국심1994구3699 (1995.03.10)

증여

기각

잠재적으로는 청구인들에 대한 증여세도 회피할 수 있으므로 조세회피목적이 없었다고 보기 어려운 바, 이 건 과세처분은 정당함.

상속세법 제32조의2【제3자명의로 등기등을 한 재산에 대한 증여의제】

국심1991서2678

심판청구를 기각합니다.

1. 원처분 개요

처분청은 OO직할시 서구 OO동 OOOO 청구외 주식회사 OO(제조직물, 1991.12.31 현재 자본금 24억원, 이하 “청구외법인”이라 한다)의5차(① 1990.12.11, ② 1990.12.18, ③ 1990.12.19, ④ 1990.12.27, ⑤ 1990.12.28)에 걸친 유상증자(15억원, 150,000주)시 청구외법인의 실질적인 사주인 청구외 OOO이 그 증자대금 전액을 불입하고 아래의 유상증자내용과 같이 동 유상증자주식중 증자대금 12억원에 상당하는 유상증자주식(120,000주)을 청구인등 7인 앞으로 명의신탁한 사실을 인지하고 청구인의 명의로 신탁된 주식(7,500주, 75,000,000원, 이하 “쟁점주식”이라 한다)에 대하여 상속세법 제32조의 2 증여의제 규정을 적용, 1994.3.16 청구인에게 1990년 수증분 증여세 24,210,000원 및 동 방위세 4,842,000원을 부과처분 하였다.

유 상 증 자 내 용 (단위: 백만원)

청구인은 이에 불복하여 1994.3.28 심사청구를 하고 1994.5.20 심사결정서를 받은후 1994.6.7 심판청구를 하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

가. 청구주장

청구외법인은 장기 결손누적 법인으로 이 건 증자전 9억원의 자본금이 전액 잠식되고 금융기관차입금이 62.8억원으로서(자본대비 697.7%) 주거래은행인 OOOO은행 OO지점으로부터 청구외 OOO의 가수금을 자본전입하여 재무구조를 개선하라는 권유에 따라, 금융기관 차입금에 의존하여 자금을 조달하는 형편에 있던 청구외법인은 부득이 1990년 12월 수차에 걸친 증자를 실시하면서 실질적인 경영주이며 자본주인 청구외 OOO이 상법에서 정한 절차상의 요식행위로서 청구외법인의 경리실무자에게 주식청약서, 이사회의사록 등 관련서류일체를 작성케 하면서 동 OOO은 당초 청구외법인을 설립시 상법상의 규정에 따라 발기인을 7인 이상인 8인으로 한 후 주식회사는 그 주주수가 항상 당초 설립시의 주주수 이상이어야 한다는 잘못된 고정관념에 빠져 청구외 OOO 자신을 포함하여 주주를 8인으로 하도록 지시하였고,

따라서 경리실무자(OOO)가 위 지시받은 서류를 작성하면서 증자주식중 일부주식을 임의로 청구인등 7인의 명의로 해놓은 것 뿐으로서 청구인은 신주청약서 및 주식인수증 등에 서명날인한 사실이 없음은 물론 주주총회에 참석한 사실도 없고 청구외법인 또한 청구인등을 주주명부상에 주주로 등재해 놓은 것 이외에는 장기결손법인으로 배당을 한 사실이 없는 바, 조세회피목적이 있다 할 수 없고, 또 실질소유자인 OOO이 법원의 판결(94가합 8338, 1994.8.10)을 받아 자기 앞으로 명의를 환원한 후 처분청에 보고까지 한 상황이므로, 대법원의 판례(92누10685, 1993.3.23, 92누17754, 1993.3.23)에 비추어 볼 때 본 건 처분은 부당하여 취소되어야 한다는 주장이다.

나. 국세청장 의견

상속세법 제32조의2의 규정에 의하면 등기등을 요하는 재산에 있어서 실질소유자와 명의자가 서로 다른 경우에는, 명의자로 등기등을 한 날에 실질소유자가 명의자에게 증여한 것으로 보는 것이고, 다만 타인의 명의를 빌려 등기등을 한 것중 조세회피목적없이 타인명의로 등기등을 한 경우에는 증여로 보지 아니하는 것인데, 이 건의 경우는 실질소유자인 OOO이 주식을 분산함으로써 배당에 의한 종합소득세의 회피목적이 있었다고 보여지며, 잠재적으로는 청구인들에 대한 증여세도 회피할 수 있으므로 조세회피목적이 없었다고 보기 어려운 바, 이 건 과세처분은 정당하다는 의견이다.

3. 심리 및 판단

이 사건의 다툼은 청구외법인(주식회사 OO)의 유상증자시 청구외 OOO에 의하여 청구인 앞으로 명의신탁된 쟁점주식이 상속세법 제32조의 2 증여의제규정의 적용대상인지 여부에 있다 하겠다.

(1) 먼저 관련 법규정을 보면

쟁점주식의 명의신탁시(1989.6.20) 시행된 상속세법 제32조의 2(제3자 명의로 등기등을 한 재산에 대한 증여의제. 1990.12.31 개정전의 것)에서 『① 권리의 이전이나 그 행사에 등기·등록·명의개서 등(이하 “등기등”이라 한다)을 요하는 재산에 있어서 실질소유자와 명의자가 다른 경우에는 국세기본법 제14조의 규정에 불구하고 그 명의자로 등기등을 한 날에 실질소유자가 그 명의자에게 증여한 것으로 본다. ② 제1항의 규정은 신탁법 또는 신탁업법에 의한 신탁재산인 사실을 등기 등을 하는 경우에는 이를 적용하지 아니한다.』고 규정하고 있는 바, 이 규정은 등기등을 요하는 재산에 있어서 실질소유자와 명의자가 다른 경우에는 그 명의자로 등기등을 한 날에 실질소유자가 명의자에게 증여한 것으로 보되, 예외적으로 실질소유자와 명의자간에 명의신탁에 관한 의사소통 내지 합의가 없었다거나 조세회피의 목적이 없이 실정법상의 제약이나 제3자의 협력거부 기타 부득이한 사정으로 인하여 실질소유자와 명의자를 다르게 등기등을 한 경우에는 증여의제에 관한 위 상속세법의 규정은 적용되지 아니하는 것으로 해석되며, 물론 이 경우에 그와 같은 사실은 납세의무자(명의자)가 적극적으로 주장·입증할 책임을 지는 것(헌법재판소 89헌마38, 1989.7.21 ; 대법원 88누4997, 1990.3.27 ; 국심 92서244, 1994.3.21 외 다수도 같은 뜻임)이라 하겠다.

그러므로 위와 같은 예외적 사정이 입증되지 아니하면, 당연히 당해 재산은 증여된 것으로 의제되어 증여세의 과세대상이 되는 것이며, 이 경우 따로 어떤 구체적인 의사소통 내지 합의가 있었다는 사실이나 조세회피의 목적이 있었다는 사실이 추정되는 근거가 있거나, 그 구체적인 의사소통 내지 합의사실이나 조세회피의 사실이 밝혀져야 하는 것은 아니며, 또한 이 경우에 의사소통 내지 합의가 없다는 사실이나 조세회피목적이 없다는 사실이 소극적 사실이라고 하여 반드시 입증책임의 법리에 어긋나는 것도 아니라 하겠다.(대법원 90누3430, 1990.8.28 ; 국심 91서625, 1991.6.13 ; 국심 91서2678, 1992.5.27 ; 국심 93서954, 1993.9.2 합동회의 ; 국심 93광1512, 1993.9.8 외 다수 같은 취지임)

(2) 다음으로 사실관계에 대하여 보면,

① 청구외법인이 1990년 12월 한달동안에 5차에 걸친 유상증자시 청구인 명의로 유상증자된 쟁점주식이 실질주주인 청구외 OOO에 의하여 명의신탁된 주식이라는 사실에 있어서는 처분청과 청구인간에 다툼이 없는 한편, 청구외법인의 1990년 12월의 5차에 걸친 유상증자 경위를 보면 청구법인은 결손금 누적으로(1989.12.31 현재 결손금누계액 1,872,526,684원) 이 건 증자전의 자본금 9억원이 전액 잠식되고 금융기관의 차입금이 62.8억원(자본대비 697.7%)이나 되는 상태에서 주거래은행인 OOOO은행 OO지점으로부터 1990년 중 11억원이상의 유상증자를 실시하라는 대출조건을 통보받고(OO OO본부 7221-9009-601, 1990.9.6) 부득이 동 법인의 실질적인 경영주인 OOO의 가수금을 자본에 전입하여 15억원(150,000주)을 증자하면서 주주를 실질소유자 1인으로만 하면 주식회사로서의 대외적인 신용도 등에 문제점이 있으므로 그중 12억원(120,000주)을 실질주주 OOO의 지시에 의거 증자직전 각 주주의 구주식 소유비율에 따라 경리담당자가 임의로 청구인등 7인 앞으로 명의신탁한 것임이 청구외법인의 재무제표와 청구외 OOOO은행 OO지점장의 사실확인, 당심의 심리자료 제출요구(국심 46830-10422, 1994.12.1)에 의하여 OOOO은행 OO지점장이 제출한 공문(OO 8940-140, 1994.12.2, 당심접수 제7358호, 1994.12.5, OOOO은행 OO본부장이 1990.9.6 동행 OO지점장에게 보낸 청구외법인에 대한 대출관계 승인통지 공문의 사본: 영본 7221-9009-061), 청구외 OOO의 확인서, 청구외법인의 당시 경리실무자(OOO)의 확인서 및 청구외법인의 주식이동상황명세서 등에 의하여 확인된다.

② 청구외 OOO은 1993.12.23 확인서(인감증명서 첨부)에서 “본인은 (주)OO의 실질적인 경영자이며 발행주식의 전부를 소유한 주주로서 법인설립당시 주주의 수가 8명이었으므로 주식회사의 주주는 8명이상이어야 한다는 생각만 가지고 경리실무자에 의하여 임의로 선택된 8명의 명의로 주식을 소유한 것처럼 명의신탁한 사실이외에 이로 인한 조세를 회피할 목적이나 조세의 경감 및 조세를 부담하지 않은 사실이 없다”고 확인하고 있고, 청구외법인의 1989년부터 1993년까지 5개 사업년도의 재무제표(결손금처리계산서)에 의하면 각 사업년도 말 미처분이월결손금 잔액이 다음과 같아 주주에 대한 배당이 전혀 없었음이 확인된다.

미처분이월결손금

(단위 : 원)

③ 쟁점주식의 실질소유자인 청구외 OOO은 청구인등 7인을 상대로 OO지방법원에 소송을 제기하여 쟁점주식에 대한 명의신탁확인판결(OO지방법원 제13민사부, 94가합8338, 주식명의개서, 1994.8.10)을 받아 청구외법인에 제출하였고, 청구외법인은 이 법원판결문을 근거로 쟁점주식을 모두 청구외 OOO앞으로 명의를 1994.9.9 환원시켜 주식이동상황명세서를 정리한후 동 법인 관할 세무서장인 서OO세무서장에게 1994.11.26 제출신고하였으며, 이 신고사실을 서OO세무서장이 증명(발급번호 제16433호, 1994.11.26)하고 있다.

④ 국세기본법 제39조에 의하면 주주 1인과 그와 특수관계에 있는 자로서 그들의 소유주식의 합계가 당해법인의 발행주식총액의 100분의 51 이상인 자들은 과점주주로서 당해법인의 체납액(부족액)에 대하여 제2차 납세의무를 지게되어 있는 한편, 쟁점주식의 명의신탁후 청구외법인의 주주명부에 의하면, 주주1인(OOO: 20%)과 그와 특수관계 있는 자들(처 OOO: 5%, OOO: 25%)의 소유주식 합계가 청구외법인의 발행주식 총액의 50%로서 51%에 미달됨이 확인된다.

⑤ 서OO세무서장이 1995.1.5 발급한 사실확인서와 납세완납증명에 의하면 청구외법인의 경우 쟁점주식을 청구인들 앞으로 명의신탁후 그 명의신탁을 해제한 날까지의 기간중에 국세를 체납한 사실이 없음이 확인된다.

(3) 살피건대, 위 사실관계내용에 의할 때 쟁점주식은 그 실질소유자인 청구외 OOO이 동 주식을 1990년 12월중 5차에 걸쳐 청구인 앞으로 명의신탁한후 청구외 법인이 계속 결손으로 각 주주에 대한 배당이 전혀 없었고, 또한 청구외법인의 국세체납사실이 전혀 없었으며, 1994.9.9 그 명의신탁이 해지되어 실질소유자인 청구외 OOO 앞으로 명의가 환원된 점 등 결과적인 면에서 보면 청구외 OOO이 쟁점주식을 청구인 앞으로 명의신탁하였던 것에 조세회피사실이 없었음은 인정된다.

그러나 당해 명의신탁이 상속세법 제32조의 2 증여의제 규정의 적용대상인지 여부는 동 명의신탁에 부득이한 사정이 있었는지 여부와 조세회피목적이 있었는지 여부에 의하여 가리어야 하고 동 조세회피목적의 유무는 그 명의신탁 당시를 기준으로 가리어야 할 것으로서 이 건의 경우

첫째, 앞의 사실관계내용 ①에서 본 바와같이 청구외법인이 1990년 12월에 15억원의 증자를 실시한 것은 그의 주거래은행인 OOOO은행 OO지점의 대출조건에 의한 것으로서 동 대출조건은 증자실시에 관한 것이지 증자주식의 명의신탁에 관한 것은 아니었으므로 증자의 필요성에는 부득이한 사유가 있었던 것이 인정되나, 그렇다고 하여 쟁점주식의 실질소유자인 청구외 OOO이 동 주식을 청구인에게 명의 신탁한 것까지를 부득이한 사유로 인정하기는 어렵고,

둘째, 명의신탁당시를 기준으로 하여 조세회피목적 유무를 가릴 때

① 청구외법인의 1990년 12월 15억원의 유상증자시 동 유상증자 총주식의 실질소유자인 청구외 OOO이 그중 12억원에 상당하는 주식을 명의신탁한 상대방(명의수탁자)의 인적사항을 보면 국세기본법 시행령 제20조에서 정한 친족 기타 특수관계에 있는 자이거나 또는 특수관계에 있지 아니한 자들도 증자당시 청구외법인의 임직원이거나 임원으로 근무했던 자들이므로, 배우자(처)와 제에 대하여는 재산분배로서의 실지증여가능성이 있고, 기타 명의수탁자들에게는 회사발전에 기여한 공로등의 명목으로 실지증여하는 경우 명의신탁 주식임을 내세워 증여세를 회피할 가능성이 없지 아니하고 ② 향후 배당소득을 분산함으로써 누진세율 체계를 취하고 있는 종합소득세의 중과를 회피할 수 있으며, ③ 청구외 OOO이 국세기본법 시행령 제20조에서 정한 특수관계 없는 자에게도 주식을 명의신탁한 결과 청구외 OOO 및 그와 특수관계 있는 자들의 소유주식 합계 비율이 청구외법인의 발행총주식의 50%가 되어 51%에 미달되므로 국세기본법 제39조에서 정한 과점주주요건에 해당되지 아니하도록 함으로써 출자자의 제2차 납세의무를 면탈하기 위한 것임도 부인하기 어렵다 할 것이다.

이상내용을 종합하여 볼 때 쟁점주식의 명의신탁에는 조세회피목적이 있었다고 봄이 타당하다 할 것이다.

따라서 쟁점주식의 명의신탁에는 달리 부득이한 사정이 없는 한편 조세회피목적이 있었다고 인정되는 바, 처분청이 이 건 명의신탁된 쟁점주식에 대하여 상속세법 제32조의 2 증여의제 규정을 적용하여 본건 증여세를 과세한 처분은 정당한 반면, 이와 다른 청구주장은 이유없는 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.