서울행정법원2008구합42666 (2009.08.20)

외국법인 간의 합병시 피합병법인이 보유한 내국법인 주식의 내재된 가치증가분이 양도차익으로 실현된 것임

내국법인의 경우 합병에 따른 자산의 이전도 양도차익이 실현되는 자산의 양도에 해당한다고 보아 그 양도차익 산정방법을 구 법인세법 제80조 제1항 등에서 규정하였고, 외국법인의 경우 달리 볼 사정이 없는 것임

2013누32528 법인세등부과처분취소

AAA 아이티그룹 에스에이(AAA IT Group S.A.)

1. 남대문세무서장 2. 서울특별시 중구청장

서울행정법원 2009. 8. 20. 선고 2008구합42666 판결

서울고등법원 2010. 4. 1. 선고 2009누27796 판결

대법원 2013. 11. 28. 선고 2010두7208 판결

2014. 7. 9.

2014. 8. 20.

1. 제1심 판결을 취소한다.

2. 원고가 한 청구를 모두 기각한다.

3. 소송총비용은 원고가 부담한다.

1. 청구취지

피고 남대문세무서장이 2007. 10. 1. 원고에 대하여 한 2006년도 귀속분 법인세 OOOO원 및 증권거래세 OOOO원의 각 부과처분을 취소한다. 피고 서울특별시 중구청장이 2007. 10. 29. 원고에 대하여 한 2006년도분 주민세 OOOO원의 부과처분을 취소한다.

2. 항소취지

주문과 같다.

1. 처분의 경위

" 가. 스페인 법인인 AAA 아이티그룹 에스에이(AAA IT Group S.A., 이하구 AAA'라고 한다)는 2006. 8. 1. 구 AAA 주식의 60.83%(의결권 기준)를 소유하고 있던 모회사인 BBB 포트폴리오 에스에이(BBB Portfolio S.A.)에 흡수합병되었고(이하이 사건 합병1이라 한다), 이후 BBB 포트폴리오 에스에이는 법인명을 구 AAA의 명칭을 따라 원고(AAA IT Group S.A.)로 변경하였다.", " 나. 이 사건 합병 당시 구 AAA는 비상장 내국법인인 CCC여행정보 주식회사가 발행한 주식의 32%에 해당하는 256,374주(이하이 사건 주식'이라 한다)를 소유하고 있었는데, 서울지방국세청은 CCC에 대한 2006년도 법인세 조사과정에서 이 사건 합병으로 인하여 이 사건 주식의 소유권이 구 AAA에서 원고에게로 이전된 것을 확인하고 구 AAA에게 구 법인세법(2006. 12. 30. 법률 제8141호로 개정되기 전의 것, 이하구 법인세법'이라 한다) 제93조 제10호 소정의 국내원천소득인 주식 기타 유가증권의 양도소득이 발생한 것으로 보아 이를 피고 남대문세무서장에게 통보하였다.", " 다. 이에 피고 남대문세무서장은 2007. 10. 1. 이 사건 주식의 평가금액을 이 사건 주식의 양도가액으로 간주하여 산정한 양도차익에 대하여 대한민국과 스페인왕국간의 소득에 대한 조세의 이중과세 회피와 탈세방지를 위한 협약(이하한국-스페인 조세협약'이라 한다) 제13조의 규정을 적용하여 원고에게 양도차익의 9.09%에 상당하는 2006년도분 법인세(가산세 포함) OOOO원을 납세고지하고(이하이 사건 법인세 처분'이라 한다), 이와 아울러 위 주식의 양도와 관련된 2006년도분 증권거래세(가산세 포함) OOOO원을 부과하였고(이하이 사건 증권거래세 처분'이라 한다), 피고 서울특별시 중구청장은 2007. 10. 29. 위 법인세 납세고지에 근거하여 원고에게 법인세할 주민세 OOOO원을 납세고지하였다(이하이 사건 주민세 처분'이라 하고, 위 각 처분을 합하여이 사건 처분'이라 한다).", 라. 원고는 2007. 12. 12. 이 사건 처분에 불복하여 조세심판원에 심판청구를 하였으나, 조세심판원은 원고의 심판청구를 모두 기각하였다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 9, 15, 16호증, 을가 제1호증, 을나 제1호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 원고의 주장

1) 흡수합병의 경우 피합병법인의 자산, 부채를 비롯한 모든 권리의무가 합병법인으로 포괄적으로 승계되는 것이므로, 이 사건 주식이 구 AAA에서 원고에게로 양도되었다고 볼 수 없고, 법인세법상 외국법인에 대한 국내원천소득 과세를 규정함에 있어 외국법인간의 합병으로 인하여 유가증권이 이전되는 거래를 유가증권의 양도로 보아 법인세를 과세할 수 있는 규정은 두고 있지 않다. 그러므로 이 사건 주식의 이전에 대하여 법인세를 부과하는 것은 법률의 명확한 규정 없이 세금을 부과하는 경우로서 조세법률주의의 원칙 등에 위배된다. 설령 합병으로 인한 주식 이전이 주식의 양도에 해당하더라도 구 AAA 및 원고가 보유하던 구 AAA 주식에 대하여는 신주를 발행하지 아니하고 소각하여 구 AAA가 받은 대가가 전혀 없었으므로 양도차익이 존재하지 않으며, 과세표준 및 세액계산이 법률적 근거 없이 자의적으로 이루어졌다. 또한 합병에 의한 주식의 이전을 증권거래세 부과의 대상이 되는 주권의 양도로 볼 수 없다. 따라서 이 사건 법인세 및 증권거래세 부과처분은 위법하다.

2) 원고에 대한 법인세 부과처분이 위법한 이상 이를 근거로 한 이 사건 주민세 부과처분도 위법하다.

나. 관계법령

별지 기재와 같다.

다. 인정사실

1) 이 사건 합병 당시 합병 당사법인인 구 AAA와 원고는 주주총회 결의에 따라 구 AAA가 보유한 모든 자산과 부채를 원고에게 이전하고, 구 AAA의 주식을 소유한 주주에게는 합병비율에 따라 원고가 발행한 신주를 교부하기로 하였다.

2) 원고는 피합병법인인 구 AAA의 자산을 실제가치 기준으로 즉 시장가치로 평가하여 원고의 신주와 구 AAA 주식의 교환비율을 정하였는데, 원고는 그 후 신주 200,933,415주를 발행하였다.

3) 한편, 구 AAA 및 원고가 소유하고 있던 구 AAA 주식에 대하여는 신주를 발행하지 아니하고 소각하였으며, 이 사건 합병 이후 구 AAA가 소유하고 있던 이 사건 주식의 주주가 원고로 변경되었다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제4 내지 9호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

라. 판단

1) 이 사건 법인세 처분의 적법 여부

가) 이 사건 주식의 이전이 주식 양도에 해당하는지 여부

" 외국법인 간의 합병에 따라 소멸하는 피합병법인이 자산으로 보유하던 내국법인의 발행주식을 합병법인에게 이전하는 것이 구 법인세법 제93조 제10호 (가)목에서 말하는주식의 양도'에 해당하는지 여부는 구 법인세법의 해석상 합병에 따른 주식의 이전을 계기로 당해 주식에 내재된 가치증가분이 양도차익으로 실현되었다고 보아 이를 과세대상 소득으로 삼을 수 있는지 여부에 따라 판단하여야 할 것이다.", " 구 법인세법 제80조 제1항은 내국법인이 합병으로 인하여 해산하는 경우 그 청산소득의 금액은 '피합병법인의 주주 등이 합병법인으로부터 받은 합병대가의 총합계액에서 피합병법인의 합병등기일 현재의 자기자본의 총액을 공제한 금액'으로 한다고 규정하고, 같은 조 제4항의 위염에 따라합병대가의 총합계액'의 계산에 관하여 정하고 있는 구 법인세법 시행령(2008. 2. 22. 대통령령 제20619호로 개정되기 전의 것, 이하 같다.) 제122조 제1항은법 제16조 제1항 제5호의 규정에 의한 합병대가의 총합계액'(제1호)과 1법 제80조 제2항의 규정에 의하여 가산하는 금액'(제2호) 등을 합한 금액을합병대가의 총합계액'으로 규정하고 있다. 한편 구 법인세법 제16조 제l항 제5호, 제2항, 구 법인세법 시행령 제14조 제1항 제1호 (가)목, (다)목은 합병대가로 취득하는 재산이 주식인 경우에는 취득 당시의 시가에 의하되, 다만 구 법인세법 제44조 제1항 제1호 및 제2호의 요건을 갖춘 경우에 한하여 액면가액에 의하도록 규정하고 있는데, 구 법인세법 제44조 제1항은 제1호에서합병등기일 현재 1년 이상 계속하여 사업을 영위한 내국법인 간의 합병일 것'을, 제2호에서피합병법인의 주주 등이 합병법인으로 부터 합병대가를 받은 경우에는 동 합병대가의 총합계액 중 주식 등의 가액이 100분의 95 이상일 것'을 각 규정하고 있다.", " 위 규정에 비추어 살피건대, ① 이처럼 내국법인의 경우 구 법인세법 제80조 제1항, 제4항, 구 법인세법 시행령 제122조 제1항, 제14조 제1항 제1호 (가)목, (다)목은 합병에 따른 자산의 이전도 양도차익이 실현되는 자산의 양도에 해당한다고 보아 그 양도차익의 산정방법을 규정하면서, 예외적으로 구 법인세법 제44조 제1항 제1호 및 제2호의 요건을 갖춘 경우에 한하여 피합병법인이 대가로 받은 주식의 액면가액을 양도대가로 의제함으로써 사실상 양도차익이 산출되지 않도록 하여 합병법인이 당해 자산을 처분하는 시점까지 그에 대한 과세를 이연하는 정책적 특례를 제공하고 있는 점. ② 이에 비하여 외국법인의 경우에는 구 법인세법 제93조 제10호 (가)목 등에서 내국법인이 발행한 주식 등의 양도로 인하여 발생하는 소득을 과세대상으로 규정하고 있을 뿐 외국법인 간의 합병에 따른 주식 등의 이전에 대하여 과세를 이연하는 정책적 특례규정을 두고 있지 아니한 점, ③ 외국법인 간의 합병에 따른 국내 자산의 이전을 내국법인 간의 합병에 따른 국내 자산의 이전과 달리 양도차익이 실현되는 자산의 양도로 보지 않을 합리적인 이유가 없는 점 등을 종합하면, 이 사건 합병에 따른 이 사건 주식의 이전은 구 법인세법 제93조 제10호 (가)목에서 말하는주식의 양도'에 해당한다고 보아야 한다.", " 원고는 이와 관련하여 구 법인세법이 합병에 따른 자산의 이전은 청산소득으로 규정하여 각 사업연도 소득과 구별하고 있으므로 내국법인의 청산소득에 해당하는 외국법인의 소득에 대하여 과세할 수 없다고 주장하나, 구 법인세법 제2조, 제3조는 내국법인의 청산소득에 해당하는 외국법인의 소득을 과세대상에서 제외하는 규정이라고 해석할 수 없으며, 구 법인세법이 청산소득의 개념에 관하여 정의 혹은 유형화하고 있지 아니하므로 합병으로 인한 외국법인의 소득이라는 이유만으로 내국법인과 마찬가지로 청산소득으로 보아 구 법인세법 제93조 제10호 소정의주식의 양도로 인하여 발생한 소득'에 해당하지 않는 것으로 볼 수는 없다(또한 위와 같이 주식의 양도로 해석하는 이상 원고 주장처럼 한국-스페인 조세협약상의 차별금지원칙에 위배된다고 볼 수도 없다). 또한 원고가 원용하는 대법원 2000. 10. 13 선고 98두19193 판결은 취득세와 관련하여 합병으로 인한 재산 취득을 무상취득으로 본 것으로서 사안을 달리하는 이 사건에 적용하기에 적절치 않다.", 이와 다른 전제에 선 이 부분 원고 주장은 받아들일 수 없다.

나) 양도차익의 발생 여부 및 세액 산정의 적법 여부

" 구 법인세법 제91조 제2항, 제92조 제2항 제3호에 의하면 국내사업장이 없는 외국법인과 대통령령이 정하는 특수관계가 있는 외국법인간의 주식의 양도의 경우에는 대통령령이 정하는 정상가격이 국내원천소득을 계산할 수입금액이 되고, 구 법인세법 시행령 제131조 제2항 제1호는일방이 타방의 의결권 있는 주식의 100분의 50 이상을 직접 또는 간접으로 소유하고 있는 관계'를 특수관계로 정의하고 있다 구 국제조세조정에 관한 법률(2010. 1. 1. 법률 제9914호로 개정되기 전의 것, 이하구 국제조세조정법'이라 한다) 제5조 및 그 시행령(2006. 8. 24. 대통령령 제19650호로 개정되기 전의 것) 제4조 및 구 법인세법 시행령 제131조 제3항에 의하면, 이 사건과 같이 구 국제조세조정법령에 의하여 비교가능 제3자 가격방법으로 정상가격을 산출할 수 없는 경우에 구 소득세법(2006. 12. 30. 법률 제8144호로 개정되기 전의 것, 이하구 소득세법'이라 한다) 제99조 제1항 제5호를 준용하여 평가한 가액을 정상가격으로 한다고 규정하고 있다. 그리고 그 정상가격은 구 소득세법 제99조 제1항 제5호, 구 상속세 및 증여세법 (2007. 12. 31. 법률 제8828호로 개정되기 전의 것) 제63조 제1항 제1호 (다)목 등 관련법령에 의하면 결국시가'가 그 정상가격이 된다.", " 앞서 본 사실에 의하면, 이 사건 합병 당시 원고는 구 AAA 주식의 60.83%를 소유하여 특수관계에 있었으며, 원고는 구 AAA의 자산을 시가로 평가하여 원고의 신주와 구 AAA 주식의 교환비율을 정하고 신주를 발행하였는바, 위 신주와 대가관계가 있는 것은 구 AAA가 보유하고 있던 자산이고, 구 AAA가 원고로부터 합병대가인 신주를 교부받아 그 주주들에게 교부하여 준 것이라고 볼 수 있다. 또한 을가 제6호증의 기재에 변론 전체의 취지를 보태어 보면, 이 사건 주식의 이전에 대하여 피고 남대문세무서장은 이 사건 주식의시가'를 구 소득세법 등에서 정한 비상장주식 평가에 의한 방법으로 계산하고, 그 금액에서 취득가액을 뺀 금액을 양도차익으로 보아 그 양도차익에 대하여 관련 세율을 적용하여 세액을 산정한 사실이 인정된다. 이 부분 원고 주장도 받아들일 수 없다.", 다) 소결론

따라서 이 사건 법인세 처분은 적법하다.

2) 이 사건 증권거래세 처분의 적법 여부

" 구 증권거래세법(2008. 12. 26. 법률 제9274호로 개정되기 전의 것) 제1조 본문, 제2조 제3항의 문언 내용 및 취지. 2001. 12. 29. 법률 제6538호로 개정된 조세특례제한법 제117조 제1항 제14호가법인세법 제44조 제1항 각 호의 요건을 갖춘 합병을 위하여 주식을 양도하는 경우'를 증권거래세의 변제 대상으로 새로이 규정한 점 등에 비추어 볼 때, 합병으로 인한 주식의 이전이 위 규정에서 말하는주권의 양도'에 해당하지 아니한다고 볼 이유가 없다. 주권 등의 유상양도는 증권거래세의 과세대상이므로 이 사건 증권거래세 처분은 적법하다. 이 부분 원고 주장도 받아들일 수 없다.", 3) 이 사건 주민세 처분의 적법 여부

이 사건 법인세 처분이 적법한 이상 이 사건 주민세 처분도 적법하므로, 이 부분 원고 주장 역시 받아들일 수 없다.

3. 결론

원고가 한 청구는 이유 없어 받아들일 수 없다. 이와 결론을 달리한 제1심 판결은 부당하므로 이를 취소하고 원고가 한 청구를 모두 기각한다.