[사건번호]조심2013서3367 (2013.11.22)

[세목]양도[결정유형]기각

[결정요지]쟁점주식 양도에 사용된 시간외대량매매의 방법은 거래 당사자가 종목, 수량 및 가격을 합의한 매매여서 다른 거래자가 그 거래에 개입할 여지가 거의 없는 점 등 쟁점주식을 양도한 경위, 거래형식 및 가격, 사회통념이나 상관행, 거래당시의 특수성 증 제반상황을 종합적으로 고려할 때, 청구인들이 쟁점주식의 시가보다 낮은 가격인 양도가격으로 쟁점주식을 청구인들과 특수관계에 있는 자들에게 양도한 것은 경제적 합리성을 무시한 비정상적인 거래에 해당하는 것으로 보이는바, 처분청의 이 건 과세는 잘못이 없음

[관련법령] 소득세법 제101조

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요

가. 청구인은 2007.1.30. 보유하고 있던 주식회사 OOO의 주식 379,232주(이하 “쟁점주식”이라 한다)를 한국거래소에서 최종시세가액인 주당 OOO원에 시간외대량매매 방식으로 고종사촌인 이OOO(193,937주), 이OOO(185,295주)에게 양도하고 양도차익을 OOO원으로 계산하여 2007.5.30. 양도소득세를 신고·납부하였다.

나. 청구인은 최대주주인 구OOO과 특수관계에 있는 자로서 최대주주등에 해당하고, 쟁점주식을 특수관계에 있는 자에게 시간외대량매매를 통해 거래한 경우 거래당일 최종시세가액을 시가로 볼 수 없어 양도소득의 부당행위계산에 해당한다는 감사원의 지적에 따라, 처분청은 쟁점주식의 거래일 기준 전·후 2개월간 평균가액인 주당 OOO원에 할증평가율 100분의 20을 가산한 주당 OOO원을 쟁점주식의 시가로 적용, 양도차익을 OOO원으로 계산하여 2013.4.16. 청구인에게 2007년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정·고지하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2013.7.8. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1)상장법인 주식의 경우 거래소에서 매일 불특정다수인 사이에 대량거래가 행하여지는 경우는 특별한 사정이 없는 한 그 가격을 시가로 봄이 상당하다 할 것인바, 「상속세 및 증여세법」(이하 “상증세법”이라 한다) 제63조 제1항에 제1호 나목에서 양도일 이전·이후 2개월간의 최종시세가액 평균액을 “시가”로 의제하는 규정이 있다 하더라도 같은 법 제60조 제1항에서 “상속개시일 또는 증여일 현재의 시가에 의한다”라고 규정하고 있어 시가주의 원칙상 양도당시의 최종시세가액을 시가로 봄이 타당하다.

(가) 동일한 상장법인의 주식을 양도하였더라도 법인인 경우「법인세법」상 최종시세가액을 시가로 인정받고 개인인 경우 상증세법이 적용되어 시가로 인정되지 못하는 것은 형평에 어긋나며, 비상장주식의 경우 정상적인 매매사례가액 뿐만 아니라 당해 거래가 일반적이고 정상적인 방법으로 이루어져 당시의 객관적 교환가치를 적정하게 반영한다고 볼 수 있는 경우에는 당해 거래가격도 시가로 인정하고 있음에도 상장주식의 경우 불특정 다수인 사이의 정상적인 방법으로 거래된 주식의 가격을 시가로 인정하지 않는 것은 비상장주식의 시가 산정과도 균형이 맞지 않다.

(나) 청구인이 시간외대량매매방식으로 쟁점주식을 양도한 것은 장중에 거래할 경우 초래될 수 있는 주가왜곡을 방지하기 위함이었고, 양도당시 거래일 기준 전 후 2개월간의 종가평균액을 알 수 없으므로 거래 안정성을 해치게 되는 결과를 가져오게 되어 불합리하다.

(2) 「소득세법 시행령」제98조 제1항에서 규정한 "친족"의 범위는 「국세기본법 시행령」제20조 제1호 내지 제8호에 규정하는 친족의 관계에 있는 자를 말하고, 본문 단서규정에는 "다만, 주주 또는 유한책임사원이 출가녀인 경우에는 제9호 내지 제13호의 경우를 제외하고는 그 남편과의 관계에 의한다"고 규정하고 있으므로 주주가 출가녀인 경우의 특수관계인의 범위는 출가녀 본인과의 관계는 고려 대상에서 제외되고 출가녀의 남편과의 관계만이 그 고려 대상이 되는바, 청구인은 1985.6.5.에 이종서와 결혼을 하였으며, 지금까지 남편과 부부로서 생활을 하고 있어 쟁점주식 양도시 청구인은 "출가녀'에 해당하고, 쟁점주식의 매수자들은 청구인의 고종사촌으로서 남편 이OOO를 기준으로 「국세기본법 시행령」제20조 제1호 내지 제3호 규정의 친족의 범위에 해당하지 아니하고, 제4호의 처(청구인)의 2촌 이내의 부계 혈족 및 그 배우자에 해당하지 아니하여(제5호 내지 제8호에도 해당하지 않음), 쟁점주식의 매수자는 청구인과 "특수관계에 있는 자"에 해당하지 아니하므로 이 건 부과처분은 취소되어야 한다.

(3) 「한·미조세조약」제16조에 따르면, 양도 주식이 부동산 주식에 해당되거나 동 주식이 미국 거주자가 국내에 보유한 고정사업장에 실질적으로 귀속되거나 미국 거주자 개인이 과세연도 중 총 183일 이상의 기간 동안 국내에 고정시설을 유지하고 동 주식이 고정사업장과 실질적으로 관련되어 있거나 또는 연도 중 총 183일 이상의 기간 동안 국내에 체재하거나 하는 과세요건 중 어느 하나라도 충족된다면 양도가액의 10%와 취득가액이 확인되는 경우 양도차익의 20% 중 적은 금액을 양수인이 원천징수하여 지급일의 다음달 10일까지 신고하여야 하지만, 거주지국과 과세요건을 모두 미충족한다면 해당 주식 양도소득은 국내에서 과세되지 아니하는 것인바, 청구인은 1985.6.5. 결혼한 이래 남편인 이OOO 사이에 두 자녀를 두고 계속 미국에서 생활해 왔으며, 청구인에 대한 출입국에 관한 사실증명을 보더라도 결혼 후 지금까지 가끔씩 국내에 며칠씩 방문한 것 외에는 미국에서 생활하여 왔으므로 청구인은 비거주자에 해당하고, 쟁점주식의 양도는 한,미조세조약 제16조의 과세요건 중 어느 하나도 충족하지 않으므로 청구인이 자진 납부한 쟁점주식에 대한 양도소득세는 별론으로 하더라도 처분청이 청구인에게 추가로 부과한 이 건 부과처분은 취소되어야 한다.

나. 처분청 의견

(1) 「소득세법」제101조 제1항과 같은 법 시행령 제167조의 규정에 따르면, 거주자가 특수관계인에게 시가보다 낮은 가격으로 자산을 양도하여 양도소득에 대한 조세부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우 그 거주자의 행위 또는 계산과 관계없이 해당 과세기간의 소득금액을 계산할 수 있도록 되어 있고, 이때 시가는 상증세법 제60조 내지 제64조의 규정을 준용하여 평가한 가액으로 하고 있다.

(가) 상증세법 제63조 제1항 제1호 가목과 제3항의 규정에 따르면 상장주식의 시가는 양도일 전·후 각 2개월 동안 공표된 매일의 한국거래소 최종시세가액의 평균액으로 하되, 대통령이 정하는 최대주주 및 그의 특수관계인에 해당하는 주주의 주식에 대해서는 위 가액에 그 가액의 100분의 20을 가산하도록 되어 있다.

(나) 쟁점주식의 경우 청구인이 최대주주등이고 시간외매매 방식으로 거래를 하면서 불특정 다수인이 아닌 특수관계자들(개인)에게 양도한 것이므로 시간외대량매매를 통하여 거래당일 종가로 거래하였다 하더라도 특수관계에 있는 자와의 거래에 해당하여 거래당일 종가가 아닌 상증세법 제63조 제1항 제1호 규정에 따라 거래일 기준 전·후 2개월 평균가액에 법정할증율인 20%를 가산하여 계산한 주당 가격을 시가로 보는 것은 타당하다.

(2) 청구인은 「국세기본법 시행령」제20조의 본문 단서 규정에 의하여 매수자들이 청구인의 남편과 특수관계자에 해당하지 않는다고 주장하나, 그 제20조는 국세기본법 제39조 제2항의 “과점주주”를 판단할 때의 특수관계자에 대한 규정으로 이 건 부당행위계산 부인시 특수관계자에 대한 규정이 아니어서 그 단서를 적용할 수 없으며, 「국세기본법 시행령」제20조 제1호 내지 8호에 규정하는 친족관계에 의할 때, 쟁점주식의 매수자들은 청구인과 고종사촌 간으로 그 제1호의 ‘6촌 이내의 부계 혈족’에 해당되므로 이 건 양도소득세 과세는 정당하다.

(3) 청구인은 「소득세법」제119조 제12호에서 규정하는 국내원천소득에 대하여 조세조약에 따라 비과세 또는 면제를 받고자 하는 비거주자는 같은 법 시행령 제207조의2 제1항 및 제2항에 따른 거주자증명서 등을 첨부하여 유가증권 양도소득에 대하여 조세조약에 따른 소득세 비과세·면제신청서를 소득지급자에게 제출하여야 하고 소득지급자는 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 하는 것이나, 청구인은 이러한 사실이 없고 스스로 거주자로 판단하여 양도소득세를 신고·납부하였으며, 1999년 이래 다수의 주식양도에 대하여 국내에 신고(신고소득 OOO원)하여 왔고, 2003년부터 2007년까지 매년 이자와 배당소득에 대하여도 거주자로 종합소득세 신고를 하였으며, 양도소득세 신고시 주소지로 신고한 서울특별시 OOO 주택도 청구인이 1/3지분을 소유하고 있으므로 국내와 밀접한 관계가 있는 거주자로 보이는 한편, 국외에서의 체류기간, 결혼증명서만으로는 국외 생활자금의 원천 등에 대한 입증이 없는 한 비거주자로 볼 수 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

(1) 최대주주등에 해당하는 청구인이 한국증권거래소 상장주식을 특수관계에 있는 자에게 시간외대량매매를 통하여 최종시세가액으로 양도한 경우 거래일이전·이후 2개월간의 최종시세가액 평균액에 할증평가한 가액을 시가로 하여 양도소득세를 과세한 처분의 당부

(2)청구인이 특수관계에 있는 자에게 상장주식을 양도하였는지여부

(3) 청구인이 비거주자에 해당하는지 여부

나. 관련법령

[쟁점(1) 관련]

(1) 소득세법 제94조【양도소득의 범위】① 양도소득은 당해연도에 발생한 다음 각호의 소득으로 한다.

3. 다음 각목의 1에 해당하는 주식 또는 출자지분(신주인수권을 포함한다. 이하 이 장에서 “주식등”이라 한다)의 양도로 인하여 발생하는 소득

가. 「증권거래법」에 의한 주권상장법인(이하 “주권상장법인”이라 한다)의 주식 등으로서 소유주식의 비율ㆍ시가총액 등을 감안하여 대통령령이 정하는 대주주(이하 이 장에서 “대주주”라 한다)가 양도하는 것과 동법에 의한 유가증권시장(이하 “유가증권시장”이라 한다)에서의 거래에 의하지 아니하고 양도하는 것

제96조【양도가액】① 제94조 제1항 각 호의 규정에 의한 자산의 양도가액은 당해 자산의 양도 당시의 양도자와 양수자간에 실제로 거래한 가액(이하 "실지거래가액"이라 한다)에 의한다.

제101조【양도소득의 부당행위계산】① 납세지 관할세무서장 또는 지방국세청장은 양도소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수관계 있는 자와의 거래로 인하여 당해 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 거주자의 행위 또는 계산에 관계없이 당해년도의 소득금액을 계산할 수 있다.

② 양도소득에 대한 소득세를 부당하게 감소시키기 위하여 제1항에 규정하는 특수관계자에게 자산을 증여(제97조제4항의 규정을 적용받는 배우자의 경우를 제외한다)한 후 그 자산을 증여받은 자가 그 증여일부터 5년 이내에 다시 이를 타인에게 양도한 경우에는 증여자가 그 자산을 직접 양도한 것으로 본다. 이 경우 당초 증여받은 자산에 대하여는 「상속세 및 증여세법」의 규정에 불구하고 증여세를 부과하지 아니한다.

③ 제97조제6항의 규정은 제2항의 규정에 의한 년수의 계산에 관하여 이를 준용한다.

④ 제1항의 규정에 의한 특수관계있는 자의 범위 기타 부당행위계산에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

(2) 소득세법시행령 제98조【부당행위계산의 부인】① 법 제41조 및 법 제101조에서 "특수관계 있는 자"라 함은 다음 각호의 1의 관계에 있는 자를 말한다.

1. 당해 거주자의 친족

2. 당해 거주자의 종업원 또는 그 종업원과 생계를 같이하는 친족

3. 당해 거주자의 종업원외의 자로서 당해 거주자의 금전 기타 자산에 의하여 생계를 유지하는 자와 이들과 생계를 같이하는 친족

4. 당해 거주자 및 그와 제1호 내지 제3호에 규정하는 자가 소유한 주식 또는 출자지분의 합계가 총발행주식수 또는 총출자지분의 100분의 30이상이거나 당해 거주자가 대표자인 법인

5. 당해 거주자와 제1호 내지 제3호에 규정하는 자가 이사의 과반수이거나 출연금(설립을 위한 출연금에 한한다)의 100분의 50이상을 출연하고 그중 1인이 설립자로 되어 있는 비영리법인

6. 제4호 또는 제5호에 해당하는 법인이 총발행주식수 또는 총출자지분의 100분의 50이상을 출자하고 있는 법인

② 법 제41조에서 "조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때"라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 때를 말한다.

1. 특수관계 있는 자로부터 시가보다 높은 가격으로 자산을 매입하거나 특수관계 있는 자에게 시가보다 낮은 가격으로 자산을 양도한 때

2. 특수관계 있는 자에게 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 낮은 이율등으로 대부하거나 제공한 때. 다만, 직계존비속에게 주택을 무상으로 사용하게 하고 직계존비속이 당해 주택에 실제 거주하는 경우를 제외한다.

3. 특수관계 있는 자로부터 금전 기타 자산 또는 용역을 높은 이율등으로 차용하거나 제공받는 때

4. 특수관계 있는 자로부터 무수익자산을 매입하여 그 자산에 대한 비용을 부담하는 때

5. 기타 특수관계 있는 자와의 거래로 인하여 당해연도의 총수입금액 또는 필요경비의 계산에 있어서 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때

③ 제2항제1호의 규정에 의한 시가의 산정에 관하여는 「법인세법 시행령」제89조제1항 및 제2항의 규정을 준용한다.

④ 제2항제2호 내지 제5호의 규정에 의한 소득금액의 계산에 관하여는 「법인세법 시행령」 제89조제3항 내지 제5항의 규정을 준용한다.

제167조【양도소득의 부당행위 계산】③ 법 제101조 제1항에서 "조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때"라 함은 제98조제2항 각호의 1에 해당하는 때를 말한다.

④ 제98조 제1항 각호의 규정에 의한 특수관계 있는 자와의 거래에 있어서 토지등을 시가를 초과하여 취득하거나 시가에 미달하게 양도함으로써 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 취득가액 또는 양도가액을 시가에 의하여 계산한다.

⑤ 제3항 및 제4항의 규정을 적용함에 있어서 시가는 「상속세 및 증여세법」 제60조 내지 제64조와 동법시행령 제49조 내지 제59조 및 「조세특례제한법」 제100조의2의 규정을 준용하여 평가한 가액에 의한다. 이 경우 「상속세 및 증여세법 시행령」 제49조제1항 본문중 "평가기준일 전후 6월(증여재산의 경우에는 3월로 한다) 이내의 기간"은 "양도일 또는 취득일 전후 각 3월의 기간"으로 보며, 「조세특례제한법」 제100조의2 중 "상속받거나 증여받는 경우"는 "양도하는 경우"로 본다.

⑥ 개인과 법인간에 재산을 양수 또는 양도하는 경우로서 그 대가가 「법인세법 시행령」 제89조의 규정에 의한 가액에 해당되어 당해 법인의 거래에 대하여 「법인세법」 제52조의 규정이 적용되지 아니하는 경우에는 법 제101조제1항의 규정을 적용하지 아니한다. 다만, 거짓 그 밖의 부정한 방법으로 양도소득세를 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그러하지 아니하다.

(3) 상속세 및 증여세법제60조 【평가의 원칙등】① 이 법에 의하여 상속세 또는 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가에 의한다. 이 경우 제63조제1항제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법에 의하여 평가한 가액(제63조제2항의 규정에 해당하는 경우를 제외한다)은 이를 시가로 본다.

②제1항의 규정에 의한 시가는 불특정다수인사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용.공매가격 및 감정가격등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함한다.

③제1항의 규정을 적용함에 있어서 시가를 산정하기 어려운 경우에는 당해 재산의 종류·규모·거래상황등을 감안하여 제61조 내지 제65조에 규정된 방법에 의하여 평가한 가액에 의한다.

④제1항의 규정을 적용함에 있어서 제13조의 규정에 의하여 상속재산의 가액에 가산하는 증여재산의 가액은 증여일 현재의 시가에 의한다.

제63조【유가증권 등의 평가】① 유가증권 등의 평가는 다음 각호의 1에서 정하는 방법에 의한다.

1. 주식 및 출자지분의 평가

가. 한국증권거래소에서 거래되는 주식 및 출자지분은 평가기준일 이전ㆍ이후 각 2월간에 공표된 매일의 한국증권거래소 최종시세가액(거래실적의 유무를 불문한다)의 평균액. (단서 생략)

③ 제1항 제1호 및 제2항의 규정을 적용함에 있어서 대통령령이 정하는 최대주주 또는 최대출자자 및 그와 특수관계에 있는 주주 또는 출자자(이하 이 항에서 "최대주주등"이라 한다)의 주식등(평가기준일이 속하는 사업연도전 3년이내의 사업연도부터 계속하여 법인세법 제14조제2항의 규정에 의한 결손금이 있는 법인의 주식등 대통령령이 정하는 주식등을 제외한다)에 대하여는 제1항 제1호 및 제2항의 규정에 의하여 평가한 가액에 그 가액의 100분의 20(대통령령이 정하는 중소기업의 경우에는 100분의 10으로 한다)을 가산하되, 최대주주등이 당해 법인의 발행주식총수등의 100분의 50을 초과하여 보유하는 경우에는 100분의 30(대통령령이 정하는 중소기업의 경우에는 100분의 15로 한다)을 가산한다. 이 경우 최대주주등이 보유하는 주식등의 계산은 대통령령으로 정한다.

(4) 업무규정(유가증권) 제31조【시간외종가매매】① 시간외종가매매는 시간외시장의 매매거래시간동안 호가를 접수받아 당일 종가로 매매거래를 성립시킨다. 다만, 종가가 기세로 형성되는 경우에는 매매거래를 성립시키지 아니한다.

② 시간외종가매매의 매매수량단위, 호가우선순위 기타 시간외종가매매에 관하여 필요한 사항은 세칙으로 정한다.

제32조【시간외대량매매】① 시간외대량매매는 시간외시장의 매매거래시간동안 종목, 수량 및 가격이 동일한 매도호가 및 매수호가로 회원이 매매거래를 성립시키고자 거래소에 신청하는 경우 당해 종목의 매매거래를 성립시키는 방법으로 한다. 다만, 종가가 기세로 형성되는 경우에는 매매거래를 성립시키지 아니한다.

② 제1항의 규정에 의한 시간외대량매매를 신청하기 위하여 호가할 수 있는 가격은 다음 각호의 가격으로 한다.

1. 당일 종가를 기준으로 5% 높은 가격(동가격이 호가가격단위에 부합하지 아니하는 경우에는 종가방향으로 당해 가격과 가장 가까운 호가가격단위에 해당하는 가격으로 한다. 이하 이 호에서 같다)과 5% 낮은 가격 이내의 가격

2. 당일 최고가격과 최저가격 이내의 가격

③ 제1항의 규정에 의한 시간외대량매매에 관하여 필요한 사항은 세칙으로 정한다.

④ 주권상장법인이 제34조 제4항의 규정에 의하여 정부 또는 예금보험공사로부터 자기주식을 시간외대량매매에 의한 방법으로 매수하는 경우에는 제2항 및 제18조의 규정에 불구하고 위탁을 받은 회원이 신청한 가격으로 매매거래를 성립시킬 수 있다.

(5) 업무규정시행세칙(유가증권) 제35조【시간외종가매매】① 규정 제31조 제2항의 규정에 의하여 시간외종가매매의 매매수량단위는 다음 각호와 같이 한다.

1. 시간외단주매매종목 : 1주(외국주식예탁증서의 경우에는 증서를 말한다. 이하 같다)

2. 제1호 이외의 종목 : 10주

② 전원의 매매거래일중 주가(외국주식예탁증서의 가격을 포함한다. 이하 같다)가 5만원 이상인 경우가 50% 이상이고 최종매매거래일의 주가가 5만원 이상인 종목은 시간외단주매매종목으로 지정한다.

③ 시간외단수매매종목으로 지정된 종목으로서 전월 및 전전월의 매매거래일중 주가가 5만원 미만인 경우가 50% 이상이고 최종 매매거래일의 주가가 5만원 미만인 종목의 경우 그 지정을 해제한다.

④ 제2항 및 제3항의 규정에 의하여 시간외단주매매종목으로 지정 또는 그 지정을 해제하는 경우 당해 월의 둘째 월요일부터 적용한다.

⑤ 규정 제31조 제2항의 규정에 의하여 시간외종가매매의 호가우선순위는 먼저 접수된 호가가 뒤에 접수된 호가에 우선한다.

제36조【시간외대량매매의 신청 등】① 규정 제32조 제1항의 규정에 의한 시간외대량매매는 시간외시장의 매매거래시간종료 10분전까지 별지 제6호 서식에 의하여 신청하여야 한다.

② 제1항의 규정에 의하여 신청하는 경우 매도호가와 매수호가중 어느 일방은 단일 회원의 호가로서 호가수량은 5만주 이상 또는 호가수량에 가격을 곱한 금액이 10억원에 해당하는 수량 이상으로 하여야 한다.

③ 제34조 제2항의 규정은 시간외대량매매에 준용한다.

[쟁점(2) 관련]

(1) 소득세법 시행령 제98조【부당행위계산의 부인】① 법 제41조 및 법 제101조에서 "특수관계 있는 자"라 함은 다음 각호의 1의 관계에 있는 자를 말한다.

1. 당해 거주자의 친족

2. 당해 거주자의 종업원 또는 그 종업원과 생계를 같이하는 친족

3. 당해 거주자의 종업원외의 자로서 당해 거주자의 금전 기타 자산에 의하여 생계를 유지하는 자와 이들과 생계를 같이하는 친족

4. 당해 거주자 및 그와 제1호 내지 제3호에 규정하는 자가 소유한 주식 또는 출자지분의 합계가 총발행주식수 또는 총출자지분의 100분의 30이상이거나 당해 거주자가 대표자인 법인

5. 당해 거주자와 제1호 내지 제3호에 규정하는 자가 이사의 과반수이거나 출연금(설립을 위한 출연금에 한한다)의 100분의 50이상을 출연하고 그중 1인이 설립자로 되어 있는 비영리법인

6. 제4호 또는 제5호에 해당하는 법인이 총발행주식수 또는 총출자지분의 100분의 50이상을 출자하고 있는 법인

(2) 국세기본법 시행령 제20조 【친족 기타 특수관계인의 범위】 법 제39조 제2항에서 "대통령령이 정하는 친족 기타 특수관계에 있는 자"라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 자를 말한다. 다만, 주주 또는 유한책임사원이 출가녀인 경우에는 제9호 내지 제13호의 경우를 제외하고 그 남편과의 관계에 의한다.

1. 6촌이내의 부계혈족과 4촌이내의 부계혈족의 처

2. 3촌이내의 부계혈족의 남편 및 자녀

3. 3촌이내의 모계혈족과 그 배우자 및 자녀

4. 처의 2촌이내의 부계혈족 및 그 배우자

5. 배우자(사실상 혼인관계에 있는 자를 포함한다)

6. 입양자의 생가의 직계존속

7. 출양자 및 그 배우자와 출양자의 양가의 직계비속

8. 혼인외의 출생자의 생모

9. 사용인 기타 고용관계에 있는 자

10. 주주 또는 유한책임사원의 금전 기타의 재산에 의하여 생계를 유지하는 자와 생계를 함께 하는 자

11. 주주 또는 유한책임사원이 개인인 경우에는 그 주주 또는 유한책임사원과 그와 제1호 내지 제10호의 관계에 있는 자들의 소유주식수 또는 출자액(이하 "소유주식수등"이라 한다)의 합계가 발행주식총수 또는 출자총액(이하 "발행주식총수등"이라 한다)의 100분의 50이상인 법인

12. 주주 또는 유한책임사원이 법인인 경우에는 그 법인의 소유주식수등이 발행주식총수 등의 100분의 50이상인 법인(정부가 주주인 경우에는 정부를 제외한다)과 소유주식수등이 당해 법인의 발행주식총수등의 100분의 50이상인 법인(정부가 주주인 경우에는 정부를 제외한다) 또는 개인

13. 주주 또는 유한책임사원 및 그와 제1호 내지 제8호의 관계에 있는 자가 이사의 과반수이상이거나 그 1인이 설립자인 비영리법인. 다만, 당해 법인의 발행주식총수등의 100분의 20이상 소유한 경우에 한한다.

* 국세기본법 제39조【출자자의 제2차납세의무】② 제1항 제2호에서 "과점주주"라 함은 주주 또는 유한책임사원 1인과 그와 대통령령이 정하는 친족 기타 특수관계에 있는 자로서 그들의 소유주식의 합계 또는 출자액의 합계가 당해 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 50을 초과하는 자들(이하 "과점주주"라 한다)을 말한다.

[쟁점(3) 관련]

(1) 소득세법 제1조【납세의무】① 다음 각호의 1에 해당하는 개인은 이 법에 의하여 각자의 소득에 대한 소득세를 납부할 의무를 진다.

1. 국내에 주소를 두거나 1년 이상 거소를 둔 개인(이하 "거주자"라 한다)

2. 거주자가 아닌 자(이하 "비거주자"라 한다)로서 국내원천소득이 있는 개인

제119조【비거주자의 국내원천소득】비거주자의 국내원천소득은 다음 각 호와 같이 구분한다.

12. 다음 각목의 1에 해당하는 주식ㆍ출자지분 또는 기타의 유가증권(제94조 제1항 제4호의 규정에 의한 기타 자산을 제외하되, 당해 기타 자산이 주권상장법인 또는 코스닥상장법인의 주식 또는 출자지분인 경우에는 이를 포함한다)의 양도로 인하여 발생하는 소득으로서 대통령령이 정하는 소득

가. 내국법인이 발행한 주식 또는 출자지분과 기타의 유가증권

제156조의2【비거주자의 국내원천소득 중 비과세 등을 적용받는 경우 비과세 등의 신청】제119조의 규정에 의한 국내원천소득(동조 제5호 및 제6호의 규정에 의한 소득을 제외한다)에 대하여 조세조약에 따라 비과세 또는 면제를 적용받고자 하는 비거주자는 대통령령이 정하는 바에 따라 납세지 관할세무서장에게 그 비과세 또는 면제신청을 하여야 한다.

(2) 소득세법 시행령 제2조 【주소와 거소의 판정】 ① 법 제1조의 규정에 의한 주소는 국내에서 생계를 같이하는 가족 및 국내에 소재하는 자산의 유무 등 생활관계의 객관적 사실에 따라 판정한다.

② 법 제1조에서 "거소"라 함은 주소지 외의 장소 중 상당기간에 걸쳐 거주하는 장소로서 주소와 같이 밀접한 일반적 생활관계가 형성되지 아니하는 장소를 말한다.

③ 국내에 거주하는 개인이 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 국내에 주소를 가진 것으로 본다.

1. 계속하여 1년이상 국내에 거주할 것을 통상 필요로 하는 직업을 가진 때

2. 국내에 생계를 같이하는 가족이 있고, 그 직업 및 자산상태에 비추어 계속하여 1년이상 국내에 거주할 것으로 인정되는 때

④ 국외에 거주 또는 근무하는 자가 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 국내에 주소가 없는 것으로 본다.

1. 계속하여 1년이상 국외에 거주할 것을 통상 필요로 하는 직업을 가진 때

2. 외국국적을 가졌거나 외국법령에 의하여 그 외국의 영주권을 얻은 자로서 국내에 생계를 같이하는 가족이 없고 그 직업 및 자산상태에 비추어 다시 입국하여 주로국내에 거주하리라고 인정되지 아니하는 때

⑤ 외국을 항행하는 선박 또는 항공기의 승무원의 경우 그 승무원과 생계를 같이하는 가족이 거주하는 장소 또는 그 승무원이 근무기간외의 기간중 통상 체재하는 장소가 국내에 있는 때에는 당해 승무원의 주소는 국내에 있는 것으로 보고, 그 장소가 국외에 있는 때에는 당해 승무원의 주소가 국외에 있는 것으로 본다.

제4조【거주기간의 계산】① 국내에 거소를 둔 기간은 입국하는 날의 다음날부터 출국하는 날까지로 한다.

② 국내에 거소를 두고 있던 개인이 출국후 다시 입국한 경우에 생계를 같이하는 가족의 거주지나 자산소재지등에 비추어 그 출국목적이 명백하게 일시적인 것으로 인정되는 때에는 그 출국한 기간도 국내에 거소를 둔 기간으로 본다.

③ 국내에 거소를 둔 기간이 2과세기간에 걸쳐 1년이상인 경우에는 국내에 1년이상 거소를 둔 것으로 본다.

제207조의2 【비거주자의 국내원천소득 중 비과세 등을 적용받는 경우 비과세등의 신청】① 법 제156조의2의 규정에 의하여 비과세 또는 면제 신청을 하고자 하는 비거주자는 재정경제부령이 정하는 비과세ㆍ면제신청서(이하 이 조에서 “비과세ㆍ면제신청서”라 한다)를 소득지급자에게 제출하고, 해당 소득지급자는 소득을 최초로 지급하는 날의 다음달 9일까지 소득지급자의 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다. 비과세 또는 면제 신청을 한 후 계약내용의 변경 등으로 비과세 또는 면제 신청내용이 변경된 경우에도 또한 같다.

② 제1항의 규정에 의한 비과세ㆍ면제신청서에는 당해 비거주자의 거주지국의 권한있는 당국이 발급하는 거주자증명서를 첨부하여야 한다. 다만, 법 제119조 제13호 바목 및 사목의 규정에 의한 소득에 대하여는 여권사본과 「출입국관리법」 제88조의 규정에 의한 출입국에 관한 사실증명서(입국일부터 최근 1년간의 출입국 사실을 증명하는 것에 한한다)로 대신할 수 있다.

(3) 한·미 조세조약 제16조【양도소득】(1) 일방 체약국의 거주자는 아래의 경우에 해당되지 아니하는 한, 자본적 자산의 매각, 교환 또는 기타의 처분으로부터 발생하는 소득에 대하여 타방 체약국에 의한 과세로부터 면제된다.

(a) 타방 체약국에 소재하는 재산으로서 제15조(부동산 소득)에 규정된 재산의 매각, 교환 또는 기타의 처분으로부터 일방 체약국의 거주자에 의하여 동 소득이 발생되는 경우

(b) 일방 체약국의 거주자인 동 소득의 수취인이 타방 체약국내에 고정사업장을 가지며 또한 동 소득을 발생시키는 재산이 동 고정사업장과 실질적으로 관련되는 경우

(c) 일방 체약국의 거주자인 개인으로서 동 소득의 수취인이

(i) 과세연도중 총 183일 이상의 단일기간 또는 제기간 동안 타방 체약국내에 고정시설을 유지하며 또한 동 이득을 발생시키는 재산이 동 고정시설과 실질적으로 관련되어 있거나 또는

(ii) 동 수취인이 과세연도중 총 183일 이상의 단일기간 또는 제 기간 동안 타방 체약국에 체재하는 경우

(2) 상기 (1)(a)항에 규정된 소득의 경우에는 제15조(부동산 소득)의 규정이 적용된다. 상기(1)(b)항에 규정된 소득의 경우에는 제8조(사업소득)의 규정이 적용된다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 먼저, 쟁점(1)에 대하여 본다.

(가) 「소득세법」제101조 제4항에서 위임한 같은 법 시행령 제167조는 양도소득의 부당행위계산에 관하여 그 제4항에서 “특수관계 있는 자와의 거래에 있어서 토지 등을 시가를 초과하여 취득하거나 시가에 마달하게 양도함으로써 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 취득가액 또는 양도가액을 시가에 의하여 계산한다”고 규정하고, 그 제5항에서 “제4항을 적용함에 있어서 시가는 상증세법 제60조 내지 제64조와 동법 시행령 제49조 내지 제59조의 규정을 준용하여 평가한 가액에 의한다”고 규정하고 있다. 그리고 상증세법 제60조 제1항은 “이 법에 의하여 상속세 또는 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 ’평가기준일’이라 한다) 현재의 시가에 의한다. 이 경우 제63조 제l항 제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법에 의하여 평가한 가액(제63조 제2항의 규정에 해당하는 경우를 제외한다)은 이를 시가로 본다”라고 규정하고, 같은 법 제63조 제1항 제1호 가목은 “한국증권거래소에서 거래되는 주식은 평가기준일 이전 · 이후 각 2월간에 공표된 매일의 한국증권거래소 최종시세가액의 평균액’이라고 규정하고 있으며, 한편 같은 법 제63조 제3항은 ”제1항 제1호의 규정을 적용함에 있어서 대통령령이 정하는 최대주주 또는 최대 출자자 및 그와 특수관계에 있는 주주 또는 출자자(이하 이 항에서 ‘최대주주 등’이라 한다)의 주식에 대하여는 제1항 제1호의 규정에 의하여 평가한 가액에 그 가액의 100분의 20을 가산하되, 최대주주 등이 당해 법인의 발행주식총수 등의 100분의 50을 초과하여 보유하는 경우에는 100분의 30을 가산한다"라고 규정하고 있다.

(나) 청구인은 「법인세법」상 시간외 대량매매에 의한 최종시세가액을 시가로 인정하고 있고, 비상장주식의 시가인정 사례와 비교하여 보아도 상장주식인 쟁점주식의 시간외 대량매매는 정상적인 방법으로 거래가 이루어진 것이며, 쟁점주식을 시간외 대량매매로 양도한 것은장중에 거래할 경우 초래될 수 있는 주가왜곡을 방지하기 위함이었다고 주장하나,

쟁점주식 양도에 사용된 시간외대량매매의 방법은 거래 당사자가 종목, 수량 및 가격을 합의한 매매여서 다른 거래자가 그 거래에 개입할 여지가 거의 없는 점 등 쟁점주식을 양도한 경위, 거래형식 및 가격, 사회통념이나 상관행, 거래당시의 특수성 등 제반상황을 종합적으로 고려할 때, 청구인이 쟁점주식의 시가(주당 OOO원)보다 낮은 가격인 양도가격(주당 OOO원)으로 쟁점주식을 청구인과 특수관계에 있는 자들에게 양도한 것은 경제적 합리성을 무시한 비정상적인 거래에 해당하는 것으로 봄이 타당하고, 이와 다른 전제의 청구주장을 받아들이기는 어렵다.

(다) 따라서, 최대주주등에 해당하는 청구인이 그와 특수관계에 있는 자에게 쟁점주식을 양도함에 있어 앞서 본 바와 같이 시가로 의제되는 상증세법 제63조 제1항 제1호 가목에 의하여 평가되는 상장주식의 가액에 같은 법 제63조 제3항에 의한 최대주주할증을 한 가격보다 는 낮은 양도가격으로 쟁점주식을 양도하였고, 그 거래가 경제적으로 합리적인 정상적인 거래라고 보기도 어려우므로, 쟁점주식의 양도는 청구인이 특수관계 있는 자에게 시가보다 낮은 가격으로 자산을 양도하여 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것에 해당한다고 할 것이므로, 처분청이 쟁점주식 양도에 대하여 상증세법 제63조 제1항 제1호 가목, 제3항을 적용하여 계산된 시가를 쟁점주식의 시가로 보고 「소득세법」 제101조의 부당행위계산의 부인 규정을 적용하여 양도소득세를 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

(2) 다음으로, 쟁점(2)에 대하여 본다.

(가) 청구인과 쟁점주식의 매수인의 관계를 보면, 청구인은 구자승의 자(子)이고, 쟁점주식의 매수인 이OOO, 이OOO은 구OOO의 자(子)자이며, 구자승과 구OOO는 남매지간으로 청구인과 이OOO, 이OOO은 고종사촌지간이다.

(나) 청구인의 2촌 이내 부계혈족 및 배우자는 아래와 같고, 청구인은 출가녀로서 남편 이OOO를 기준으로 특수관계자를 보면, 처(청구인)의 2촌 이내 부계혈족 및 배우자를 특수관계자로 보므로 매수인들은 이에 해당하지 않는다는 주장이다.

(다) 그러나, 「국세기본법 시행령」제20조 본문 단서조항은 「국세기본법」제39조 2항의 과점주주의 범위를 판단할 때 적용하는 것으로 보이며, 「소득세법 시행령」제98조 제1항 제1호 내지 제3호에 규정한 친족의 범위는 「국세기본법 시행령」제20조 제1호 내지 제8호에 규정하는 친족의 관계에 있는 자를 말하는 것으로, 「국세기본법 시행령」제20조 제1호에서 6촌이내의 부계혈족을 규정하고 있으므로, 청구인을 기준으로 매수인들은 특수관계에 있는 자에 해당하는 것으로 판단된다.

(3) 쟁점(3)에 대하여 본다.

(가) 처분청의 과세심리자료 등에 따르면, 청구인은 쟁점주식 양도 외에도 1999년 이래 다수의 주식양도에 대하여 거주자로 국내에 양도소득세를 아래와 같이 신고(소득금액 총 OOO원)한 것으로 나타난다.

(OO : O)

(나) 청구인의 이자 및 배당소득 신고내역은 아래와 같다.

(OO: OOO)

(다) 청구인은 경기도 OOO 소재 임야를 2006.5.30. 양도하고 양도소득금액을 OOO원으로 신고하였으며, 청구일 현재 국내 주소지인 서울특별시 OOO 주택의 1/3 지분을 보유하고 있는 것으로 나타난다.

(라) 청구인은 비거주자에 해당한다고 주장하며, 1985.6.5. 청구인(23세)과 이OOO(27세)는 미국 일리노이주 OOO에서 결혼하였음을 증명하는 결혼증명서(증인 OOO 사무관), 건강보험가입증명서(미국 OOO에 청구인과 이OOO, 자녀 2명이 가입되어 있음), 아래의 입·출국 사실이 나타나는 출입국에 관한 사실증명서(2013.10.11.발급)를 제출하였다.

(확인기간 : 1990.1.1. ～ 2013.10.10.)

(마) 청구인은 「소득세법」상 비거주자에 해당한다고 주장하나, 「소득세법」상의 거주자에는 “주소” 뿐만 아니라 “1년 이상의 거소”를 둔 경우도 거주자의 납세의무를 지도록 「소득세법」제1조 제1항 제1호에서 규정하고 있고, 국내에 거소를 두고 있던 개인이 출국 후 다시 입국한 경우에 생계를 같이하는 가족의 거주지나 자산소재지 등에 비추어 그 출국목적이 일시적인 것으로 인정되는 때에는 그 출국한 기간도 국내에 거소를 둔 기간으로 보도록 같은 법 시행령 제4조 제2항에서 규정하고 있는 바, 청구인이 비거주자에 해당한다면 「소득세법」제119조 제12호에서 규정하는 국내원천소득에 대하여 조세조약에 따라 비과세 또는 면제를 받고자 할 경우 같은 법 시행령 제207조의2 제1항 및 제2항에 따른 거주자증명서 등을 첨부하여 유가증권 양도소득에 대하여 조세조약에 따른 소득세 비과세·면제신청서를 소득지급자에게 제출하여야 하나, 이러한 사실이 없고 스스로 거주자로 판단하여 양도소득세를 신고·납부한 점, 1999년 이래 다수의 주식양도에 대하여 국내에 신고(신고소득 OOO원)하여 온 점, 2003년부터 2007년까지 매년 이자와 배당소득에 대하여도 거주자로 종합소득세 신고를 하였으며, 양도소득세 신고시 주소지로 신고한 서울특별시 OOO 주택도 청구인이 1/3지분을 소유하고 있는 점 등을 종합하여 볼 때, 쟁점주식 양도시 청구인을 「소득세법」상 거주자로 봄이 관련 법령에 부합하는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.