조심-2013-서-0305(2012.12.20)

비특수관계인 간의 금전의 무상 대여에 따른 증여재산가액을 계산할 수 없음

상속세및증여세법 및 같은법시행령에 비특수관계인 간의 금전의 무상 대여에 따른 증여재산가액 계산방법을 두고 있지 아니하여 비특수관계인 간의 금전의 무상 대여에 따른 증여재산가액을 계산할 수 없으므로 이 사건 처분은 위법함

2013구합54991 증여세부과처분취소

유00

성북세무서장

2013. 10. 18.

2013. 11. 15.

1. 피고가 2012. 6. 1. 원고에게 한 별지 목록 기재 증여세의 부과처분을 취소한다.

2. 소송비용은 피고가 부담한다.

청 구 취 지

주문과 같다.

1. 처분의 경위

" 가. 김XX의 무상 대여",(1) 원고는 2003. 7.경 고향선배인 김XX을 통하여 장내파생상품에 490,000,000원을 투자하였다.

"(2) 김XX은 원고에게, 2006. 2. 9. 80,000,000원, 2007. 5. 9. 80,000,000원 및 2007. 5. 15. 79,000,000원 합계 239,000,000원을 변제기한, 이자율 등에 관한 약정 없이 대여하였다(이하이 사건 대여'라 한다).",(3) 김XX은 2005. 10. 19.부터 2010. 6. 15.까지 원고에게 매월 일정액 또는 일시금으로 투자원금을 모두 반환하였다.

나. 처분 등

"(1) 서울지방국세청장은 2010. 6. 16.부터 2011. 3. 31.까지 김XX에 대한 세무조사를 실시하였고, 피고에게'김XX은 원고에게 2006년부터 2007년까지 239,000,000원 을 무상으로 대여하여 상속세 및 증여세법(2013. 1. 1. 법률 제11609호로 개정되기 전의 것, 이하상속세및증여세법'이라 한다) 제41조의4 제1항, 동 시행령(상속세 및 증여세법 시행령 2008. 2. 29. 대통령령 제20720호로 개정되기 전의 것) 제31조의7 제3항에 따른 적정이자율(9%)에 의한 이자 86,040,000원을 증여하였다. 고 과세자료를 통보하였다.", "(2) 이에 따라 피고는 2012. 6. 1. 원고에게 상속세및증여세법 제42조 제1항 제2호, 제2조 제3항, 동 시행령 제31조의7의 제3항(특수관계에 있는 자들 간의 금전 무상대여에 대하여 차용할 이자율을 국세청장이 고시하도록 규정하고 있으므로, 원고가 비특수관계인으로부터 무상이나 시가보다 낮은 대가를 지급하고 금전을 차용함으로써 얻은 이익에 대해 동일한 이율을 적용)에 근거하여 별지 목록 기재와 같이 증여세를 결정 •고지하였다(이하이 사건 처분'이라 한다).",(3) 이에 원고는 2012. 12. 20. 심판청구를 제기하였으나, 2013. 3. 19. 조세심판 원으로부터 기각결정을 받았다.

[인정근게 다툼 없는 사실, 갑 제1, 2호증, 을 제1，2, 4, 5호증(각 가지번호 포함), 변 론 전체의 취지

2. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 원고의 주장

(1) 증여세 부과의 위법(주위적 주장)

① 상속세및증여세법 제41조의4 제1항은 특수관계가 없는 자간에는 적용될 수 없는 점, ② 상중세법 제42조 제1항 제1호는 재산에서 부동산과 금전을 제외하고 있는 점, ③상속세및증여세법 제2조 제3항은 증여의 개념에 관한 추상적, 포괄적 규정에 불과하고, 상속세및증여세법상 증여재산가액 산정에 관한 개별예시규정이 정하는 범위 내에서만 적용될 수 있는 점, ④ 헌법상 금전의 무상대여에 관한 일률적인 증여세 과세는 사인의 경제활동을 제약하여 자유 시장경제질서에 반하는 점, ⑤ 상속세및증여세법에는 특수관계가 없는 자간의 무상 대출에 따른 이익의 계산방법이 없는 점 등 고려할 때, 이 사건 대여에 관하여는 증여세부과할 수 없으므로, 이 사건 처분은 위법하다.

과세표준 산정의 위법(예비적 주장)

투자원금을 받지 못한 상태에서 김XX으로부터 차용한다는 것은 사회통념에 반하므로, 투자원금의 상환이 완료된 2008. 6.을 기준으로 차용금 합계가 1억 원을 초과하는 시점인 2009. 9.을 기준으로 과세표준을 산정하여야 한다.

나. 관계법령

별지 관계법령 기재와 같다.

다. 상속세및증여세법 제2조 제3항에 근거한 증여세의 과세에 관한 판단

개별 증여의제 규정만으로는 신종 파생금융상품이나 금융기법, 다양한 자본거래 등에 따른 새로운 유형의 변칙 증여에 미리 대처할 수 없으므로, 상속세및증여세법 제2조 제3 항은 이 법에서 증여'라 함은 그 행위 또는 거래의 명칭 •형식 •목적 등에 불구하고 경제적 가치를 계산할 수 있는 유형 •무형의 재산을 타인에게 직접 또는 간접적인 방법에 의하여 무상으로 이전(현저히 저렴한 대가로 이전하는 경:우를 포함한다)하는 것 또는 기여에 의하여 타인의 재산가치를 증가시키는 것을 말한다."고 규정하여 민법상 증여와 다른 세법 고유의 포괄적인 증여개념을 마련하고, 상속세및증여세법 제33조 내지 제42 조는 종전의 개별 증여의제 규정의 내용을 보완하여 증여재산가액 계산에 관한 예시규정으로 전환한 점，상속세및증여세법 제2조 제3항을 확인적 •선언적 규정으로 볼 경우 종전 개별 증여의제 규정에 해당하던 사안마저 과세근거가 없어지는 점 등 상속세및증여세법 제2조 제 3항의 도입배경, 입법취지, 다른 조문과의 체계 등을 고려할 때, 상속세및증여세법 제2조 제3항에 근거한 증여세의 과세가 가능하다고 봄이 상당하다(대법원 2011. 4. 28. 선고 2008두17882 판결 참조).

돌이켜 이 사건을 보건대, 김XX은 원고에게 금전을 무상으로 대여하여 이자상당액의 이익을 이전하였으므로, 상속세및증여세법 제2조 제3항의 1증여'에 해당한다.

라. 증여재산가액 계산방법에 관한 판단

(1) 상속세및증여세법 제41조의4 제1항 제1호의 적용

상속세및증여세법 제41조의4 제1항제1호, 동 시행령 제31조회7 제1항은 "친족 등 특수관계인으로부터 1억 원 이상의 금전을 무상으로 대출받은 경우에는 그 금전을 대출 받은 날에 대출금액에 적정 이자율을 곱하여 계산한 금액을 그 금전을 대출받은 자의 증여재산가액으로 한다. 고 규정하고 있다. 그런데 원고와 김XX 사이에는 특수관계가 존재하지 아니하므로, 이 사건 대여에는 상속세및증여세법 제41조의4 제1항 제1호를 적용할 수 없다.

(2) 상속세및증여세법 제42조 제1항 저12호의 적용

(가) 상속세및증여세법 제42조 제1항 제2호는 타인으로부터 무상으로 용역(불특정 다수인 간에 통상적인 지급 대가가 1천만 원 이상인 것만 해당한다)을 제공받음으로써 대통령령으로 정하는 기준 이상의 이익을 얻은 경우에 그 이익을 그 이익을 얻은 자의 증여재산가액으로 한다. 고 규정하고 있는데, 상속세및증여세법에는 용역의 개념에 관한 규정이 없으므로, 다른 조세법령에 의하여 그 의미를 해석할 수밖에 없다.

(나) 부가가치세법(2013. 6. 7. 법률 제11873호로 개정되기 전의 것) 제1조 제1 항 제3항에 의하면 용역이란 재화 외의 재산 가치가 있는 모든 역무 및 그 밖의 행위를 말한다."고 규정하고, 동 시행령(2013. 6. 28. 대통령령 저124638호로 개정되기 전의 것) 제2조 제1항 제5호는 용역 중 '금융 및 보험업'을 규정하고，제2조 제3항은 용역

을 공급하는 사업의 구분은 통계청장이 고시하는 해당 과세기간 개시일 현재의 한국표

준산업분류에 따른다. 고 규정하고 있다. 한편 한국표준산업분류(2007. 12. 28. 통계청

"고시 제2007-53호로 개정되기 전의 것)에 의하면,금융업'은 "보험 또는 연금목적 이외의 자금을 조성하고 이를 재분배, 공급 및 중개하는 산업활동으로서 각종 금융기관의 본점, 지점, 영업소 등의 활동이 포함된다."고, '보험 및 연금업'은 장 •단기에 발생할 수 있는 생명 또는 사고의 위험을 분산시킬 목적으로 기금을 조성 •관리하는 보험업과 노후 또는 퇴직후의 소득 보장기금을 조성하여 관리하는 개인 및 단체 공제사업 또는 연금사업이 포함된다. 고 규정되어 있으므로, 여기에 해당하여야 용역에 해당하는바，김XX이 여기에 해당한다고 볼 아무런 증거가 없다. 따라서 상속세및증여세법 제42조 제1항 제2호를 적용할 수 없다.",(3) 상속세및증여세법 제41조의4 제1항 제1호의 유추적용

(가) 조세법률주의의 원칙상 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석하여야 하고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 않지만, 법규 상호 간의 해석을 통하여 그 의미를 명백히 할 필요가 있는 경우에는 조세 법률주의가 지향하는 법적 안정성과 예측가능성을 해치지 않는 범위 내에서 입법 취지및 목적 등을 고려한 합목적적 해석을 하는 것은 불가피하다(대법원 2008. 2. 15. 선고 2007두4438 판결 참조).

(나) 돌이켜 이 사건을 보건대, 피고는 과세근거를 상속세및증여세법 제42조 제1항 제2호에 근거하면서 구체적인 이자율에 관하여는 동 시행령 제31조의7 제3항을 근거로 하고 있다. 그런데 앞서 본 바와 같이 상속세및증여세법 제42조 제1항 제2호는 적용할 수 없고, 동 시행령 제31조의7 제3항은 상속세및증여세법 제41조의4 제1항 제1호에 관한 규정이므로, 결국 상속세및증여세법 제41조의4 제1항 제1호를 유추적용한 것이 된다.

(다) 상속세및증여세법 제41조의4 제1항 제1호를 유추적용할 경우 다음과 같은 이유로 조세법률주의가 지향하는 법적 안정성과 예측가능성을 해할 수밖에 없으므로, 이를 비특수관계인의 금전 무상대출에 유추적용할 수 없다.

① 비특수관계인의 신뢰이익

비특수관계인은 상속세및증여세법 제2조 제3항의 포괄적 증여규정을 통하여 금전무상대출을 할 경우 증여세가 부과된다는 사정을 알 수 있다. 그러나 비특수관계인의 금전 무상대출에 관하여 개별적인 증여재산가액 계산방법을 두지 있지 아니하고, 최근 에 이르기까지 과세한 사례가 없으므로, 입법자에 의하여 증여재산가액 계산방법이 신설되지 않는 한 실제 과세에까지 이르지 않을 것으로 신뢰할 수 있다.

이 사건에서도 원고는 증여재산가액 계산방법이 존재하지 않아 증여세를 신고할 생각하지 못한 것으로 보인다. 또한, 피고는 상속세및증여세법 저12조 제3항이 신설된 이래로 증여재산가액 계산방법에 관한 아무런 입법적 조치를 취하지 아니하였고, 그 과실을 납세의무자에게 전가할 수 없다.

② 입법재량 영역

저가•고가 양도에 따른 이익(제35조)은 비특수관계인에 대하여 거래의 관행상 정당한 사유가 없는 경우만 적용하고, 신탁이익의 증여(제33조), 보험금의 증여(제34조), 채무면제 등에 따른 증여(제36조), 감자에 따른 이익(제39조의2), 현물출자에따른 이익(제39조의3)은 특수관계인과 비특수관계인을 구분하지 않고 있고, 부동산 무상사용에 따른 이익(제37조)，합병에 따른 이익(제38조)，전환사채 등의 주식전환 등에 따른 이익(제40조), 특정법인과의 거래를 통한 이익(제41조), 주식 또는 출자지분의 상장 등에 따른 이익(제41조의3), 금전 무상대출 등에 따른 이익(계41조의4), 합병에 따른 상장 등 이익(제41조의5)은 특수관계인만을 규정하고 있고，증자에 따른 이익(제39조)는 특수관계인과 비특수관계인을 구분하여 적용범위를 정하고 있다.

위와 같이 특수관계인과 비특수관계인을 동일하게 취급할 것인지, 제한적으로 적용할 것인지는 입법자의 재량 영역에 속한다. 따라서 위와 같은 입법자의 의사와 무관하게 특수관계인과 비특수관계인 규정을 무시하고 유추적용한다면 입법자의 재량 영역을 침해하는 결과가 되고, 법적 안정성을 해하게 된다.

③ 유추적용의 폐단

피고의 논리대로 유추적용을 허용하게 된다면, 위와 같은 입법자의 개별적인 증여재산가액 계산방법에 관한 규정은 의미가 없는 것아 되고, 특수관계인에 대한 규정도 전면적으로 비특수관계인에게 그대로 적용되게 되어 불합리가 발생한다.

즉, 부동산 무상사용에 따른 이익(제37조)의 증여도 특수관계인의 부동산을 무상으로 사용하는 경우에 증여재산가액이 산정되는데，피고의 논리대로 한다면 상속세및증여세법 제2조 제3항에 따른 증여가 인정되고, 제42조 제1항 제1호를 적용할 수 없으므 로, 유추적용하여 비특수관계인의 부동산을 무상에 관하여도 증여재산가액을 산정할 수 있는 것이 된다. 또한, 흑자법인과의 거래도 특정법인과의 거래를 통한 이익(제41 조)의 증여와 유사하므로, 유추적용할 수 있게 되는데，흑자법인과 특정법인은 그 취급을 동일하게 할 수 없는 성질이 있어 부당하게 된다(예컨대，흑자법인은 증여받은 이익에 관하여 법인세를 납부하게 되는데，법인세를 전혀 납부하지 않는 특정법인과 동일하게 증여세를 산정하게 되므로, 불합리하다). 한편, 출자전환 주식에 대한 우선매수청구권 포기에 따른 이익을 신주인수권의 규정을 준용하여 인정한 사례(대법원 2011. 4. 28. 선고 2008두17882 판결 참조)가 있으나, 이는 우선매수청구권이 그 행사가격과 주식의 시가와의 차액 상당의 이익을 얻을 수 있는 권리인 점에서 신주인수권과 유사함을 전제로 한 것이고，특수관계인과 비특수관계인을 전제로 적용이 제한되는 경우에 관한 것이 아니므로, 전면적 유추적용을 인정한 것으로 볼 수 없다.

④ 거래의 관행상 정당한 사유 적용

비특수관계인의 금전 무상대출에 거래의 관행상 정당한 사유를 적용할 것인지에 관하여 2013. 1. 1. 법률 제11609호(시행일: 2003. 1. 1)로 개정된 상속세및증여세법 제41조의4는 이를 규정하고 있으나, 개정전 상속세및증여세법 제41조의 4는 이를 두고 있지 아니하였다.

이에 따라 개정전 상속세및증여세법 제41조의4를 적용할 청우 거래의 관행상 정당한 사유 없이 특수관계인과 동일하게 증여세를 부담하여야 하는데, 이는 특수관계인과 동일하게 취급하는 불합리가 발생한다(특수관계인은 거래와 관계없는 증여를 생각수 있으나, 비특수관계인은 일정한 거래와 관계없는 증여를 생許하기 어렵다. 즉, 비특수관계인의 금전 무상대출은 원인 행위와 결부되어 있을 수밖어ᅵ 없고, 이 사건 대여도 원고와 김XX 사이의 장내파생상품투자와 연계되어 이루어졌다). 결국 상속세및증여세법에도 없는 거래의 정당한 사유의 적용은 관세관청의 임의에 맡겨지게 되는 결과를 초래하게 되었고 이 사건에서도 쌍방이 상속세및증여세법에 존재하지 않는 거래의 관행상 정당한 사유를 다투고 있다.

⑤ 입법적 조치에 대한 평가 :

상속세및증여세법 제2조 제3항에 증여 포괄규정을 두고도 제33조 내지 제42조에서 종전의 개별 증여의제 규정의 내용을 보완하여 증여재산가액 계산에 관한 예시규정을 그대로 두고 있는 이유는 납세의무자로 하여금 예측가능성을 제공하고(적어도 자신이 납부할 증여세를 미리 예상할 수 있다), 납부할 기회를 제공하기 때문이다.

이에 따라 2013. 1. 1. 법률 제11609호로 개정된 상속세및증여세법은 제32조에 일반적인 1증여재산가액 계산 규정을 두고, 제41조의4를 비특수관계인에게 적용된다는 규정을 두었는바, 이러한 입법적 조치를 확인적 조치라고 단정할 수 없고, 앞에서 언급한 유추적용의 폐단을 입법적으로 해결하였다고 볼 수 있다.

(4) 소결론

따라서 문언의 해석상 이 사건 대여에 따른 증여재산가액을 계산할 수 없으므로, 이 사건 처분은 원고의 나머지 주장에 관하여 살펴 볼 필요 없이 위법하다.

3. 결론

그렇다면 이 사건 청구는 이유 있으므로 이를 인용하기로 하여, 주문과 같이 판결한 다.