국심2004중1918 (2005.06.21)

양도

기각

특정된 토지를 대상으로 계약 후 대금 청산한 경우 지분이전 등기 시점을 취득시기로 봄

소득세법 제98조【양도 또는 취득의 시기】 / 소득세법시행령 제162조【양도 또는 취득의 시기】

OOOOOOOOOO / 국심2004서0898 /

심판청구를 기각합니다.

1. 처분개요

청구인은 1995. 2. 28. 청구외 서OO가 소유하고 있던 OOO OOO OOOO OOOOOOOO내에 위치한 OOO OOO OOO번지 답 5,134㎡(이하 “구토지”라 한다) 중 가칭 1호 419㎡(126평) 및 2호 419㎡(126평)를 청구인이 소유하고 있던 OOOOO OOO OOO OOOOO OOOO OOO호(대지 지분 150.94㎡, 건물 158.22㎡, 59평형 빌라, 이하 “OOOOOO”라 한다)와 맞교환하기로 계약하고, 1995. 5. 19. 구토지에 대하여 청구인 명의로 5,134분지 838에 해당하는 만큼의 지분 이전등기를 하였으며, 같은 해 7. 21. 서OO가 구토지의 지목을 대지로 형질변경하는 공사를 완료하고, 같은 달 25. 구토지를 분할하여 OOOOO호 대지 419㎡(126평)(이하 “쟁점토지”라 한다)와 OOOOO호 대지 419㎡(126평)를 청구인 명의로 공유물 분할 등기를 경료하였고, 2003. 12. 26. OOOOOOOO에 쟁점토지를 양도하고 관련 양도소득세를 기준시가에 의해 2004년 1월 예정신고·납부하였다.

청구인은 양도소득세를 예정신고·납부할 때 취득 당시의 개별공시지가를 적용함에 있어 쟁점토지가 분할되기 전의 구토지의 개별공시지가 191,000원/㎡(1994. 1. 1. 기준 개별공시지가)을 적용하지 않고 구토지가 분할 된 이후 같은 블록 내 쟁점토지의 1996년 개별공시지가(1995. 7. 1. 고시) 520,000원/㎡을 취득가액으로 적용하여 양도소득세를 예정신고·납부하였다.

이에 대하여 처분청은 쟁점토지 취득 당시에 적용해야 할 개별공시지가는 191,000원/㎡이라 하여 2004. 4. 13. 2003년도분 양도소득세 43,448,660원을 결정고지하였다.

청구인은 이에 불복하여 2004. 5. 27. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 쟁점토지는 조건부 교환계약에 의해 청구외 서OO로부터 취득한 토지로 취득 당시 매매교환계약서 특약사항에서 매도자 서OO가 구토지를 대지로 형질변경 한 후 전체 10필지(이중 1필지는 도로)중 2필지의 대지 소유권을 명의이전해 주는 조건부 매매계약으로 거래한 것이므로 쟁점토지의 취득시기는 등기부상에 표시된 취득등기일인 1995. 5. 19.(이날은 서OO가 청구인 소유였던 OOOO 빌라를 금융기관에 담보로 제공하고 대출을 받아 단독주택건설용지 조성공사를 계속하는 대신 구토지 중 일부를 채권확보를 위해 청구인 명의로 지분등기이전을 한 날임)이 아니고 서OO가 토지형질변경공사를 준공(1995. 7. 21.)한 후 청구인 앞으로 공유물을 분할등기한 1995. 7. 25.을 취득시기로 해야 하며(따라서 처분청이 1995. 5. I7.을 취득시기로 보아 1994년 개별공시지가 191,000원/㎡을 적용하여 과세한 것은 잘못이다),

(2) 또한, 구토지에 대한 토지형질변경 준공 후 공유물을 분할한 1995. 7. 25. 당시에는 실제 지목이 畓에서 대지로 변경된 쟁점토지에 적용할 개별공시지가가 없었으므로 청구인이 쟁점토지에 인접하고 지목이 동일하며 이용상황이 같은 인근 토지의 개별공시지가 중 가장 낮은 가격인 520,000원/㎡을 취득가액으로 선택, 양도차익을 계산하여 양도소득세를 신고·납부한 것은 정당한 신고로 처분청이 쟁점토지의 지목을 답(畓)으로 보아 1994년 개별공시지가 191,000원/㎡을 적용한 것은 잘못이다.

나. 처분청 의견

(1) 청구인은 조건부 매매계약으로 주장하나 교환계약서 이외에는 구체적인 입증내용이 없고, 예규(OO OOOOOOOOOOO OOOOOOOOO) 등에 의하면 양도차익을 계산함에 있어 교환된 자산의 양도 및 취득시기는 교환성립일이 되는 것이지만 교환성립일이 불분명한 경우에는 등기접수일이 되는 것이므로 1994년 개별공시지가 191,000원/㎡을 적용한 것은 적법한 처분이다.

(2) 폐쇄된 부동산등기부등본 기재내용에 의하면 공유지분취득일이 1995. 5. 19.로 확인되고 있고, 소득세법 시행령 제162조 제1항에 의하면 공유지분 취득 등기접수일인 1995. 5. 19.을 취득시기로 하는 것이므로 이날 현재의 답에 해당하는 개별공시지가 191,000원/㎡을 적용한 것은 정당한 처분이다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

(1) 쟁점토지의 취득일을 등기부등본상 공유지분 등기일(1995. 5. 19.)로 할 것인지 공유물 분할 등기일(1995. 7. 25.)로 할 것인지 여부

(2) 쟁점토지에 대한 형질변경이 있기 이전 구토지의 취득이 완성 또는 확정되지 아니한 자산을 취득한 경우에 해당하는지 여부

나. 관련법령

소득세법 제98조【양도 또는 취득의 시기】 자산의 양도차익을 계산함에 있어서 그 취득시기 및 양도시기에 관하여는 대통령령으로 정한다.

소득세법 제99조【기준시가의 산정】① 제96조 제1항 본문, 제97조 제1항 제1호 가목 본문, 제100조 및 제114조 제5항의 규정에 의한 기준시가는 다음 각호에서 정하는 바에 의한다.

1. 제94조 제1항 제1호의 규정에 의한 토지 또는 건물

가. 토 지

부동산가격공시및감정평가에관한법률에 의한 개별공시지가(이하 개별공시지가 라 한다). 다만, 개별공시지가가 없는 토지의 가액은 납세지 관할세무서장이 인근 유사토지의 개별공시지가를 참작하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한 금액으로 하고, 지가가 급등하는 지역으로서 대통령령이 정하는 지역에 있어서는 배율방법에 의하여 평가한 가액으로 한다.

소득세법 시행령 제162조【양도 또는 취득의 시기】 ① 법 제98조의 규정에 의한 취득시기 및 양도시기는 다음 각호의 경우를 제외하고는 당해 자산의 대금(당해 자산의 양도에 대한 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액을 양수자가 부담하기로 약정한 경우에는 당해 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액을 제외한다)을 청산한 날로 한다.

1. 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우에는 등기부 등록부 또는 명부 등에 기재된 등기 등록접수일 또는 명의개서일

2. 대금을 청산하기 전에 소유권이전등기(등록 및 명의의 개서를 포함한다)를 한 경우에는 등기부 등록부 또는 명부 등에 기재된 등기접수일

3. 재정경제부령이 정하는 장기할부조건의 경우에는 소유권이전등기(등록 및 명의개서를 포함한다) 접수일 인도일 또는 사용수익일중 빠른 날

4. 자기가 건설한 건축물에 있어서는 사용검사필증교부일. 다만, 사용검사전에 사실상 사용하거나 사용승인을 얻은 경우에는 그 사실상의 사용일 또는 사용승인일로 하고 건축 허가를 받지 아니하고 건축하는 건축물에 있어서는 그 사실상의 사용일로 한다.

② 완성 또는 확정되지 아니한 자산을 양도 또는 취득한 경우로서 당해 자산의 대금을 청산한 날까지 그 목적물이 완성 또는 확정되지 아니한 경우에는 그 목적물이 완성 또는 확정된 날을 그 양도일 또는 취득일로 본다.

소득세법 시행령 제164조 【토지 건물의 기준시가 산정】 ① 법 제99조 제1항 제1호 가목 단서에서 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한 금액 이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 개별공시지가가 없는 토지와 지목 이용상황 등 지가형성요인이 유사한 인근토지를 표준지로 보고 지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률 제10조 제2항의 규정에 의한 비교표에 의하여 납세지 관할세무서장(납세지 관할세무서장과 당해 토지의 소재지를 관할하는 세무서장이 서로 다른 경우로서 납세지 관할세무서장의 요청이 있는 경우에는 당해 토지의 소재지를 관할하는 세무서장)이 평가한 가액을 말한다. 이 경우 납세지 관할세무서장은 2 이상의 감정평가기관에 의뢰하여 당해 토지에 대한 감정평가기관의 감정가액을 참작하여 평가할 수 있다.

3. 토지의 형질변경 또는 용도변경으로 인하여 지적법상의 지목이 변경된 토지

4. 개별공시지가의 결정 고시가 누락된 토지(국 공유지를 포함한다)

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인이 1995. 2. 28. 청구외 서OO가 소유하고 있던 구토지 중 가칭 1호 419㎡(126평) 및 2호 419㎡(126평)를 청구인이 소유하고 있던 OOOO빌라와 맞교환하기로 계약한 사실, 1995. 5. 19. 구토지에 대하여 청구인 명의로 5,134분지838에 해당하는 만큼의 지분이전 등기를 한 사실, 같은 해 7. 21. 서OO가 구토지의 지목을 대지로 형질변경하는 공사를 완료한 사실, 같은 달 25. 구토지를 분할하여 쟁점토지 및 OOOOO호 대지 419㎡(126평)를 청구인 명의로 공유물 분할 등기를 경료한 사실, 2003. 12. 26. OOOOOOOO에 쟁점토지 및 OOOOO호를 양도하고 관련 양도소득세를 기준시가에 의해 2004년 1월 예정신고·납부할 때 취득 당시의 개별공시지가를 적용함에 있어 쟁점토지가 분할되기 전의 구토지의 개별공시지가 191,000원/㎡(1994. 1. 1. 기준 개별공시지가)을 적용하지 않고 쟁점토지의 인근 지번인 OOO OOOOOO번지(이하 “비교토지”라 한다) 등의 개별공시지가 및 1996년 기준 쟁점토지의 개별공시지가(1996. 6. 28. 고시)를 참고하여 그 중 공시지가가 가장 낮은 520,000원/㎡를 취득가액으로 적용하여 양도소득세를 예정신고·납부한 사실에 대하여는 당사자간 다툼이 없다.

(2) 개별공시지가 확인원 등에 의하면 구토지, 쟁점토지 및 비교토지의 개별공시지가 변동 내역은 아래 표와 같다.

(OO O O)

(3) OOO의 토지형질변경허가 통보서, 토지형질변경 준공검사필증 등에 의하면 구토지의 토지형질변경공사 내용은 아래와 같음을 확인할 수 있다.

O OOO O OOO OOO OOO OOOOO, O O,OOOO

O OOOOOO OOO O OOOOO OOO OOO

O OOOOOO OOO O OOOOO OOO OOO

O OOOO O OOOOO OO OOOOOOOO OO OOO

O OOOOOO O OOOOO(O,OOOO), OOOOO(OOOO)

O OOOOO O OOOOO OO OOO

(4) 청구인과 서OO간에 1995. 2. 28. 체결한 OOOO빌라와 구토지의 교환 계약서에 의하면 청구인과 서OO간에는 아래와 같은 특약사항 하에 교환계약을 체결한 사실을 확인할 수 있다.

- 구토지의 매매 특약사항(제4조) -

○ 쟁점토지는 현재 공사중인 관계로 준공필후 서OO가 등기이전 해주기로 한다.

○ OOO OOO OOOOO OOOO OOO호 부동산의 명의변경은 OOO OOO번지 가칭 1호(419㎡) 및 2호(419㎡) 등기 이전 후 서OO 대리 OOOO(주)가 지정하는 사람에게 이전 및 설정을 하여 주기로 하며 단 시한은 95.10.15 까지로 한다.

- OOOO빌라의 매매 특약사항 -

○ 매도인(청구인)은 1995년 10월 15일까지 위 주택을 매수인(OOO)에게 양도하고 공과금 처리한다.

○ 매도인은 잔액 칠천만원을 융자채무자인 신OO에게 보관하고 10월 15일까지 이자를 납부토록 하고 그 후에 남은 잔액은 매도인에게 지급한다.

○ 매수인은 잔금 칠천만원을 융자채무자 신OO에게 보관한다.

(5) 구토지, 쟁점토지 및 OOOO빌라의 등기부등본, 고OO 영수확인증 등에 의하면 1995. 5. 19. 구토지상에 서OO 지분 중 청구인 명의로 지분이 일부 이전되어 청구인이 5,134분지 838㎡(5,134분지 2,449 중 419 및 5,134분지 2,030 중 419 이전)에 해당하는 지분 소유권을 취득한 사실, 1995. 7. 26. 구토지가 분할되어 청구인이 쟁점토지 및 OOO OOOOO번지에 대하여 소유권을 취득한 사실, 1995. 6. 5 OOOO빌라를 담보로 채무자 신OO이 OOOOOOOO(OO OOO OO OOOOO)에서 채권최고금액 3억2천2백만원으로 근저당 설정계약하고 2억3천만원을 대출 받아 공사대금으로 사용한 사실, 1995. 6. 13. 이OO 명의로 OOOO빌라의 소유권이 이전된 사실을 확인할 수 있다.

(6) 위와 같은 사실관계 하에서 청구인은 1995. 5. 19.자에 청구인 명의로 구토지에 대하여 지분이전 등기가 되었다고 하더라도 이는 형질변경공사에 자금을 대여하여 주는 대가로 청구인의 지분 상당분에 대하여 공유 등기를 경료하였을뿐이고, 형질변경공사가 예정대로 완료되지 아니하는 경우 이 건 교환계약은 무효로 되는 것이기 때문에 지분등기만으로 쟁점토지에 대한 소유권을 취득하였다고 볼 수 없고, 쟁점토지에 대한 소유권의 취득은 토지의 형질변경이 완료된 이후 분할등기일인 1995. 7. 26.이라고 보아야 하며, 쟁점토지에 대한 소유권 취득일에 적용할 공시지가가 없어 인근 비교토지 등의 공시지가를 감안하여 가장 낮은 공시지가로 취득가액을 신고, 납부한 행위는 정당하다고 주장하고 있다.

(7) 살피건대, 지분의 분할을 전제로 토지(공유지분)를 양도할 경우 양도 당시에 지분이 분할되어 있지 않다면 지분의 양도에 대해서는 양도 당시 고시된 전체토지의 개별공시지가를 적용하는 것으로서(OO OOOOOOOO, OOOOO OO OOO), 사실상 공유물분할로서 소유형태가 변경된 것이라면 시가차액에 대한 정산 등의 특별한 사정이 없는 한 매매를 원인으로 소유권이전등기가 되었다는 사유만으로 유상양도로 보는 것은 아니라 할 것이다(OO OOOOOOOOO, OOOOO OOO OO).

이 건의 경우 청구인과 서OO간에 체결한 교환계약서를 살펴보면, 당사자간에 매매교환목적물을 청구인이 소유하고 있던 OOOO빌라와 서OO가 소유하고 있던 구토지상의 가칭 1호 419㎡ 및 가칭 2호 419㎡로 특정하고 있음을 확인할 수 있고, 토지형질변경이 완공된 이후 가칭 1호 419㎡ 및 가칭 2호 419㎡는 각 OOOOO번지 419㎡ 및 OOOOO번지 419㎡로 각 분할되었음을 확인할 수 있다. 즉, 당사자간에 교환계약 체결당시 이미 교환대상 토지의 위치, 면적 및 경계를 특정하여 계약을 체결한 것으로 볼 수 있어, 구토지에 대한 공유지분 등기시 쟁점토지에 대한 소유권을 취득하였다고 보는 것이 사실관계에 부합한다고 판단된다.

한편, 이미 위치와 경계가 특정된 토지를 목적물로 하고 일정한 금액을 대금으로 정하여 매매계약을 체결한 후 대금을 청산하였다면, 비록 당시로서는 지번 및 지적이 확정되지 아니하여 사후의 측량결과에 따라 면적증감에 대한 정산을 하기로 약정하였다고 하더라도 소득세법시행령 제162조 제2항 소정의 완성 또는 확정되지 아니한 자산을 양도 또는 취득한 경우 에 해당한다고 할 수 없다고 할 것이어서(OOO OOOOO OO OOO OO OOO OOOOO OO, OOOOO OO OOO OO OOOOOOOO OO, OOOOO OO OOO OO OOOOOOO OO O OO), 이 건의 경우 비록 토지형질변경 공사를 완료한 이후 분할 등기를 하여 소유권을 취득하였다고 하더라도 완성 또는 확정되지 아니한 자산을 양도 또는 취득한 경우에 해당하지 아니하여 토지형질변경 완료일을 소유권 취득일로 보기는 어려운 것으로 판단된다.

(8) 따라서, 이 건의 경우 청구인이 구토지에 대한 지분 등기시 쟁점토지에 대한 소유권을 취득한 것으로 보아 쟁점토지에 대한 취득시 공시지가를 구토지의 공시지가를 적용한 당초 처분에는 잘못이 없다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없다고 판단되므로 국세기본법 제81조와 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.