[청구번호]조심 2016부2333 (2016. 12. 19.)

[세목]증여[결정유형]기각

[결정요지]청구인은 쟁점법인의 주식을 모두 양도하여 쟁점채무면제시점에는 쟁점법인의 주주가 아니라고 주장하나, 쟁점채무면제가 주식양도 이후에 이루어졌다는 사실을 확인할 객관적인 입증자료가 제시되지 아니한 점, 쟁점법인이 2010사업연도에 재무제표에 채무면제이익을 반영하였고, 2011사업연도 감사보고서 작성시 쟁점채무면제를 2010사업연도의 비교식 재무제표에 반영한 점, 「상속세 및 증여세법 시행령」제31조 제6항에서 채무면제로 인하여 얻는 이익에 상당하는 금액에 지분율을 곱하여 증여이익을 계삭하도록 규정하고 있어 자기증여분 또는 증여법인의 주주로서 손실부분을 제외할 법률적 근거가 없는 점 등에 비추어 이 건 처분은 잘못이 없음

[관련법령] 상속세 및 증여세법 제14조 / 상속세 및 증여세법 시행령제54조

심판청구를기각한다.

1. 처분개요

가. 청구인은 1999.10.1. 설립되어 산업기계 제조업을 영위하는 ㈜OOO(이하 “쟁점모법인”이라 한다)의 대표이사이자 2010년말 현재 쟁점모법인의 70% 지분을 소유한 최대주주로, 2007.3.7. 설립되어 선박용 철구조물 제조업을 영위하는 OOO의 주식 1,680,000주(지분율 28%)를 2010년말 현재 소유하고 있었고, 쟁점모법인은 쟁점법인에 대한 대여금 중 OOO원을 채무면제(이하 “쟁점채무면제”라고 한다)하였으며, 청구인은 2011.6.16. 쟁점법인의 주식 1,680,000주를 박OOO(2010년말 현재 쟁점모법인의 25.17% 지분을 소유)에게 양도하는 계약을 체결하고 양도하였다.

나. 처분청은 OOO지방국세청장의 주식변동조사에 따른 과세자료를 통보받아 청구인의 특수관계인인 쟁점모법인이 2010사업연도 결산확정일인 2011.3.31.에 결손법인인 쟁점법인에게 쟁점채무면제를 한 것으로 보아「상속세 및 증여세」제41조에 따라 특정법인과의 거래를 통하여 이익(쟁점채무면제 금액 중 지분율 28%에 해당하는 금액)을 증여받은 것으로 하여 2016.3.28. 청구인에게 2011.3.31. 증여분 증여세 OOO원을 결정·고지하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2016.6.7. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인주장

(1) 쟁점법인에 대한 쟁점채무면제의 확정과 동시에 청구인은 쟁점법인의 주식을 전부 매도하여 쟁점법인의 주주가 아니므로 「상속세 및 증여세법」제41조에 따른 증여세 과세대상에 해당하지 아니한다.

(가) 자본잠식 상태에 있던 쟁점법인의 은행 차입금에 대하여 청구인과 쟁점모법인이 연대지급보증을 하고 있어, 쟁점법인으로 인한 청구인과 쟁점모법인의 연쇄부도 가능성이 높아짐에 따라 청구인은 쟁점모법인의 쟁점법인에 대한 대여금을 면제하는 조건으로 쟁점법인의 주식을 양도하면서 연대지급보증을 끊고자 2011년 초부터 제3자(조홍식)와 거래를 추진하였으나 무산되었는바, 2011.3.31. 실제로 채무면제가 이루어지지 아니하였고, 이 후 쟁점법인의 2대 주주인 박OOO에게 쟁점법인의 주식을 2011.6.16. 양도하는 동시에 쟁점채무면제를 한 사실이 관련 약정서 등에서 확인되므로 쟁점채무면제 당시에는 청구인과 쟁점법인은 특수관계가 없으며, 나아가 실제 쟁점법인의 주식을 양도한 청구인에게는 쟁점채무면제로 인한 어떠한 이익도 귀속되지 아니하였다.

(나) 처분청은 쟁점채무면제가 2010사업연도의 결산확정일인 2011.3.31.에 이루어졌다는 의견이나, 이는 당초 제3자(조OOO)와 무산된 협상에 따른 조건에 따라 2010사업연도 채무면제이익OOO으로 회계처리한 것일 뿐 실제 이루어지지 아니한 것을 오인한 것에 불과한 점, 쟁점법인의 2010사업연도 재무제표에 대하여 회계감사인은 지분을 타인에게 매각하는 과정에서 조건부로 채무면제가 이루어져 실현가능성에 중대한 의문이 제기된다는 이유로 감사의견을 거절한 점, 박OOO에게 쟁점법인의 주식이 양도되고 2012년 3월에 이르러야 채무면제가 OOO원(쟁점채무면제)으로 확정되어 2011사업연도 재무제표 감사시 이를 수정하여 반영한 것에 불과한 점, 사회 통념상으로도 조건부로 인수합병이 이루어지는 상황에서 인수합병이 결렬되었는데 채무면제를 할 이유가 없는 점, 쟁점법인이 2012.2.15. 출력하여 회계감사인에게 제시한 ERP결산서상 채무면제가 되지 아니한 사실이 나타나는 점, 쟁점모법인 역시 쟁점채무면제에 따른 손실을 2010사업연도의 재무제표에 반영하지 아니하였다가 2012년 3월에 쟁점법인의 자산 및 부채가 확정되어 회수가능한 추정 금액이 확인됨에 따라 쟁점채무면제에 따른 대손금을 2011사업연도 재무제표 감사시 이를 수정하여 반영한 점 등에 비추어 2011.3.31. 당시 또는 청구인의 쟁점법인의 주식 매도 전에 쟁점채무면제가 이루어지지 아니하였다.

(2) 청구인은 쟁점법인의 주주이면서 쟁점모법인의 주주인바 쟁점채무면제로 인한 실질적인 증여자와 수증자가 동일한 자기증여에 해당하므로 증여세를 과세한 이 건 처분은 부당하다.

(가) 「상속세 및 증여세법」제41조에 의하여 증여세를 과세하기 위하여는 특수관계에 있는 쟁점모법인이 쟁점법인에 채무면제를 하면서 우회적인 방법으로 조세 부담을 지지 아니하면서 증여를 하여야 하는 것임에도 수증자이자 증여자인 청구인에게는 자기증여에 불과하고, 청구인은 쟁점모법인이 쟁점법인의 보증채무를 안고 있어 연쇄부도를 막기 위하여 쟁점채무면제를 함과 동시에 경영권을 양도하여 청구인에게 실질적인 이익도 발생하지 아니하였으므로 단순히 쟁점채무면제 행위만으로 증여이익이 있는 것으로 본 것은 타당하지 아니하다.

(나) 쟁점모법인의 주주인 청구인이 쟁점법인의 주주로서 쟁점채무면제에 따른 쟁점법인의 주주로서의 이익에서 쟁점모법인의 주주로서의 손실을 차감하게 되면 실질적으로 증여된 이익이 없으므로 증여세를 과세할 수 없다.

나. 처분청 의견

(1) 쟁점채무면제가 확정된 시점은 2010사업연도의 결산이 확정된 2011.3.31. 또는 늦어도 청구인이 쟁점법인의 주식을 매도하기 전이므로 「상속세 및 증여세법」제41조에 따른 증여세 과세대상에 해당한다.

(가) 쟁점법인을 매각하는 과정에서 재무제표상 이익이 발생해야 하므로 2010사업연도 결산시점인 2011.3.31.에 쟁점법인의 채무면제에 대한 논의를 한 뒤 쟁점법인은 채무면제이익을 OOO원으로 계상하였고, 이후 쟁점법인과 쟁점모법인간 상호합의로 채무면제이익이 OOO원(쟁점채무면제)으로 변경된 것에 불과한바, 쟁점법인은 2010사업연도에 채무면제이익을 회계처리하였고, 이후 회계감사인도 2011사업연도 감사보고서를 작성시 2010사업연도에 쟁점채무면제를 반영하여 비교식 재무제표를 작성하였으며 쟁점모법인 역시 쟁점채무면제로 인한 손실을 최종적으로 2010사업연도에 반영한 점, 청구인과 박OOO이 2011.6.16.자로 작성한 약정서에는 쟁점법인의 전체 인수금액은 OOO원으로 하면서 쟁점모법인의 쟁점법인에 대여한 대여금 총액은 기재되어 있지 않고 단지 15억원을 박OOO이 책임진다고만 기재되어 있는 점, 쟁점채무면제를 한 후에야 박OOO이 쟁점법인을 주식을 매수할 수 있는 점 등을 볼 때 2011.6.16. 이후에 쟁점채무면제가 확정되었다고 볼 수 없다.

(나) 청구인은 각 법인의 2010사업연도 감사보고서가 한정의견 및 의견거절이므로 이를 과세근거로 볼 수 없다고 주장하나,「주식회사의 외부감사에 관한 법률」에 따라 회계감사인은 이해관계인의 보호와 기업의 건전한 발전에 이바지함을 목적으로 필요한 합리적 증거물을 얻지 못하여 재무제표 전체에 대한 의견표명이 불가능한 경우 의견거절 등을 하는 것으로 쟁점법인이 확정한 재무제표 자체가 잘못되었다는 것은 아닌 점, 위 법률에 따라 손해배상책임 등의 민·형사상 책임이 있는 회계감사인이 2012년 3월에 2010사업연도의 재무제표를 수정하는 방식으로 쟁점채무면제를 계상하여 2011사업연도의 감사보고서를 작성한 점 등에 비추어 실제로는 2010사업연도의 결산확정일에 쟁점채무면제가 확정된 것으로 보아야 한다.

(2) 증여자는 이익을 분여한 쟁점모법인이므로 그 주주인 청구인의 자기증여분은 제외될 수 없고, 이 건은 「상속세 및 증여세법」제41조의 과세요건이 충족되므로 조세법률주의에 따라 쟁점채무면제에 대하여 증여세를 과세한 것은 정당하다.

(가) 쟁점모법인은 청구인과는 별개의 독립된 법인격을 가진 것으로 주체가 다르고, 그 행위에 대한 법률효과도 다름에도 청구인은 경제적 손익의 귀속은 쟁점모법인의 주주와 쟁점법인의 주주에게 있다는 주장을 받아들이기 어렵고, 쟁점채무면제에서 증여자는 청구인이 아닌 쟁점모법인이므로 그 주주인 청구인의 자기증여분은 제외되어야 하다는 것은 법리적인 해석에 맞지 아니한다.

(나) 쟁점법인은 쟁점모법인으로부터 쟁점채무면제를 받을 당시 결손금이 있는 특정법인이고, 쟁점법인의 주주인 청구인과 쟁점모법인은 특수관계인에 해당하며, 쟁점채무면제를 함에 따라 청구인이 「상속세 및 증여세법 시행령」제31조 제6항에 규정하는 이익을 얻었으므로 「상속세 및 증여세법 시행령」제41조의 과세요건을 충족한다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 쟁점채무면제의 확정과 동시에 청구인이 쟁점법인의 주식을 매도하여 특수관계가 소멸하였으므로 「상속세 및 증여세법」제41조에 따라 증여세를 과세할 수 없다는 청구주장의 당부

② 쟁점채무면제로 인한 청구인의 자기증여분 또는 손실분을 증여재산가액에서 제외하여야 한다는 청구주장의 당부

나. 관련 법령

(1)상속세 및 증여세법(2011.12.31. 법률 제11130호로 개정되기 전의 것)제41조【특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여】① 결손금이 있거나휴업 또는 폐업 중인 법인(이하 이 조에서 “특정법인”이라 한다)의 주주또는 출자자의 대통령령으로 정하는 특수관계인이 그 특정법인과 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 거래를 하여 그 특정법인의 주주 또는 출자자가 대통령령으로 정하는 이익을 얻은 경우에는 그 이익에 상당하는 금액을 그 특정법인의 주주 또는 출자자의 증여재산가액으로 한다.

1. 재산이나 용역을 무상으로 제공하는 거래

2. 재산이나 용역을 통상적인 거래 관행에 비추어 볼 때 현저히 낮은 대가로 양도·제공하는 거래

3. 재산이나 용역을 통상적인 거래 관행에 비추어 볼 때 현저히 높은 대가로 양도·제공받는 거래

4. 그 밖에 제1호부터 제3호까지의 거래와 유사한 거래로서 대통령령으로 정하는 거래

②제1항에 따른 특정법인, 특정법인의 주주 또는 출자자가 얻은 이익의 계산, 현저히 낮은 대가 및 현저히 높은 대가의 범위는 대통령령으로 정한다.

(2) 상속세 및 증여세법 시행령(2012.2.2. 대통령령 제23591호로 개정되기 전의 것) 제19조【금융재산 상속공제】②법 제22조 제2항에서 “대통령령으로 정하는 최대주주 또는 최대출자자”란 주주 또는 출자자(이하 “주주등”이라 한다) 1인과 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 관계가 있는 자의 보유주식등을 합하여 그 보유주식등의 합계가 가장 많은 경우의 해당 주주등을 말한다.

1. 친족 및 직계비속의 배우자의 2촌 이내의 부계혈족과 그 배우자

2. 사용인과 사용인 외의 자로서 당해 주주등의 재산으로 생계를 유지하는 자

4. 주주등 1인과 제1호 내지 제3호의 자가 이사의 과반수를 차지하거나 재산을 출연하여 설립한 비영리법인

5. 제3호 본문 또는 동호 가목의 규정에 의한 기업의 임원이 이사장인 비영리법인

6. 주주등 1인과 제1호 내지 제5호의 자가 발행주식총수등의 100분의 30이상을 출자하고 있는 법인

7. 주주등 1인과 제1호 내지 제6호의 자가 발행주식총수등의 100분의 50이상을 출자하고 있는 법인

8. 주주등 1인과 제1호 내지 제7호의 자가 이사의 과반수를 차지하거나 재산을 출연하여 설립한 비영리법인

제31조【특정법인과의 거래를 통한 이익의 계산방법 등】① 법 제41조 제1항에서 “특정법인”이란 한국거래소에 상장되지 아니한 법인(「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」에 따른 코스닥시장에 주권이 상장된 법인은 제외한다) 중 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 법인을 말한다.

1. 증여일이 속하는 사업연도까지 「법인세법 시행령」 제18조제1항제1호의 규정에 의한 결손금이 있는 법인. 이 경우 결손금은 법 제41조 제1항의 규정에 의하여 재산의 증여등에 의한 결손금 보전전의 것으로 하되, 증여일이 속하는 사업연도의 결손금은 법 제41조 제1항의 규정에 의한 재산의 증여등의 금액을 「법인세법」의 규정에 의하여 익금에 산입하기 전의 것으로 한다.

2. 증여일 현재 휴업 중이거나 폐업상태인 법인

② 법 제41조 제1항 제4호에서 “유사한 거래”라 함은 다음 각 호의 1에 해당하는 것을 말한다.

1. 당해 법인의 채무를 면제·인수 또는 변제하는 것.(단서 생략)

⑤ 법 제41조 제1항에서 “주주 또는 출자자와 특수관계에 있는 자”라 함은 제1항 각 호의 1에 규정된 법인의 최대주주등과 제19조 제2항 각 호의 1의 규정에 의한 관계에 있는 자를 말한다.

⑥ 법 제41조 제1항의 규정에 의한 이익은다음 각 호의 1에 해당하는 이익(제1항 제1호의 규정에 해당하는 법인의 경우에는 당해 결손금을 한도로 한다)에 제5항에 규정된 자의 주식 또는 출자지분의 비율을 곱하여 계산한 금액(당해 금액이 1억원 이상인 경우에 한한다)으로 한다.

1. 재산을 증여하거나 당해 법인의 채무를 면제·인수 또는 변제하는 경우에는 증여재산가액 또는 그면제·인수 또는 변제로 인하여 얻는 이익에 상당하는 금액

(3) 민법(2011.3.7. 법률 제10429호로 개정되기 전의 것) 제506조【면제의 요건, 효과】채권자가 채무자에게 채무를 면제하는 의사를 표시한 때에는 채권은 소멸한다. 그러나 면제로써 정당한 이익을 가진 제삼자에게 대항하지 못한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 답변서, 과세전적부심사결정서, 법인등기부등본, 주식양수도계약서 등의 심리자료를 보면 다음의 사실이 확인된다.

(가) 쟁점모법인은 OOO로 108-25 소재지에서 주로 자동차제조용 로봇을 제조하는 사업을 영위하고 있는 법인으로 주주내역은 아래 <표1>과 같다.

<표1>

(나) 쟁점법인은 청구인 및 박OOO이 2007.3.7. 설립하여 OOO길 1-34 소재지에서 선박용 철구조물 제조업을 영위하다가 2013.3.31. 폐업한 법인으로, 쟁점법인의 2010사업연도말 금융기관 차입금 OOO원 중 OOO원에 대하여 청구인, 쟁점모법인 및 박OOO이 연대보증을 하였고, 쟁점법인의 재무현황(2010사업연도에 채무면제이익 OOO원을 반영하지 아니함)은 아래 <표2>와 같다.

<표2>

(다) 쟁점모법인의 대표이사 변동내역은 아래 <표3>과 같다.

<표3>

(라) 2011.3.2. 청구인과 조OOO은 쟁점법인의 경영권 및 주식 255,000주를 주당 1원에 양수도하는 계약을 체결하였으나 이후 이행되지 아니하였고, 2011.6.10. 노OOO은 박OOO으로부터 쟁점법인의 주식 1,510,000주를 주당 OOO에 매매하는 계약체결하였으며, 2011.6.16. 청구인과 박OOO은 쟁점법인의 주식 1,680,000주를 주당 OOO에 매매하는 계약체결하였고, 2011.12.31. 쟁점모법인이 박OOO에게 쟁점법인 주식 820,000주를 주당 OOO에, 노OOO에게 1,380,000주를 주당 OOO에 매매하는 계약 체결하였으며, 쟁점법인의 2011사업연도 주식변동내역은 아래 <표4>와 같다.

<표4>

(마) 2012.2.12. 쟁점법인이 박OOO에게 쟁점법인 소유의 토지, 건물, 기계장치를 OOO원에 매매하는 계약 체결한 이후 쟁점법인은 청산하였고, 2012.3.23. 박OOO이 위 부동산 등을 양수하면서 쟁점법인을 채무자로 한 금융기관의 근저당을 해지한 후, 박OOO을 채무자로 OOO원의 새로운 근저당을 설정하였으며, 청구법인은 2012.4.23. 위 부동산에 근저당을 설정하였다가 2013.4.15. 해지하였다.

(2) 청구인과 박OOO이 2011.6.16.자로 작성한 약정서 2매에는 쟁점법인 전체 인수금액은 OOO원으로 하고, 쟁점모법인이 쟁점법인에 대여한 금액 중 OOO원을 박OOO이 책임을 지며, 박OOO이 쟁점법인의 모든 채권·채무를 인수하고, 박OOO을 쟁점법인의 대표이사로 선임하며, 경영권 확보를 위해 과반수 지분을 양도하고, 청구인의 은행입보를 해지한다는 취지로 기재되어 있으며, 제출한 박OOO의 확인서에는 2011년 6월 쟁점법인의 자산은 약 OOO원, 부채 OOO원(쟁점모법인의 대여금 제외)으로 기업가치가 없음에도 인수한 이유는 쟁점모법인의 보증의무를 면하고, 박OOO도 쟁점법인을 인수하여 회생하기 위한 것이라는 취지로 나타난다.

(3) 쟁점모법인 및 쟁점법인의 감사보고서 등을 보면, 쟁점채무면제와 관련한 회계처리 등은 다음과 같이 나타난다.

(가) 쟁점법인이 손익계산서에 채무면제이익으로 OOO원(쟁점모법인의 대여금 OOO원 및 청구인의 대여금 OOO원)을 계상한 2010사업연도 재무제표에 대하여 회계감사인이 2011.4.6. 감사의견을 거절하였고, 2011사업연도 감사시 비교식 재무제표를 작성하면서 2010사업년도 손익계산서에 채무면제이익을 OOO원(쟁점채무면제, 전액 쟁점모법인의 대여금)으로 반영하여 2012.3.31 감사의견을 적정으로 하였으며, 2010사업연도 감사보고서 본문의 주요 내역은 다음과 같다.

(나) 쟁점모법인이 쟁점법인 대여금 OOO원에 대한 대손충당금을 설정하지 아니하고 및 쟁점법인의 주식에 대하여 평가감을 하지 아니한 2010사업연도 재무제표에 대하여 회계감사인은 이에 대한 추정 및 평가를 하지 못하여 감사의견을 한정으로 하였고, 2011사업연도 감사시 비교식 재무제표를 작성하면서 2010사업연도 쟁점법인 대여금 OOO원에 대하여 대손충당금 OOO원을 계상하고 동 금액을 전기오류수정손실(대손상각비)로 처리하였으며, 2011사업연도 감사보고서 주석의 다음과 같다.

(4) 청구인은 쟁점모법인이 쟁점법인 대여금에 대한 대손상각비 OOO원은 쟁점법인의 부동산 등에 대한 감정평가가 완료된 2012년초에야 산정가능하였는바, 대손상각비는 대여금 OOO원에서 설정된 근저당 OOO원를 제외하고 담보부족액 OOO을 합산하여 산정하였고 채무면제가 아닌 대손으로 처리하였으며, 쟁점법인의 장부상 채무면제가 되지 아니하였다고 주장하며 쟁점법인의 ERP 차입금 계정원장(쟁점모법인의 차입금이 존재), 관련 자문계약서, 주식양도계약서, 약정서, 감정평가서, 감사보고서 등을 제출하였다.

(5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구인은 쟁점법인의 주식을 모두 양도하여 쟁점채무면제 시점에는 쟁점법인의 주주가 아니라고 주장하나, 쟁점채무면제가 주식양도 이후에 이루어졌다는 사실을 확인할 객관적인 입증자료가 제시되지 아니한 점, 쟁점법인이 2010사업연도에 재무제표에 채무면제이익을 반영하였고 2011사업연도 감사보고서 작성시 쟁점채무면제를 2010사업연도의 비교식 재무제표에 반영한 점, 당초 무산된 조OOO과의 거래과정에서 채무면제의사를 표시하였을 가능성을 배제하기 어려운 점, 쟁점채무면제가 확정되어야 박OOO이 쟁점법인의 주식을 양수할 경제적 이익이 있는바 쟁점채무면제의 의사표시가 양수도 전에 이루어졌을 가능성이 높고 채무의 면제는 그 의사를 표시한 때에 당해 채권은 소멸하는 점 등에 비추어 쟁점채무면제 시점에 청구인이 쟁점법인의 주주로 보여 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.

(6) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 법인과 그 주주는 주체가 다르고 그 행위에 대한 법률효과도 다르므로, 쟁점모법인이 쟁점법인에게 한 쟁점채무면제를 청구인 개인 간의 이익증여로 보기 어려운 점, 「상속세 및 증여세법 시행령」제31조 제6항에서 채무면제로 인하여 얻는 이익에 상당하는 금액에 지분율을 곱하여 증여이익을 계산하도록 규정하고 있어 자기증여분 또는 증여법인의 주주로서 손실부분을 제외할 법률적 근거가 없는 점 등에 비추어 위 시행령에 따라 계산한 금액을 증여재산가액으로 보아 청구인에게 이 건 증여세를 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.