[청구번호]조심 2016부3618 (2017. 1. 2.)

[세목]양도[결정유형]기각

[결정요지]쟁점토지는 쟁점주택과 구분되어 밭으로 사용되고 있으며, 달리 주택부수토지로서의 용도를 확인하기도 어려워 쟁점주택의 경제적 일체를 이루고 있는 토지로서 주거생활에 필요한 공간으로 사용되고 있는 것으로 보기 어려운 점,토지의 판정은 지목에 관계없이 사실상의 현황에 의하는 것이고, 광역시지역 중 ?국토의 계획 및 이용에 관한 법률?에 따른 도시지역 중 주거지역에 있는 농지의 경우 비사업용 토지에 해당하는 점 등에 비추어쟁점토지를 비사업용 토지로 보아 장기보유 특별공제를 배제하고 양도소득세를 과세한 이 건 처분은 잘못이 없음

[관련법령] 소득세법 제104조의3

[참조결정]조심2014중5030 / OOOOOOOOOO

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요

가. 청구인은 1988.1.6. 증여로 취득한 OOO 전 924㎡(이하 “분할전토지”라 한다)의 지목을 2011.11.29. 대로 변경하여 분할전토지를 대지면적으로 하는 지상 4층의 다가구주택(이하 “쟁점주택”이라 한다)을 신축하였고, 2016.2.3. 분할전토지를 40-10 대 537㎡와 40-17 대 387㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)로 분할한 후, 2016.2.24. 쟁점토지만을 양도하였으며, 2016.3.29. 쟁점토지를 쟁점주택의 부수토지로 보아 장기보유 특별공제를 적용하여 양도소득세 OOO원을 신고·납부하였다.

나. 처분청은 2016.6.20.～2016.6.28. 기간 동안 쟁점주택과 쟁점토지를 현장확인한 결과, 쟁점토지는 쟁점주택의 신축시점부터 쟁점주택과 별도로 구분되어 밭으로 사용하고 있었던 것을 확인하고, 쟁점주택의 부수토지에 해당하지 아니하고 도시지역(주거지역)에 있는 농지에 해당하는 것으로 보아 장기보유 특별공제를 배제하여 2016.7.20. 청구인에게 2016년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정·고지하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2016.10.4. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 시장·구청장이 당해 관할구역 안의 단독주택가격을 조사하여 고시한 개별주택가격에는 쟁점토지가 쟁점주택의 부수토지(924㎡)에 포함되어 있고, 관할구청장이 지방세와 종합부동산세 과세시 쟁점토지를 별도로 과세하지 아니하고, 주택의 부수토지로 보아 주택에 포함하여 과세를 하고 있다.

또한, 쟁점주택의 건축물대장의 용적률과 건폐율은 아래 <표1>과 같이 쟁점토지를 주택의 부수토지로 보아 계산한 것을 확인할 수 있고, 건축 당시 쟁점토지를 포함하는 기준으로 쟁점주택이 건축된 것이므로 쟁점토지를 주택의 부수토지로 보는 것이 타당하다.

<표1> 쟁점주택의 건축물대장의 내용

(2) 주택의 부수토지라 함은 주택이라는 건물의 정착면적과 주거생활을 하는데 필요한 공간을 의미하며, 주택과 경제적 일체를 이루고 있는 토지를 의미하는 것으로서, 주택의 부수토지가 마당이나 장독대 외의 주차장, 텃밭, 놀이터 등 주거생활에 필요한 공간으로 사용되고 있다면 사회통념에 따라 대상토지는 주택의 부수토지로 판단함이 타당하다.

또한, 조세심판원의 선결정례(조심2014중5030, 2014.12.29., 조심 2008전90, 2008.4.24.)에서는 주택의 부수토지를 텃밭으로 사용한 경우, 토지의 이용현황을 농지로 보지 아니하고 여전히 주택의 부수토지로 보아 8년 자경 감면 대상 농지에서 제외하는 것으로 판단하였는데, 이는 토지의 본질이 주택부수토지인 경우 대상 토지에 일시적으로 농사를 지었다고 해서 토지의 본질이 농지로 바뀌는 것이 아님을 말하는 것으로, 자급자족용 농작물을 재배할 목적으로 주택의 부수토지 중 여분의 공간을 텃밭으로 사용하였다 하더라도 대상토지가 별도의 농지에 해당하지 않는 이상 주택과 경제적 일체를 이루고 있는 주택의 부수토지에 해당한다 할 것이다.

위 선결정례에서는 대상 토지의 성질을 파악함에 있어 토지의 지목, 등기부등본 및 재산세 부과내역을 중요한 기준으로 판단하고 있는바, 대상 토지를 일시적으로 다른 용도로 사용한 것은 주된 용도에 지장이 없는 범위 내에서 정상적으로 토지를 이용한 것에 불과하다는 입장을 견지하고 있다.

(3) 처분청에서 쟁점토지와 쟁점주택 사이의 경계라고 주장하는 옹벽은경사진 토지위에 주택을 건축하기 위해 설치한 지지대이고,쟁점토지는 침수피해가 자주 발생하는 저지대로 도로와 인접해 있지 않아 생활의 편의를 위해 쟁점토지를 제외한 고지대에 쟁점주택을 건축할 수밖에 없었으므로 건축과정에서 부득이하게 축조된 지지대를 쟁점주택과 경계를 나누는 옹벽으로 보는 것은 타당하지 않다.

따라서, 청구인이 쟁점토지를 양도하기 위해 분할하기 이전까지 쟁점토지는 주택의 부수토지에 해당하고, 비사업용 토지 면적기준인 주택정착면적의 5배를 초과하지 아니하므로 비사업용 토지로 볼 수 없는바, 장기보유 특별공제를 배제한 이 건 처분은 부당하다.

나. 처분청 의견

(1) 쟁점토지는 공부상 주택의 부수토지로 되어 있으나, 취득시부터 양도시까지 계속하여 나대지(밭)로 사용하던 토지로, 청구인은 쟁점주택을 신축한 이후에도 쟁점주택과 경계를 뚜렷하게 구분하여 나대지(밭)로 계속 사용하다, 쟁점토지만 필지를 분할하여 양도하였다.

분할전토지는 경사가 심한 토지로 청구인이 2011년 11월 쟁점주택(다가구주택)을 신축하면서 쟁점주택과 쟁점토지 사이에 3m 가량의 옹벽을 계단형식으로 2단(총 6m)을 설치하여 쟁점토지와 쟁점주택의 경계가 뚜렷하고, 쟁점주택의 지상에는 입주 인원(14가구)을 모두 수용할 수 있는 주차장(15면)과 건물 앞쪽 도로변에 추가로 3대 정도를 더 주차할 수 있는 공간이 있어 주택의 부수토지로 사용하던 것으로 볼 수 없으며, 항공사진 등에서 별도로 구분되어 나대지(밭)으로 사용했던 토지임이 확인된다.

(2) 청구인은 당초 분할전토지를 기준으로 용적률 71.35%, 건폐율 25.02%로 신축허가를 득하였으나, 쟁점토지가 분할된 후 나머지 면적 (537㎡)의 토지만으로도 용적률 122.77%, 건폐율 43.04%에 해당하여, 쟁점토지가 없더라도 충분히 건물을 신축할 수 있었던 것으로(OOO구 제2종 일반주거지역의 제한 용적률 및 건폐율은 각 200%, 60%임) 쟁점토지를 쟁점주택의 필수불가결한 주택의 부수토지로 볼 수 없다.

또한, 2016년 6월 현장확인 당시 쟁점토지의 현 소유자가 쟁점토지를 대지면적으로 하여 다가구주택을 신축중에 있어, 청구인이 쟁점주택을 신축한 이후에 쟁점토지를 자투리땅이나 부수토지로 사용한 것이 아니라 충분히 새로운 주택을 지을 수 있는 면적의 토지로 확인되었다.

(3) 청구인은 쟁점주택과 쟁점토지를 구분하는 옹벽은 건물을 신축하기 위해 부득이하게 설치할 수밖에 없는 지지대라고 주장하나, 쟁점주택의 신축과정에서 옹벽을 설치함으로 인해 쟁점토지와 쟁점주택의 경계가 명확히 구분되었고, 이를 경계로 하여 쟁점토지를 나대지(밭)로 사용한 것이 비사업용 토지를 판단하는 기준이므로, 옹벽이 아니라 지지대라고 하더라도 비사업용 토지 여부를 판단하는 것과는 무관한 사항이다.

또한, 개별주택가격 및 ⌜지방세법⌟상 재산세 부과내역 등은 이와 같은 실질현황을 반영하지 못한 것이고, 「소득세법 시행규칙」제72조 제2항에 따르면 주택에 부수되는 토지를 분할하여 양도하는 경우 그 양도하는 부분의 토지는 「소득세법」 제89조 제1항 제3호에 규정하는 1세대 1주택에 부수되는 토지로 보지 아니하는 것으로 규정하고 있어 주택의 부수토지로 보기 어렵다.

따라서, 쟁점토지가 실질적으로 쟁점주택과 구분되어 쟁점주택의 부수토지로 볼 수 없고, 도시지역에 있는 나대지(밭)에 해당하는 바, 비사업용 토지에 해당하는 것으로 보아 장기보유 특별공제를 배제한 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

쟁점토지를 쟁점주택의 부수토지에 해당하지 아니하는 것으로 보아 장기보유 특별공제를 배제하여 양도소득세를 과세한 처분의 당부

나. 관련 법령

(1) 소득세법제95조【양도소득금액】 ① 양도소득금액은 제94조에 따른 양도소득의 총수입금액에서 제97조에 따른 필요경비를 공제하고, 그 금액에서 장기보유 특별공제액을 공제한 금액으로 한다.

② 제1항에서 “장기보유 특별공제액”이란 제94조 제1항 제1호에 따른 자산(제104조 제3항에 따른 미등기양도자산은 제외한다)으로서 보유기간이 3년 이상인 것 및 제94조 제1항 제2호 가목에 따른 자산 중 조합원입주권에 대하여 그 자산의 양도차익에 다음 표 1에 따른 보유기간별 공제율을 곱하여 계산한 금액을 말한다.

④ 제2항에서 규정하는 자산의 보유기간은 그 자산의 취득일부터 양도일까지로 한다. 다만, 제97조의2 제1항의 경우에는 증여한 배우자 또는 직계존비속이 해당 자산을 취득한 날부터 기산(起算)하고, 같은 조 제4항 제1호에 따른 가업상속공제가 적용된 비율에 해당하는 자산의 경우에는 피상속인이 해당 자산을 취득한 날부터 기산하며,제104조의3에 따른 비사업용 토지로서 2016년 1월 1일 이전에 취득하여 보유하고 있는 자산인 경우에는 2016년 1월 1일부터 기산한다.

제104조의3【비사업용 토지의 범위】① 제96조 제2항 제8호 및 제104조 제1항 제8호에서 “비사업용 토지”란 해당 토지를 소유하는 기간 중 대통령령으로 정하는 기간 동안 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지를 말한다.

1. 논·밭 및 과수원(이하 이 조에서 “농지”라 한다)으로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것

나.특별시·광역시(광역시에 있는 군은 제외한다. 이하 이 항에서 같다)·특별자치시(특별자치시에 있는 읍·면지역은 제외한다. 이하 이 항에서 같다)·특별자치도 및 시지역 중 「국토의 계획 및 이용에 관한 법률」에 따른 도시지역(대통령령으로 정하는 지역은 제외한다. 이하 이 호에서 같다)에 있는 농지.

4. 농지, 임야 및 목장용지 외의 토지 중 다음 각 목을 제외한 토지

가. 「지방세법」 또는 관계 법률에 따라 재산세가 비과세되거나 면제되는 토지

나. 「지방세법」 제106조 제1항 제2호 및 제3호에 따른 재산세 별도합산과세대상 또는 분리과세대상이 되는 토지

5. 「지방세법」 제106조 제2항에 따른 주택부속토지 중 주택이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적을 초과하는 토지

(2) 소득세법 시행령제168조의6【비사업용 토지의 기간기준】 법 제104조의3 제1항 각 호 외의 부분에서 “대통령령으로 정하는 기간”이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 기간을 말한다.

1. 토지의 소유기간이 5년 이상인 경우에는 다음 각 목의 모두에 해당하는 기간

가. 양도일 직전 5년 중 2년을 초과하는 기간

나. 양도일 직전 3년 중 1년을 초과하는 기간

다. 토지의 소유기간의 100분의 40에 상당하는 기간을 초과하는 기간. 이 경우 기간의 계산은 일수로 한다.

제168조의7【토지지목의 판정】법 제104조의3의 규정을 적용함에 있어서 농지ㆍ임야ㆍ목장용지 및 그 밖의 토지의 판정은 이 영에 특별한 규정이 있는 경우를 제외하고는사실상의 현황에 의한다. 다만, 사실상의 현황이 분명하지 아니한 경우에는 공부상의 등재현황에 의한다.

제168조의8【농지의 범위 등】① 법 제104조의3 제1항 제1호에서 “농지”라 함은 전·답 및 과수원으로서지적공부상의 지목에 관계없이 실제로 경작에 사용되는 토지를 말한다.

제168조의12【주택부수토지의 범위】법 제104조의3 제1항 제5호에서 “지역별로 대통령령으로 정하는 배율”이란 다음 각 호의 배율을 말한다.

1. 「국토의 계획 및 이용에 관한 법률」 제6조 제1호에 따른 도시지역 내의 토지 : 5배

2. 그 밖의 토지 : 10배

다. 사실관계 및 판단

(1) 등기사항전부증명서(<표2>)에 의하면, 청구인은 2011.11.29. 분할전토지(924㎡)의 지목을 대로 변경한 후, 해당 토지 위에 쟁점주택을 신축하였고, 2016.2.3. 분할전토지에서 쟁점토지를 분할하여 2016.2.24.쟁점토지만을 양도한 것으로 나타난다.

<표2> 등기사항전부증명서에 의한 쟁점토지와 쟁점주택의 현황

(2)분할전토지는 당초 증여로 취득할 당시 도시지역으로 지정되어 있어(1962.5.14. 도시지역 중 주거지역으로 지정), ⌜소득세법⌟ 제104조의3 제1항 제1호 나목에 따라 비사업용 토지에 해당하나, 청구인은 쟁점주택의 신축이후부터 쟁점주택이 주택의 부수토지에 해당하는 바, 양도일 직전 5년 중 3년 이상(4년 3개월) 비사업용토지에 해당하지 않는다고 하여 장기보유 특별공제를 적용하여 양도소득세를 신고하였고,

처분청은 이에 대해 쟁점주택을 신축한 이후 쟁점토지는 쟁점주택과 별도로 구분되어 나대지(밭)로 사용된 토지로 주택의 부수토지에 해당하지 않는바, 비사업용 토지에 해당하고 장기보유 특별공제를 적용할 수 없다는 의견이다.

(3) 처분청의 심리자료에 의해 확인되는 사항은 다음과 같다.

(가) 양도소득세 조사종결 보고서(2016년 6월) 주요내용 및 현장확인사진에 의하면, 현장확인 당시 청구인이 양도한 쟁점토지 위에 건물(다가구주택)이 신축 중에 있고, 쟁점주택에서 쟁점토지 방향으로 경사가 심하게 있어 쟁점주택과 쟁점토지 사이에 3미터 가량의 옹벽을 계단형식으로 2동 설치(총 6m가령 높이 차이)하여 서로 경계가 뚜렷하게 구분되어 있으며, 쟁점주택의 지상에는 입주 인원(14가구) 모두를 수용할 수 있는 주차면(15면)과 건물 앞쪽 도로변에 추가로 3대를더 주차할 수 있는 공간이 있고, 인근주민은 쟁점건물이 신축되기 전까지 쟁점토지가 계속하여 밭으로 쓰였다고 진술한 것으로 나타난다.

(나) 처분청이 제출한 항공사진 및 로드뷰사진에 의하면, 쟁점토지 는 분할전부터 여러 연도에 걸쳐 밭이랑이 파여져 있고 농작물이 심어져 있는 모습이 나타나고, 2011년 쟁점주택을 신축하면서 쟁점토지와 쟁점주택의 경계 및 쟁점주택의 양쪽 경사면 주변에 옹벽이 세워져 있으며, 옹벽 위는 난간으로 둘러싼 채, 출입구를 쟁점토지의 반대쪽으로 두었으며, 분할된 쟁점토지 부분은 여전히 밭으로 사용되고 있는 것으로 나타난다.

(4) 쟁점주택의 건축 당시에는 쟁점토지가 분할전토지(924㎡)에 포함된 하나의 필지였는바, 쟁점토지의 분할전까지 건축물대장(<표1>)과 개별주택가격(<표3>)상 주택의 부수토지는 분할전토지의 상태로 기재되어 있다.

<표3> 쟁점주택의 개별주택가격

(5) 종합부동산세 세액산출명세서에 의하면, 쟁점토지는 쟁점주택의 부수토지에 포함되어 별도로 과세되지 아니한 것으로 나타난다.

(6) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, “주택에 부수되는 토지”란 당해 주택과 경제적 일체를 이루고 있는 토지로서 사회통념상 주거생활공간으로 인정되는 토지를 뜻하고 주거용건물과 한 울타리 안에 있는 토지는 특별한 용도구분이 있는 등의 다른 사정이 없는 한 주택의 부수토지라고 보아야 할 것이나(대법원 1992.8.18. 선고 91누10367 판결), 현장확인사진 및 항공사진 등에 의하면, 쟁점주택은 쟁점토지를 제외한 대지 위에만 건축되었고, 쟁점토지와 쟁점주택 경계 및 쟁점주택의 양쪽 경사면에는 옹벽과 난간으로 둘러싸여 있으며, 출입구 또한 쟁점토지의 반대쪽으로 독립되어 있어 외관상 쟁점토지와 독립되어 있는 점, 쟁점토지는 쟁점주택과 구분되어 밭으로 사용되고 있으며, 달리 주택부수토지로서의 용도를 확인하기도 어려워 쟁점주택의 경제적 일체를 이루고 있는 토지로서 주거생활에 필요한 공간으로 사용되고 있는 것으로 보기 어려운 점, 토지의 판정은 지목에 관계없이 사실상의 현황에 의하는 것이고, 광역시지역 중 ⌜국토의 계획 및 이용에 관한 법률⌟에 따른 도시지역 중 주거지역에 있는 농지의 경우 비사업용 토지에 해당하는 점, 쟁점토지는 취득시부터 밭으로 사용하다가 쟁점주택을 건축한 이후에도 주택과 구분하여 계속하여 밭으로 사용하고 있는 것이 확인되므로, 쟁점토지와 동일한 필지에 주택을 건축하였다고 하여 사용현황과는 달리 그 본질이 주택의 부수토지로 변경되었다고 보기 어려워 보이는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점토지를 비사업용 토지로 보아 장기보유 특별공제를 배제하고 2016년 귀속 양도소득세를 과세한 이 건 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.