23. 전자송달로 2007.12.31. 증여분 증여세 OOO원을 2010.9.11. 납기로 재고지 하였다.

(4) 쟁점(1)에 대하여 살펴본다.

(가) 청구인은 증여세 물납허가 취소 처분에 대하여 부당하다는 주장으로 주요 주장내용은 다음과 같다.

1) 물납재산의 관리·처분이 부적당한지 여부의 판단시기는 물납허가 당시 당해 재산의 현황에 따라 판단하는 것이므로 물납허가 후 물납재산의 현황이 변동되었다는 사유로 소급하여 물납을 취소한 처분은 부당하고, 물납취소의 법적 근거로 「상속세 및 증여세법」 제71조의 규정을 제시하나, 이는 물납신청의 허가 여부를 판단하는 기준일 뿐 물납허가 후 취소 여부를 판단하는 기준이 될 수 없고, 현행 법령상 물납허가 후 이를 취소할 수 있는 규정은 없으므로 이 건 물납허가 취소 처분은 부당하다.

2) 처분청은 쟁점법인의 폐업을 사유로 물납허가를 취소하였으나, 물납허가 당시 OOO세무서장은 쟁점법인을 직권으로 폐업시켰고, 이러한 사실을 쟁점법인 관계자나 청구인 등 이해관계자에게 통보한 사실이 확인되지 않은 점으로 볼 때 물납신청 당시 이러한 하자 여부를 청구인은 알지 못하였으며 이러한 하자를 알 수 있었던 처분청 역시 아무런 조건 없이 증여세 물납을 허가하였으므로, 물납재산의 하자치유 책임은 처분청에 있으며 이러한 책임을 청구인에게 물어 증여세 물납을 취소한 처분은 부당하다.

(나) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 물납재산이 관리·처분이 부적당한지 여부는 세무서장이 물납허가 당시 당해 재산의 현황에 따라 판단하는 것이고, 이 경우 당해 물납재산이 관리·처분이 부적당한지 여부에 대하여는 관할세무서장이 구체적인 사실에 따라 개별적으로 판단하여야 하는 것이며, 세무서장이 물납신청을 받은 재산의 관리·처분이 부적당하다고 인정하는 경우에는 그 재산에 대한 물납허가를 하지 아니할 수 있는 것(재재산 46014-132, 2000.2.3., 조심 2008중1856, 2008.12.31., 같은 뜻임)인 바, 쟁점법인이 2009.11.23. 물납허가를 통지하기 이전에 OOO세무서장에 의하여 직권폐업 되어, 비상장법인이 발행한 쟁점주식은 사실상 매각이 불가능하여 현금으로 환가하기 어려운 것으로 인정 되는 점(국심 2005서2819, 2005.12.27., 같은 뜻임), 행정처분을 한 처분청은 그 처분의 하자가 있는 경우 이를 취소할 별도의 법적 근거가 없다고 하더라도 직권으로 이를 취소할 수 있는 것인 점(대법원 94누7713, 1995.2.28., 참조), 물납허가처분이 그 취소에 일정한 제약을 받는 수익적 행정처분에도 해당되지 않는 것인 점(광주지방법원 2008구합1641, 2008.11.27., 같은 뜻임) 등을 종합하여 볼 때, 처분청이 쟁점주식의 물납허가를 취소하고, 재고지한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

(5) 쟁점(2)에 대하여 살펴본다.

(가) 청구인은 처분청이 쟁점주식의 증여시기를 2007.12.31.로 보았으나, 쟁점주식의 증여일은 2007.12.3.이라는 주장으로 가족회의록, 품의서 등을 증빙자료로 제시하였다.

1) 2007.3.20.자 작성한 것이라는 가족회의록을 보면, 청구인의 부친 이OOO이 청구인에게 쟁점주식을 증여하는데 있어 가족 모두가 동의한다는 내용이고, 청구인의 부친 이OOO, 모친 김OOO, 형제 이OOO의 인장이 날인되어 있다.

2) 쟁점법인의 내부문서인 품의서를 보면, 작성일자가 2007.12.3.로 되어 있고, 이OOO의 쟁점주식을 이OOO으로 명의를 변경하는 것으로 되어 있으며, 문서기안 담당자 및 사장 모두 2007.12.3. 결재한 것으로 기재되어 있다.

(나) 2009.11.1. 처분청이 2007.12.31. 증여분 증여세 OOO원을 결정고지 하였으나, 청구인은 이에 대하여 청구기간 이내에 불복을 제기하지 아니하였다.

(다) 살피건대, 처분청이 2010.8.23. 청구인에게 2007.12.31. 증여분 증여세 OOO원을 결정·고지하였으나, 이는 물납의 취소로 인한 징수처분의 성격으로 불복의 대상이 아니라 할 것이고, 청구인은 2009.11.1. 증여세 부과처분에 대하여 「국세기본법」 제61조에 따른 청구기간 이내에 불복을 제기하지 아니하였고, 2010.11.11. 이의신청을 거쳐 2011.3.17. 심판청구를 제기한 사실이 확인되므로 이 건 심판청구는 청구기간을 도과한 부적법한 청구로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제1호, 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.