[청구번호]조심 2016전3717 (2016. 12. 8.)

[세목]양도[결정유형]기각

[결정요지]쟁점농지의 대리경작자는 2000년 초반부터 쟁점농지의 양도일까지 임차하여 경작하면서 매년 사용료를 지급하였다고 진술한 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어려움

[관련법령] 조세특례제한법 제69조 / 조세특례제한법 시행령제66조

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요

가. 청구인은 OOO 답 2,774㎡, 같은 리 142 전 2,324㎡, 같은 리 144 답 264㎡, 같은 리 632-1 전 4,149㎡,같은 리 632-2 전 264㎡, 같은 리 633-1 전 1,220㎡, 같은 리 633-2 전 129㎡ 합계 11,124㎡(이하 “쟁점농지”라 한다)를 1997.12.1. 증여를 원인으로 취득한 후 2015.5.29. OOO의 OOO에 편입되는 토지로 하여 OOO원에 양도하고 「조세특례제한법」(이하 “조특법”이라 한다) 제69조에 의한 자경농지에 대한 양도소득세의 감면을 적용하여 2015.7.17. 양도소득세 예정신고를 하였다.

나. 처분청은 2016.5.10.부터 2016.5.27.까지 양도소득세 조사를 실시하여 청구인이 쟁점농지를 8년 이상 자경하지 않았다고 보아 자경농지에 대한 감면을 배제하고 공익사업용토지 등의 양도에 대한 감면규정을 적용하여 2016.7.5. 청구인에게 2015년 귀속 양도소득세 OOO원 및 농어촌특별세 OOO원을 경정·고지하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2016.9.26. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 쟁점농지에서 청구인의 노력으로 성실히 영농에 종사해 왔으므로 양도소득세 자경감면규정을 적용하여야 한다.

(가) 청구인은 쟁점농지 소재지와 같은 동네에서 태어나 학교생활과 교사부임 초임지인 OOO에서의 생활을 제외하고는 1978년 이후 쟁점농지와 연접한 OOO에 부임하면서 현재까지 살아오고 있으며 2006년에 정년퇴임을 하였다. 교사 재직중에 부친으로부터 집안의 맏이인 청구인이 쟁점농지 등을 증여받고 집안의 생계를 위하여 영농을 도맡아 현재에 이르고 있다.

(나) 청구인은 비록 상시근무자인 교직에 종사하였지만 부친으로부터 쟁점농지 등을 증여받은 이후에는 물론이고 증여받기 이전부터 영농에 직접적으로 종사해 왔다는 사실은 여러 가지 증빙, 증언에 의하여 확인할 수 있다.

청구인은 전업농부가 아니었기 때문에 전형적인 영농관련 자료에는 취약한 부분이 있는 것도 사실이지만, 쟁점농지 등을 취득 당시부터 영농을 위한 농약구입증빙(영수증 등 기록표는 상당한 기일 전의 것이라서 남아 있지 않음), OOO의 농약 등 판매사실확인서, 보유농기재 사진 및 토지경작사실확인서 등 이러한 제반 영농사실을 증빙할 수 있는 기록을 살펴보면 전적으로 타인에게 위탁하지 않고 스스로 농사를 지었다는 사실을 확실히 알 수 있다. 청구인의 이러한 사정을 감안하여 위 OOO는 증인을 자처하고 있다.

(다) 그리고 신청인은 2006년 이후 부모님의 병환과 청구인의 건강상의 사유 등으로 쟁점농지 등을 임대하여 준 사실이 있다. 그러나 그 사실만으로 청구인이 쟁점농지 등을 청구인 명의로 취득(1997년)한 때까지 소급하여 보유기간 전 기간에 걸쳐 영농사실을 부인하는 것은 사실을 오인한 부당한 처분이다.

(라) 또한 최근 영농기술의 향상, 영농방식의 기계화, 분업화가 날로 진행되면서 OOO 발간자료 등에서 나타나는 농작업 소요기간 등을 감안해 볼 때 상시근로자라 하더라도 충분히 영농이 가능하다는 것을 알 수 있으며, OOO의 도/작업별 논벼 노동력 투입시간에 묘관 및 온상작업에서 탈곡, 콤바인, 건조까지가 2015년 기준으로 10a(302.5평)당 전국 평균 10.79시간, OOO 평균 10.35시간으로 나타난다.

이러한 노동력 투입시간은 약 13년 전인 2002년에는 10a당 전국평균 26.99시간으로 급속도로 진행되는 기술의 발달 및 기계화의 영향으로 농작업에 노동력 투입시간은 실로 현저하게 줄어들고 있다.

쟁점농지의 면적은 11,124㎡(답 3,038㎡, 전 8,036㎡), 즉 3,365평으로 주말이나 공휴일 혹은 방학기간 등을 이용하여 오토바이 등을 타고 다니면서 그야말로 힘들고도 고된 세월을 보내왔다. 청구인의 어려웠던 생활사정은 같이 근무했던 많은 선생님들이 확인할 수 있다. 실제 주위를 보면 논농사의 경우 심지어 수도권 등 원격지에서 다니면서 영농을 하는 사례를 쉽게 찾아볼 수 있다.

(마) 그 동안 많은 예규, 판례에서 지적해온 바와 같이 상시근로자로서는 법에서 요구하는 농작업의 2분의 1 이상을 자기노력에 의하여 경작 또는 재배한 것으로 보기 어렵다고 적시하지만, 실지 영농현장에서는 전체 작업을 감당할 정도로 숙련되고 기계화되어 있기 때문에 이제는 변화된 영농현장의 현실에서 과거로부터의 오래된 고정화된 시각을 달리하고 새로운 영농환경실태를 보다 정확히 이해하고 판단하여야 한다.

2014년부터 신설되어 시행되는 조특법 시행령 제66조 제14항에 근로소득의 경우 총급여 연 OOO원 이상인 경우 해당연도는 자경하지 않은 것으로 간주하는 규정이 신설된 바와 같이 상시근로자의 자경인정 여부가 그 동안 많은 논란이 되어 왔다.

(2) 처분청이 이 건 양도소득세를 부과할 때 신고불성실가산세 OOO원과 납부불성실가산세 OOO원을 가산하였다. 그 중 신고불성실가산세는 2014.12.23. 개정된 「국세기본법」 제47조의3(과소신고·초과환급신고가산세)을 근거로 하였는데, 부칙 제10조 제2항에 2015.7.1. 이후 양도하는 분부터 적용한다고 되어 있다.

따라서 쟁점농지의 양도시기는 2015.5.29.이라 2014.12.23. 개정된 「국세기본법」이 아닌 종전 규정이 적용되어야 하는바, 종전 규정에 따르면 과소신고가산세의 산식에서 보듯이 과소신고한 과세표준이 없으므로 과소신고가산세는 부과할 수 없다.

또한 처분청이 일반과소신고가산세OOO가 아니라 부정과소신고가산세OOO를 적용하였는데 사기 기타 부정한 행위는 「조세범처벌법」 제3조에서 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적 행위로 규정하고 있다.

즉, 세액의 부과와 징수를 불가능하게 할 정도로 방해하는 행위를 수반하여야만 이를 부정행위로 보아 부정과소신고불성실가산세를 부과할 수 있는 것으로서 과세관청에서 부당행위에 해당하는지 여부는 고의성을 가지고 조작·은폐하였는지 판단하고 형사처벌 법규요건에 준하여 엄격하게 해석·적용되어야 한다.

(3) 조특법 제69조는 자경농민에게 예외적으로 양도소득세를 부과하지 아니하도록 조세정책상 특혜를 주는 규정으로 감면규정은 마땅히 엄격하게 적용되어야 할 것임은 충분히 이해하고 있지만, 이는 또한 농민을 보호하여 농업의 발전, 장려를 도모하기 위한 취지의 규정이라 할 것이므로 처분청이 오랜기간 영농에 성실히 종사하였음에도 상시근로자라는 이유로 또는 쟁점농지 일부의 임대사실을 전체 소유기간으로 확대해석하여 자경감면규정 적용이 배제되고 적용시점의 오인으로 인한 과소신고가산세의 부과 및 부당감면신청으로 보아 부정과소신고가산세까지 적용한 처분은 부당하다.

나. 처분청 의견

(1) 청구인은 2006년이후 부모님의 병환과 본인의 건강상의 이유로 쟁점농지를 임대하여 직접 경작을 하지 않았을 뿐 2005년까지는 본인이 직접 경작하였다고 주장하고 있으나,

조사기간에 확인한 임차농업인 대리 경작자의 문답서 내용을 살펴보면 2000년 초반부터 쟁점농지의 양도일까지 대리 경작자가 쟁점농지를 임차하여 경작하면서 매년 토지사용료로 OOO원씩 지급하다가 2010년부터는 연 OOO원을 지급하였다고 진술하고 있으므로, 청구인이 쟁점농지 보유기간 중 8년 이상을 직접 경작하였다는 주장은 설득력이 없다.

청구인은 1976년 교직에 몸을 담고, 이후 1978년부터 2005년까지 OOO에서 교사(상시근로자)로 재직하였으며, 주로 주말이나 공휴일을 이용하여 쟁점농지를 경작하였다고 주장하고 있으나, 쟁점농지는 OOO로 청구인의 주소지인 OOO에서 쟁점농지까지 직선거리로 41㎞, 자동차운행거리로 56.5㎞(대략 1시간 20분 소요)나 떨어진 원거리이다.

조특법 시행령 제66조 제1항에서 ‘농지소재지에 거주하는 대통령령이 정하는 거주자’란 해당 농지로부터 직선거리 30㎞이내의 지역에서 거주하면서 경작하는 자로 명시하고 있는바, 쟁점농지는 청구인의 주소지에서 직선거리 30㎞ 밖에 소재하고 있는 농지로서 청구인이 근무를 하지 않는 주말이나 공휴일을 이용하여 경작하였다는 주장은 설득력이 없고, 청구인의 근무지, 주소지 및 쟁점토지와의 거리 등을 감안하면 청구인이 농작업의 1/2 이상을 자기 노동력을 투입하여 경작하였다고 볼 여지는 없다.

(2) 청구인은 1978년부터 2005년까지 OOO에 소재하는 OOO에서 교사로 재직한 상시 근로자로 개정된 조특법 제66조 제14항 규정을 살펴보면, 근로소득의 경우 총급여 연 OOO원 이상인 경우 해당 연도는 자경하지 않은 것으로 간주하는 규정(2015.2.3.이후 양도분부터 적용)이 신설되어 청구인의 경우 퇴직 직전인 2005년까지의 총급여액은 모두 OOO원을 초과하여 직접경작 기간에서 제외함이 타당하다고 판단된다.

<청구인 퇴직 전 근로소득 발생내역>

또한, 직접 경작의 증빙서류로 제출한 경작사실 확인서상 확인자는 모두 청구인과 오래 전부터 알고 지내던 지인들이나 친척관계에 있는 자들로 이는 직접경작의 객관적인 증빙서류로 볼 수 없으며, 기타 영농과 관련된 사진들 역시 단순히 농기계를 촬영한 사진이거나 청구인이 벌초하는 모습을 사진으로 촬영한 것으로, 촬영 일자나 시간 등이 전혀 나타나지 않아 객관적인 증빙자료로 볼 수 없다.

(3) 부정과소신고가산세OOO 적용은 부당하다는 주장에 대하여

청구인은 그의 행위가 사기 기타 부정한 행위에 해당하는 적극적인 행위로 볼 수 없으므로 신고불성실가산세OOO 적용은 부당하다고 주장하고 있으나, 청구인은 2000년 초반부터 양도직전까지 쟁점농지를 임대하고 매년 토지사용료를 수령하면서 자경감면 대상이 아니라는 사실을 알고 있으면서, 양도소득세를 감면받기 위하여 이를 숨긴 채 감면요건을 갖춘 것으로 문서에 의하여 신청서를 제출한 행위는 적극적인 부정행위에 해당한다 할 것이므로 부당감면에 따른 가산세OOO를 적용한 처분청의 당초 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 청구인이 쟁점농지를 8년 이상 자경하였는지 여부

② 부정과소신고가산세 적용의 당부

나. 관련 법령

(1) 조세특례제한법

제69조【자경농지에 대한 양도소득세의 감면】① 농지 소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자가 8년 이상 [중략] 대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작한 토지 중 대통령령으로 정하는 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대해서는 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다.

(2) 조세특례제한법 시행령

제66조【자경농지에 대한 양도소득세의 감면】① 법 제69조 제1항 본문에서 “농지소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자”란 8년 [중략] 이상 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 지역(경작개시 당시에는 당해 지역에 해당하였으나 행정구역의 개편 등으로 이에 해당하지 아니하게 된 지역을 포함한다)에 거주하면서 경작한 자로서 농지 양도일 현재 「소득세법」 제1조의2 제1항 제1호에 따른 거주자인 자(비거주자가 된 날부터 2년 이내인 자를 포함한다)를 말한다.

1. 농지가 소재하는 시(특별자치시와 「제주특별자치도 설치 및 국제자유도시 조성을 위한 특별법」 제15조 제2항에 따라 설치된 행정시를 포함한다. 이하 이 항에서 같다)·군·구(자치구인 구를 말한다. 이하 이 항에서 같다)안의 지역

2. 제1호의 지역과 연접한 시·군·구안의 지역

3. 해당 농지로부터 직선거리 30킬로미터 이내의 지역

⑬ 법 제69조 제1항 본문에서 “대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작”이란 거주자가 그 소유농지에서 농작물의 경작 또는 다년생식물의 재배에 상시 종사하거나 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하는 것을 말한다.

⑭ 제4항·제6항·제11항 및 제12항에 따른 경작한 기간 중 해당 피상속인(그 배우자를 포함한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 거주자의 「소득세법」 제19조 제2항에 따른 사업소득금액(농업·임업에서 발생하는 소득, 「소득세법」 제45조 제2항에 따른 부동산임대업에서 발생하는 소득과 같은 법 시행령 제9조에 따른 농가부업소득은 제외한다)과 같은 법 제20조 제2항에 따른 총급여액의 합계액이 3천 700만원 이상인 과세기간이 있는 경우 그 기간은 피상속인 또는 거주자가 경작한 기간에서 제외한다.

(3) 국세기본법

제26조의2【국세 부과의 제척기간】① 국세는 다음 각 호에 규정된 기간이 끝난 날 후에는 부과할 수 없다. 다만, 조세의 이중과세를 방지하기 위하여 체결한 조약(이하 “조세조약”이라 한다)에 따라 상호합의 절차가 진행 중인 경우에는 「국제조세조정에 관한 법률」 제25조에서 정하는 바에 따른다.

1. 납세자가 대통령령으로 정하는 사기나 그 밖의 부정한 행위(이하 “부정행위”라 한다)로 국세를 포탈하거나 환급ㆍ공제받은 경우에는 그 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년간 (이하 생략)

제47조의3【과소신고·초과환급신고가산세】① 납세의무자가 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고(예정신고 및 중간신고를 포함하며, 「교육세법」 및 「농어촌특별세법」에 따른 신고는 제외한다)를 한 경우로서 과세표준 또는 납부세액을 신고하여야 할 금액보다 적게 신고(이하 이 조에서 “과소신고”라 한다)하거나 환급세액을 신고하여야 할 금액보다 많이 신고(이하 이 조에서 “초과신고”라 한다)한 경우에는 다음 각 호의 구분에 따른 금액의 100분의 10에 상당하는 금액을 가산세로 한다.

1. 소득세, 법인세, 상속세·증여세, 증권거래세, 종합부동산세의 과세표준을 과소신고한 경우: 다음 계산식에 따라 계산한 금액.

② 제1항에도 불구하고 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 호에 따른 금액을 가산세로 한다.

1. 부정행위로 소득세, 법인세, 상속세·증여세, 증권거래세 및 종합부동산세(이하 이 항에서 “소득세등”이라 한다)의 과세표준의 전부 또는 일부를 과소신고한 경우: 다음 각 목의 금액을 합한 금액

가. 부정행위로 인한 과소신고분 과세표준(이하 “부정과소신고과세표준”이라 한다)이 과세표준에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 40에 상당하는 금액(이하 이 항에서 “부정과소신고가산세액”이라 한다).

1의2. 부정행위로 소득세등의 세액감면 또는 세액공제를 신청한 경우 : 부정행위로 세액감면 또는 세액공제를 받은 금액의 100분의 40에 상당하는 금액

(4) 국세기본법 시행령

제12조의2【부정행위의 유형 등】① 법 제26조의2 제1항 제1호에서 “대통령령으로 정하는 사기나 그 밖의 부정한 행위”란 「조세범처벌법」 제3조 제6항 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위를 말한다.

(5) 조세법처벌법

제3조【조세 포탈 등】⑥ 제1항에서 “사기나 그 밖의 부정한 행위”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위로서 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적 행위를 말한다.

1. 이중장부의 작성 등 장부의 거짓 기장

2. 거짓 증빙 또는 거짓 문서의 작성 및 수취

3. 장부와 기록의 파기

4. 재산의 은닉, 소득ㆍ수익ㆍ행위ㆍ거래의 조작 또는 은폐

5. 고의적으로 장부를 작성하지 아니하거나 비치하지 아니하는 행위 또는 계산서, 세금계산서 또는 계산서합계표, 세금계산서합계표의 조작

6. 「조세특례제한법」 제24조 제1항 제4호에 따른 전사적 기업자원관리설비의 조작 또는 전자세금계산서의 조작

7. 그 밖에 위계에 의한 행위 또는 부정한 행위

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인이 쟁점농지에 대한 2015.7.17. 양도소득세 예정신고시 조특법 제69조 자경농지에 대한 양도소득세의 감면을 적용하여 신고시 제출한 서류는 세무대리인이 작성한 양도소득세신고서, 세액감면신청서, 토지매매계약서, 주민등록표초본, 농지원부, 쟁점토지 등기부등본, 쟁점토지 개별공시지가 조회 서류이다.

(2) 청구인은 2016.5.11. 작성한 OOO을 운영한 OOO의 확인서를 제출하였는데 그 내용은 청구인에게 매년 제초제, 고추약 등의 농약을 팔았음을 확인하고 있고 경운기, 예초기, 기계톱의 사진을 제출하였다.

(3) 청구인이 OOO에 1997년 11월부터 거주하면서 쟁점농지에서 영농에 종사한 사실을 쟁점농지 인근에 거주하는 3명이 확인하는 경작사실확인서를 제출하였다.

(4) 청구인은 OOO 간의 부동산임대차계약서 3부를 제출하였는데 부동산 소재지는 OOO로 총면적은 10,939㎡로 2006년～2008년에는 OOO원을 지급하고, 2009년～2010년 OOO원 지급하고, 2011년～2012년 OOO원을 지급하는 것으로 기재되어 있다.

(5) 처분청은 OOO가 양도농지 바로 옆에서 거주하면서 2000년 초부터 양도당시인 2015년 5월까지 쟁점농지를 대리경작하고 토지사용료를 처음에는 OOO원, 나중에는 OOO원을 매년 청구인 계좌로 입금하였음을 확인하는 문답서를 제출하였다.

(6) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, 먼저 쟁점①에 대해 살펴보면, 청구인은 농약구입확인서, 보유 농기계사진, 경작사실확인서 등을 제시하며 쟁점농지를 자경하였다고 주장하나, 「조세특례제한법」에서 ‘직접 경작이라 함은 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하는 것을 말한다’고 명확하게 규정하고 있으므로 이를 문리해석하여 그에 해당하는지 여부를 판단하여야 하고(대법원 2010.9.30. 선고 2010두8423 판결, 같은 뜻임),

대리경작자인 OOO는 2000년 초반부터 쟁점농지의 양도일까지 임차하여 경작하면서 매년 사용료로 연 OOO원을 지급하다가 2010년부터는 OOO원으로 상향하였다고 진술한 점, 쟁점농지의 소재지인 OOO과 청구인의 거주지인 OOO과의 거리가 자동차로 56.5㎞이고 이는 대략 1시간 20분 정도가 소요되는 원거리인 점, 청구인은 1978년부터 2005년까지 OOO 소재 중학교의 교사로 재직하다가 퇴직한 점 등에 비추어 처분청이 쟁점농지의 양도에 대하여 자경농지에 대한 양도소득세 감면규정을 배제하고 과세한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

다음으로 쟁점②에 대해 살펴보면, 「국세기본법」에서 가산세를 중과세하는 이유는 국세의 과세표준 또는 세액 계산의 기초가 되는 사실의 전부 또는 일부를 은폐하거나 가장하는 경우에는 조세의 부과와 징수가 불가능하거나 현저히 곤란하므로 납세의무자로 하여금 성실하게 과세표준을 신고하도록 유도하기 위하여 ‘부당한 방법’에 의하지 아니한 일반과소신고의 경우보다 훨씬 높은 세율의 가산세를 부과하는 제재를 가하려는 것(대법원2013.11.28. 선고 2013두12362 판결, 같은 뜻임)때문인바,

청구인은 2000년 초반부터 양도일 직전까지 쟁점농지를 임대하고 매년 토지사용료를 수령하여서 자경농지 감면대상이 아니라는 사실을 알고 있었음에도 양도소득세를 감면받기 위하여 이를 숨긴 채 감면요건을 갖춘 것으로 신고한 점, 부정과소신고가산세가 잘못되었다 하더라도 부정감면가산세가 적용되어 청구실익이 없어 보이는 점 등에 비추어 처분청이부정과소신고가산세를 적용하여 과세한이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.