국심1995서0775 (1995.8.14)

증여

취소

토지와 건물소유자가 다를시 임대보증금은 특별한경우외는 건물분임.

상속세법 제29조의2【증여세납세의무자】

국심1992서3331

국심1997서0515

강남세무서장이 94.10.16 청구인에게 결정고지한 89년도분

증여세 56,337,980원과 동 방위세 9,389,660원의 과세처분은

이를 취소한다.

1. 원처분 개요

청구인은 청구인의 父 OOO 소유의 서울특별시 강남구 OO동 OOOOOO 소재 대지 240.8㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)와 청구인 소유의 같은동 OOOOOO 소재 대지 320.2㎡(이하 “청구인소유토지”라 한다)의 양지상에 건물 1,798.82㎡(이하 “쟁점건물”이라 한다)를 신축함에 있어 건축비는 쟁점건물의 임대보증금(이하 “쟁점임대보증금”이라 한다)으로 충당하였으며 90.3.21 쟁점건물을 청구인명의로 소유권보존등기 하였다.

처분청은 쟁점임대보증금을 토지와 건물에 대한 것으로 보아, 쟁점임대보증금 534,270,000원을 토지와 건물의 기준시가로 안분계산하여 청구인의 父 OOO 소유의 쟁점토지분에 해당하는 임대보증금 135,046,647원을 청구인이 쟁점건물 신축비를 지급한 때에 청구인의 父 OOO이 청구인에게 증여한 것으로 보아 94.10.16 청구인에게 89년도분 증여세 56,337,980원 및 동방위세 9,389,660원을 결정고지하였다.

청구인은 이에 불복하여 94.12.8 심사청구를 거쳐 95.3.20 심판청구를 하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

가. 청구주장

청구인은 父 OOO 소유의 쟁점토지와 청구인 소유토지의 양지상에 청구인 명의의 쟁점건물을 신축하고 동 건축비는 동 건물 임대보증금으로 지급하였으나 동 건물 임대보증금을 각 소유자별 토지와 건물의 기준시가로 안분계산하여 청구인 몫으로 배분된 임대보증금 가액이 쟁점건물가액을 초과하는데도 불구하고 父 OOO 소유의 쟁점토지 지분상당 임대보증금을 증여로 간주하여 증여세를 과세함은 부당하다.

나. 국세청장 의견

쟁점임대보증금 534,270,000원은 청구인 소유의 토지 및 쟁점건물분 임대보증금과 父 OOO 소유의 쟁점토지분 임대보증금이 합쳐진 금액이므로 전체 임대보증금을 토지와 건물의 기준시가로 안분계산하여 父 OOO 소유의 쟁점토지분 임대보증금 상당액을 父 OOO이 청구인에게 증여한 것으로 보아 증여세를 부과한 처분청의 이 건 과세처분은 타당하다.

또한 청구인이 임대보증금을 각소유자별 기준시가로 안분계산하면 청구인 몫이 332,840,666원이 되어 건물의 기준시가 237,911,652원을 초과하므로 증여에 해당되지 않는다고 주장하나 건물의 기준시가는 단순히 각각의 임대보증금을 구분하기 위한 기준금액으로 사용한 것일 뿐 실지 건물신축대금이 청구인 몫보다 적은 금액이 아니므로 청구인의 주장은 이유가 될 수 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

이 건은 父와 子소유토지 양지상에 子명의로 건물을 신축하고 건축비는 동 건물의 임대보증금으로 지급한 경우, 동 임대보증금을 토지·건물의 기준시가로 안분한 금액 중 父의 소유인 쟁점토지분에 상당하는 임대보증금을 父가 子에게 증여한 것으로 볼 수 있는지 여부를 가리는 데 있다.

나. 관련법령

상속세법 제29조의2(증여세납세의무자) 제1항은 타인의 증여(증여자의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여를 제외하며, 이혼한 자의 일방이 민법 제839조의2 또는 동법 제843조의 규정에 의하여 다른 일방으로부터 재산분할을 청탁하여 제11조 제1항 제1호의 규정에 의한 금액을 초과하는 재산을 취득하는 경우로서 그 초과부분의 취득을 포함한다. 이하 같다)에 의하여 재산을 취득한 자(영리법인을 제외한다)로서 증여받을 당시 국내에 주소를 둔 자는 증여세를 납세할 의무가 있음을 규정하고 있고,

동법 제29조의4(증여세 과세가액) 제1항은 증여세는 증여를 받을 당시의 증여재산가액의 합계액을 그 과세가액으로 한다고 규정하고 있다.

다. 사실관계 및 판단

청구인이 父 OOO 소유의 쟁점토지 및 이와 인접한 청구인 소유토지의 양지상에 쟁점건물을 신축하여 90.3.21 청구인 명의로 소유권보존등기한 사실과 동 건물을 임대하고 임차인들로부터 수령한 임대보증금 534,270,000원을 쟁점건물 신축공사비로 지급한 사실에 대하여는 청구인과 처분청간에 다툼이 없다.

살피건대,

처분청은 쟁점건물을 임대하고 받은 임대보증금은 건물과 건물에 부수되는 토지에 대한 임대보증금으로 보아 동 임대보증금을 토지와 건물의 기준시가로 안분계산한 금액 중 청구인의 父 OOO 소유의 쟁점토지에 해당하는 임대보증금 상당액은 청구인이 쟁점건물 신축공사비로 지급하는 때에 쟁점토지의 소유자 父 OOO이 청구인에게 동 임대보증금 상당액을 증여한 것으로 보아 이 건 증여세를 부과하였으나,

첫째, 타인소유의 토지위에 건물을 신축하였다면 건물소유자는 건물신축시에 토지 소유자의 승락하에 건물을 신축한 것으로 보아야 하고, 이 경우 특별한 사정이 없는 한 토지사용에 대한 대가문제는 토지소유자와 건물소유자 사이의 문제이고 건물임차료는 건물소유자와 건물임차인 사이의 문제이며,

둘째, 통상적으로 임대차계약서상의 임대건물은 건물에 한하는 것이 상례이며, 토지와 건물의 소유자가 다를 경우 건물소유자는 토지소유자와 건물임대차계약과는 별도로 토지사용에 대한 토지임대차계약을 체결하는 것이 일반적이고, 설사 토지사용에 대한 임대차계약을 체결한 사실이 없다고 하더라도 건물소유자는 토지소유자로부터 토지 사용에 대한 명시적 또는 묵시적인 승인하에 건물을 임차인에게 임대한 것으로 보아야 하고,

세째, 토지소유자와 건물소유자가 다른 경우, 건물임차인은 건물임차권의 범위내에서 건물에 대한 사용·수익권이 있으며, 이 경우 건물소유자는 건물임차인으로 하여금 건물을 사용·수익하게 할 적극적인 의무가 있고 건물소유자와 건물임차인은 채권·채무관계가 성립되는 반면, 토지소유자는 건물임차인의 건물을 사용·수익할 권리에 따라 단순히 토지를 사용하게 할 수인의무만 있을 뿐 토지소유자와 건물임차인 사이에 아무런 채권·채무관계가 성립되는 것이 아니므로, 건물임차인은 어디까지나 건물소유자의 건물소유권에 대하여만 임차한 것이지 토지를 사용·수익할 수 있는 토지임차권까지 부여받고 있는 것은 아니며, 토지의 사용은 건물임대차계약에 따른 부수적인 것이라 할 것이어서 건물소유자와 건물임차인 사이에 체결된 임대차계약서에 건물임차인이 토지임차권까지를 포함하여 임대차한다는 명시적 규정이 포함되어 있지 않는 한 임대보증금은 건물에 대한 것이지 토지와 건물 모두에 대한 것으로 볼 수 없으며(국심 92서3331, 1992.12.29 합동회의 같은뜻임),

넷째, 임대차계약서상 건물을 임대한 자가 건물소유자인 청구인으로 명시된 이 건의 경우는 다른 특별한 사정이 없는 한 임대보증금의 반환채무자는 당연히 청구인으로 보아야 하고 단지 토지소유자가 따로 있다는 이유만으로 그 채무액을 토지가액분과 안분할 성질의 것은 아니라 할 것이다.

위 내용을 종합하여 볼 때,

토지소유자와 건물소유자가 다른 경우의 임대보증금은 토지소유자와 건물소유자가 공동임대인의 지위에서 임대차계약을 체결하는 등의 이유로 임대보증금이 토지에도 귀속된다고 인정되는 특별한 경우외에는 건물만에 대한 것이라 할 것이므로, 건물 소유자인 청구인 명의로 건물임대차계약을 체결하였으며, 쟁점토지의 소유자인 청구인의 父 OOO이 위 건물임대차계약과 관련하여 공동임대인으로서 임대보증금의 반환 채무를 분담한다는 등의 별도계약이 발견되지 않는 이 건의 경우는 그 임대보증금은 전액 건물에 대한 것이라고 인정되므로, 청구인이 특수관계자인 父 OOO의 토지를 무상으로 사용함으로서 조세의 부담을 부당히 감소시킨 경우에 해당하는지 여부를 조사·확인하여 소득세법 제55조의 부당행위계산규정을 적용하는 것은 별론으로 하고 쟁점임대보증금을 토지와 건물에 공동으로 귀속되는 것으로 보아 이를 토지·건물의 기준시가로 안분계산한 후 청구인의 父 OOO 소유의 쟁점토지에 해당하는 임대보증금상당액을 청구인이 父 OOO으로부터 증여받은 것으로 보아 증여세를 부과한 이 건 과세처분은 위법 부당한 것으로 판단된다.

따라서 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유있다 할 것이어서 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.