상속재산 묵시적 분할후 명시적 분할에 따른 동거주택 상속공제 여부

상속재산 묵시적 분할후 작성된 최초상속재산분할협의서는 재분할에 해당됨

구 소득세법 제23조의2[동거주택 상속공제]

2017구합50058 상속세부과처분취소

PYY

oo세무서장

2017. 8. 18.

2017. 9. 22.

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다.

청 구 취 지

피고가 2016. 1. 6. 원고에게 한 상속세 ***,***,***원(가산세 포함) 부과처분 중 ***,***,***원을 초과하는 부분을 취소한다.

1. 처분의 경위

가. 원고의 남편인 HHH는 201*. *. **. 사망하였다. 원고는 201*. **. **. HHH 소유의 서울 **구 **동 ** 제*동 제*층 제***호 아파트(이하 '이 사건 아파트'이라한다), 보험금 등 상속재산가액 합계 *,***,***,***원에 대하여 상속세 ***,***,***원을 신고・납부하였다.

나. 피고는 'HHH가 이 사건 아파트 외에 ***시 **면 **리 ***-*에 위치한 주택 69.3㎡(이하 '이 사건 주택'이라 한다)를 소유하여 원고는 1세대 1주택에 적용되는 동거주택상속공제를 받을 수 없다.'는 등의 이유로, 201*. *. *. 원고에게 상속세 ***,***,***원을 결정・고지하였다(가산세 포함. 이하 위 상속세 부과처분 중 원고가 다투는 상속세 ***,***,***원 부분을 '이 사건 처분'이라 한다).

다. 원고는 201*. *. **. 조세심판원에 조세심판을 청구하였으나, 201*. *. **. 기각 결정을 받았다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 4호증(가지번호 있는 것은 가지번호 포함, 이하 같다), 을 제6호증, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 원고의 주장

이 사건 주택은 미등기건물로서 당초 HHH의 부친인 HSH의 소유였는데, HSH이 197*. *. **. 사망하고 HHH의 모친 KKK도 2000. *. *. 사망한 후 장기간 폐가 상태로 방치되었고, HHH가 요양 목적으로 201*년부터 201*년까지 약 2년간 사용하다가 HHH가 사망한 후인 201*. **. **. HSH의 공동상속인 사이의 협의분할에 의해 HHH의 동생인 HPS가 상속받았다. 따라서 상속재산분할의 소급효에 의해 HHH는 애초에 이 사건 주택을 소유하지 않았던 것으로 보아야 하므로, 1세대 1주택인 이 사건 아파트에 대하여 동거주택상속공제를 하지 아니한 이 사건 처분은 위법하다.

나. 관계 법령

별지 관계 법령 기재와 같다.

다. 인정사실

갑 제1, 5호증, 을 제1 내지 5, 7호증 및 변론 전체의 취지에 의하면 다음 사실이 인정된다.

1) HHH의 가족관계는 아래 그림과 같다.

2) 이 사건 주택이 위치한 ***시 **면 **리 ***-* 대 1,***㎡의 등기부상소유권변동내역은 아래 표와 같다.

3) 이 사건 주택은 소유자가 HSH으로 기재된 건축물대장(등재일자는 1979. 7. 4.)만 존재하다가, 20**. **. **. HPS 명의의 소유권보존등기가 마쳐졌다. 소유권보존등기에 앞서 원고, HOO, H11, H22, H33, H44, HPS, H55는 20**. **. **. 이 사건 주택을 HPS 소유로 한다는 내용의 상속재산 분할협의를 하였다.

4) HHH는 2004년 이후 이 사건 주택의 재산세를 납부하였고, 2012~2013년경에는 당시 개별주택가격이 1억 *,*00만 원(주택 및 부수토지 합산액이고, 당시 해당 토지의 공시지가는 2억 *,***만 원이었다)이던 이 사건 주택에 5,***만 원을 들여 수리를 하였다. 원고는 HHH가 사망한 후인 201*. *. **. 이 사건 주택을 제3자에게 임대하는 계약을 체결하고 전세보증금 *,000만 원을 수령하였다.

라. 판단

1) 상속재산의 분할협의는 상속이 개시되어 공동상속인 사이에 잠정적 공유가 된 상속재산에 대하여 그 전부 또는 일부를 각 상속인의 단독소유로 하거나 새로운 공유관계로 이행시킴으로써 상속재산의 귀속을 확정시키는 것으로 그 성질상 재산권을 목적으로 하는 법률행위이고(대법원 2001. 2. 9. 선고 2000다51797 판결 참조), 협의의 방식에는 특별한 제한이 없으므로 서면 또는 구술에 의한 협의, 명시적 또는 묵시적 협의가 모두 가능하지만, 통상 상속등기 등의 필요성 때문에 명시적으로 상속재산분할협의서가 작성되는 것이 일반적이다.

앞서 본 사실관계에 의하면 이 사건 주택은 오래 전에 건축된 미등기건물로서 이 사건 주택이 위치한 토지(이하 '부수토지'라 한다)와 비교할 때 그 경제적 가치가 크지않다. 또한 이 사건 주택의 공동상속인들은 미등기건물인 이 사건 주택에 관하여는 굳이 명시적으로 상속재산분할협의서를 작성할 필요가 없었을 것으로 보인다. 게다가 이 사건 주택에는 HSH이 사망한 후 KKK이 거주하였고, 2012년경부터는 HHH가 거주한 사실, HHH가 2012~2013년경 현상유지 정도라고 볼 수 없는 규모의 수리를 하고, 원고가 이 사건 주택을 제3자에게 임대하는 등 이 사건 주택에 관한 관리권한을 단독으로 행사한 점(민법 제265조에 의하면 공유물의 관리에 관한 사항은 공유자 지분과반수로서 결정하여야 한다) 등을 보태어 보면, 이 사건 주택의 공동상속인들은 부수토지에 관하여 상속재산의 분할협의를 할 때 묵시적으로 이 사건 주택까지 포함하여 분할협의를 하였던 것으로 볼 수 있다. 따라서 이 사건 주택은 부수토지와 함께 HSH의 사망 후 KKK에게, KKK의 사망 후 HHH에게 상속된 것으로 판단된다.

2) 구 상속세 및 증여세법(2015. 12. 15. 법률 제13557호로 개정되기 전의 것, 이하 '상속세및증여세법'이라 한다) 제31조 제3항 본문은 '상속개시 후 상속재산에 대하여 등기・등록・명의개서 등(이하 등기등 이라 한다)에 의하여 각 상속인의 상속분이 확정되어 등기등이 된 후, 그 상속재산에 대하여 공동상속인이 협의하여 분할한 결과 특정상속인이 당초 상속분을 초과하여 취득하게 되는 재산가액은 그 분할에 의하여 상속분이 감소한 상속인으로부터 증여받은 재산에 포함한다.'고 규정하면서 그 단서에서 '제67조에 따른 상속세 과세표준 신고기한 이내에 재분할에 의하여 당초 상속분을 초과하여 취득한 경우와 당초 상속재산의 재분할에 대하여 무효 또는 취소 등 대통령령으로 정하는 정당한 사유가 있는 경우에는 그러하지 아니하다.'고 규정하고 있다. 위 규정의 입법취지는, 일반적인 관행상 상속재산의 분할에는 상당한 시간이 걸리는 경우가 많아서 세무당국이 지속적으로 이를 관리하기가 쉽지 아니한 관계로 상속등기 후 장시간이 경과한 다음 증여의사로 자신의 지분을 다른 공동상속인에게 이전하는 경우에도 과세할 수 없는 문제점을 시정하기 위하여 실질과세의 원칙에 따라 규정된 것이다. 따라서 어떠한 상속재산의 분할협의가 상속개시 후 최초로 이루어진 것이라면 상속개시일로 소급하여 그 협의된 내용대로 상속되었다고 볼 수 있겠지만, 이와 달리 상속재산의 분할협의가 이미 상속재산의 분할이 종료된 후에 별도의 의사에 기하여 이루어진 재분할이라면 당초 상속분과 새로 분할협의에 따라 취득하는 재산가액의 차액은 공동상속인들 사이에 서로 증여한 것으로 보아야 한다.

그런데 앞서 본 바와 같이 이 사건 주택은 부수토지와 함께 HSH의 사망 후 KKK에게, KKK의 사망 후 HHH에게 상속되었는데, 이와 달리 원고, HOO, H11, H22, H33, H44, HPS, H55는 201* **. **. 이 사건 주택을 HPS의 단독소유로 하는 내용의 협의분할을 하였다. 위 법리에 따르면 이러한 협의분할은 이미 상속재산의 분할이 종료된 후에 별도의 의사에 기하여 이루어진 재분할로 볼 수밖에 없고, 그 효과는 HPS가 HHH의 상속인들로부터 이 사건 주택을 증여받았다는 것에 그칠 뿐, HPS가 HSH 또는 KKK의 사망 당시로 소급하여 이 사건 주택을 단독 상속한 것으로 되지는 않는다.

3) 상속세및증여세법 제23조의2 제1항에 의하면 제1호 내지 제3호의 요건을 모두 갖춘 경우에는 상속주택가액의 40%에 상당하는 금액(최대 5억 원)을 상속세 과세가액에서 공제하도록 규정하고 있는데(이를 '동거주택 상속공제'라 한다), 그 중 제2호 요건은 '피상속인과 상속인이 상속개시일로부터 소급하여 10년 이상 계속하여 1세대를 구성하면 서 1세대 1주택에 해당할 것'을 규정하고 있다. 그런데 이상에서 살펴본 바와 같이 HHH는 사망 당시 이 사건 아파트와 이 사건 주택을 함께 소유하고 있었으므로, 원고는 위 제2호 요건을 충족할 수 없어 상속세및증여세법 제23조의2 제1항 소정의 동거주택 상속공제를 받을 수 없다. 따라서 원고의 주장은 이유 없다.

3. 결론

원고의 청구는 이유 없어 기각하고 소송비용은 패소자인 원고가 부담하도록 하여 주문과 같이 판결한다.